人力資源會(huì)計(jì)核算是對(duì)人力資源進(jìn)行計(jì)量和核算的一種會(huì)計(jì)程序和方法。

隨著21世紀(jì)知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來(lái)，企業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)主要是人才的競(jìng)爭(zhēng)，這些企業(yè)的主要特點(diǎn)是以人力資源為重點(diǎn)，具有技術(shù)裝備低，用人多，產(chǎn)品成本中活勞動(dòng)消耗所占比重大的特點(diǎn)。從內(nèi)部企業(yè)管理者來(lái)看，隨著競(jìng)爭(zhēng)的日益激烈，一方面為了激勵(lì)員工充分發(fā)揮積極性，另一方面為了降低人力資源成本費(fèi)用，有必要通過(guò)提供人力資源取得開(kāi)發(fā)的耗費(fèi)和產(chǎn)生的效益等數(shù)據(jù)信息資料，進(jìn)行控制、比較、核算，提高效益。

但是，對(duì)于服務(wù)內(nèi)部人力資源會(huì)計(jì)屬于管理會(huì)計(jì)的范疇，具有較大的靈活性，企業(yè)可以根據(jù)自身的特點(diǎn)和需要，自行設(shè)計(jì)。我們的重點(diǎn)應(yīng)該放在對(duì)外部報(bào)告的披露方面，設(shè)計(jì)出統(tǒng)一的滿足不同企業(yè)的會(huì)計(jì)制度或準(zhǔn)則，滿足外部信息使用者對(duì)人力資源信息的需要。這主要是因?yàn)橐韵聝蓚€(gè)原因：一方面，在一些知識(shí)密集型企業(yè)，物力資本占的比重很小，其實(shí)力的對(duì)比主要體現(xiàn)在其所擁有的人力資源狀況，因此，僅僅通過(guò)現(xiàn)在編制的將人力資源狀況進(jìn)行表外披露的報(bào)表已遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足信息使用者的需要，也不能反映出企業(yè)擁有的真實(shí)資源與實(shí)力；另一方面，越來(lái)越多的人力資本所有者，要求和物力資本所有者一樣，成為剩余索取者，也就意味著人力資本可以作價(jià)入股，投入企業(yè)。這就需要將人力資源貨幣化把它作為資本納入財(cái)務(wù)報(bào)表，滿足外部信息的使用者的需要。這才是人力資源會(huì)計(jì)研究的根本目的。

首先，我們要弄清楚人力資產(chǎn)與人力資本的概念，從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的角度看，人力資產(chǎn)是指企業(yè)在一定時(shí)期內(nèi)擁有的或控制的能以貨幣計(jì)量的，可以為企業(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的勞動(dòng)力。人力資本是人力資產(chǎn)所有者對(duì)企業(yè)投入的初始人力資本金，就如同實(shí)物所有者投入的實(shí)收資本一樣。

目前，關(guān)于人力資本理論，主要有兩種觀點(diǎn)：一種是從資源的稀缺性來(lái)解釋。在工業(yè)經(jīng)濟(jì)的時(shí)代，之所以用資金雇傭人力，是因?yàn)橘Y金比人力更為稀缺；在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，對(duì)人力資源的要求越來(lái)越高，人才變動(dòng)越來(lái)越稀缺，為了吸引人才，非人力資本投資者不得不讓渡部分的剩余控制權(quán)和索取權(quán)，這樣企業(yè)的所有制結(jié)構(gòu)也因此變?yōu)椤叭肆εc資金的合作”。另一種觀點(diǎn)認(rèn)為：在工業(yè)企業(yè)里的資本家就實(shí)際上承擔(dān)著兩個(gè)角色，一方面他作為實(shí)物資本家需要提供實(shí)物資本，另一方面他作為企業(yè)家需要對(duì)資源配置作出決策。

實(shí)際上，人力是否被確定為資本是包括各種因素在內(nèi)的多個(gè)利益集團(tuán)相互博弈的結(jié)果，我們認(rèn)為人力資源會(huì)計(jì)所要解決的只不過(guò)是將這種結(jié)果通過(guò)一定的會(huì)計(jì)規(guī)則將其反映出來(lái)而已，而不是僅一味地套用某個(gè)抽象的理論，不顧實(shí)際提供的財(cái)務(wù)信息有用性。

人力資源是指某個(gè)特定人口總體所具有的勞動(dòng)能力的總和，是勞動(dòng)力人口數(shù)量與勞動(dòng)力人口質(zhì)量兩者的綜合。人力資源會(huì)計(jì)核算的對(duì)象是人力資源，就某個(gè)經(jīng)濟(jì)組織(如各類企業(yè)、盈利性的事業(yè)單位等)來(lái)說(shuō)，人力資源的占用形式表現(xiàn)為“人力資產(chǎn)”，來(lái)源形式表現(xiàn)為“人力資本”。人力資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或控制的能以貨幣計(jì)量的人力經(jīng)濟(jì)資源，即通過(guò)人力資產(chǎn)的使用和支配能為經(jīng)濟(jì)組織帶來(lái)未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益。人力資產(chǎn)是以“人”成為企業(yè)的勞動(dòng)者為標(biāo)志，以未來(lái)收益中視為人力資源產(chǎn)生的部分的現(xiàn)值作為計(jì)價(jià)尺度，它在性質(zhì)上類似無(wú)形資產(chǎn)，但其價(jià)值不因使用而攤銷。企業(yè)在員工的招聘、測(cè)試、錄用與培訓(xùn)、人力資源開(kāi)發(fā)等方面的投資，應(yīng)作為“人力投資”予以資本化，它在性質(zhì)上類似遞延資產(chǎn)，應(yīng)在預(yù)計(jì)受益年限內(nèi)攤銷。人力資本是與人力資產(chǎn)相對(duì)應(yīng)的概念，代表勞動(dòng)力的所有權(quán)投入企業(yè)形成的資金來(lái)源，它的確立意味著要承認(rèn)勞動(dòng)者在經(jīng)濟(jì)組織中的應(yīng)有地位。我們可以把人力資本稱為“勞動(dòng)者權(quán)益”，則人力資源會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)恒等式為“人力資產(chǎn)=人力資本(勞動(dòng)者權(quán)益)”。如把人力資源會(huì)計(jì)同傳統(tǒng)會(huì)計(jì)綜合起來(lái)，把“人、財(cái)、物”都作為整個(gè)會(huì)計(jì)系統(tǒng)核算的對(duì)象，則會(huì)計(jì)恒等式應(yīng)改為“財(cái)物資產(chǎn)+人力資產(chǎn)=債權(quán)人權(quán)益+所有者權(quán)益+勞動(dòng)者權(quán)益”，其中：債權(quán)人權(quán)益的報(bào)酬是利息，所有者權(quán)益的報(bào)酬是紅利(或股利)，勞動(dòng)者權(quán)益的報(bào)酬是工資。

對(duì)人力資源會(huì)計(jì)按其核算對(duì)象的分類，會(huì)計(jì)界也有不同的認(rèn)識(shí)。埃里克·弗蘭霍爾茨認(rèn)為，人力資源會(huì)計(jì)分為人力資源成本會(huì)計(jì)和人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)兩大體系；國(guó)內(nèi)有些知名會(huì)計(jì)學(xué)者認(rèn)為，人力資源會(huì)計(jì)可分為人力資源財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和人力資源管理會(huì)計(jì)兩大體系。這兩種分類方法均與現(xiàn)代會(huì)計(jì)的分類方法有差異。我們可以把人力資源會(huì)計(jì)劃分為既相互聯(lián)系而各自又有其特點(diǎn)的人力資源財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、人力資源成本會(huì)計(jì)、人力資源管理會(huì)計(jì)三個(gè)分支，它們的內(nèi)容分別對(duì)應(yīng)并歸屬于傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、成本會(huì)計(jì)、管理會(huì)計(jì)，使傳統(tǒng)會(huì)計(jì)學(xué)科的內(nèi)容更加豐富。傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、成本會(huì)計(jì)、管理會(huì)計(jì)增加人力資源的會(huì)計(jì)核算內(nèi)容后，仍然可以通過(guò)內(nèi)容與方法上的相互交叉和借鑒，來(lái)保持它們之間的聯(lián)系，使整個(gè)會(huì)計(jì)系統(tǒng)保持其完整性和統(tǒng)一性。

傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的四大假設(shè)即會(huì)計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)分期、貨幣計(jì)量假設(shè)，同樣適用于力資源會(huì)計(jì)的核算，并且引入了人力資源會(huì)計(jì)核算之后，這四大假設(shè)也有了新的內(nèi)涵。(1)會(huì)計(jì)主體假設(shè)：傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的主體是以對(duì)財(cái)物的所有權(quán)或占有及經(jīng)營(yíng)為基本特征，把人力資源會(huì)計(jì)的核算引人到傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算體系當(dāng)中后。它說(shuō)明了人力資源會(huì)計(jì)價(jià)值所指向的對(duì)象是具有一定范圍和條件的，具體包括：

• (1)人力資源會(huì)計(jì)的研究對(duì)象僅限于一個(gè)會(huì)計(jì)實(shí)體所能控制、支配運(yùn)用的人力資源。人力資源投資成本和價(jià)值的計(jì)量應(yīng)以一個(gè)會(huì)計(jì)主體為限，不能超過(guò)這個(gè)范圍。
• (2)人力資源會(huì)計(jì)所要計(jì)量的人力資源是作為生產(chǎn)要素的過(guò)去資源。
• (3)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)：盡管在一個(gè)企業(yè)當(dāng)中，人員具有很大的流動(dòng)性，但從存量的角度考慮，一定期間內(nèi)企業(yè)人員在管理當(dāng)局的合理控制下，經(jīng)過(guò)適當(dāng)?shù)牧魅肱c流出后，人員的存量具有一定穩(wěn)定性，況且一個(gè)企業(yè)擁有充足的人力資本是其持續(xù)經(jīng)營(yíng)的根基。
• (4)會(huì)計(jì)分期假設(shè)：為了分階段考核和報(bào)告企業(yè)人力資源的經(jīng)營(yíng)狀況，必須將持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的企業(yè)人為地劃分為若干期。除了可以按照生產(chǎn)周期或日歷年度分期，也可以按人員與組織的契約期，在人力資源流出組織時(shí)予以清算，或是為了滿足人員調(diào)配。置的需要而有所取舍。會(huì)計(jì)分期假設(shè)在確定人力資源支出的會(huì)計(jì)處理時(shí)，如果支出影響是短期的，則就費(fèi)用化，否則應(yīng)當(dāng)資本化。
• (5)綜合計(jì)量假設(shè)：傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)引入人力資源的核算后，僅有貨幣計(jì)量是不夠的，許多非經(jīng)濟(jì)因素的計(jì)量就不能局限于用貨幣尺度，必須輔之于非貨幣尺度，或者借助于中介變量轉(zhuǎn)換，或者采取定性描述方式等。

此外還有人是人力資產(chǎn)的載體假設(shè)。即人力資產(chǎn)指的是勞動(dòng)力資產(chǎn)，但脫離了人的存在，勞動(dòng)力也就無(wú)從談起。這是推行人力資源會(huì)計(jì)核算的又一前提。

歷史成本法

歷史成本是一個(gè)企業(yè)擁有或者控制一項(xiàng)資產(chǎn)必須付出的代價(jià)。人力資產(chǎn)的成本包括為取得人力資產(chǎn)而支付的招募、選拔、雇傭、安置等費(fèi)用，稱為取得成本，還包括為提高人員素質(zhì)和技能而支付的培訓(xùn)和繼續(xù)教育費(fèi)用，稱為開(kāi)發(fā)成本。這種方法最大的優(yōu)點(diǎn)是計(jì)算簡(jiǎn)單，數(shù)據(jù)具有客觀性和可驗(yàn)證性·使人力資源會(huì)計(jì)與非人力資源會(huì)計(jì)在計(jì)價(jià)原則上保持一致，并且，人力資源被看作實(shí)物資產(chǎn)，記錄和披露人力資源并不十分困難，任何一項(xiàng)由于上述項(xiàng)目所引致的成本都將增加人力資源的價(jià)值。

重置成本法

重置成本法指在現(xiàn)實(shí)物價(jià)水平下，對(duì)企業(yè)現(xiàn)有的工作人員重新取得、開(kāi)發(fā)、培訓(xùn)等需要發(fā)生的全部費(fèi)用支出資本化的方法。人力資源重置成本包括：職務(wù)重置成本和個(gè)人重置成本。職務(wù)重置成本是指從職務(wù)角度計(jì)量企業(yè)在現(xiàn)實(shí)條件下取得和培訓(xùn)特定職位要求的人力資源所必需付出的代價(jià)；個(gè)人重置成本是指企業(yè)在現(xiàn)實(shí)條件下獲得和培訓(xùn)必須的人力資源所付出的代價(jià)。重置成本法有利于管理決策，考慮了人力資源的現(xiàn)實(shí)價(jià)值，有利于人力資源的價(jià)值保全。在企業(yè)內(nèi)部提供財(cái)務(wù)信息為管理決策服務(wù)時(shí)，應(yīng)用重置成本法應(yīng)當(dāng)是一個(gè)不錯(cuò)的選擇。

機(jī)會(huì)成本法

重置成本法是以企業(yè)員工離職使企業(yè)蒙受經(jīng)濟(jì)損失為依據(jù)來(lái)計(jì)量的。在這種方法中倡導(dǎo)“競(jìng)爭(zhēng)性招標(biāo)價(jià)格”，指一個(gè)雇員的機(jī)會(huì)成本是以其他部門(mén)對(duì)他提出的標(biāo)價(jià)為基礎(chǔ)計(jì)量的。它不是企業(yè)的實(shí)際支出，但企業(yè)要為其所作的決策承擔(dān)相應(yīng)的損失。這種方法接近于人力資源的實(shí)際經(jīng)濟(jì)價(jià)值，但機(jī)會(huì)成本法與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)模式相距較遠(yuǎn)，只適用于雇員素質(zhì)高、流動(dòng)性大且機(jī)會(huì)成本易取得的企業(yè)。

1.賬戶設(shè)置。

人力資源會(huì)計(jì)應(yīng)結(jié)合傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論和方法共同應(yīng)用。在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算方法的基礎(chǔ)上，根據(jù)人力資源會(huì)計(jì)的核算內(nèi)容，增設(shè)相應(yīng)的賬戶，以滿足提供人力資源信息的要求。

(1)“人力資源開(kāi)發(fā)基金”賬戶。該賬戶屬于權(quán)益類賬戶。用來(lái)核算企業(yè)用于開(kāi)發(fā)人力資源的專用基金。其貸方登記從稅后利潤(rùn)中按一定比例提取的專門(mén)用于人力資源開(kāi)發(fā)的基金；借方登記用于人力資源開(kāi)發(fā)的投資額。余額在貸方，表示企業(yè)人力資源開(kāi)發(fā)基金的結(jié)存數(shù)額。

(2)“人力資源投資成本”賬戶。該賬戶屬于成本費(fèi)用類賬戶。其借方登記為取得、開(kāi)發(fā)、維護(hù)人力資源發(fā)生的資本性支出；貸方登記結(jié)轉(zhuǎn)勞動(dòng)力受聘后的人力資產(chǎn)成本。余額在借方，表示企業(yè)尚未結(jié)轉(zhuǎn)的已投資成本。該賬戶期末如有余額，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表“人力資產(chǎn)”項(xiàng)目中列示。

(3)“人力資產(chǎn)”賬戶。該賬戶屬于資產(chǎn)類賬戶。其借方登記增加人力資產(chǎn)的原始成本；貸方登記減少人力資產(chǎn)的原始成本。余額在借方，表示企業(yè)期末現(xiàn)有人力資產(chǎn)的原始成本。該賬戶可按部門(mén)或人員設(shè)置明細(xì)賬核算。

(4)“人力資本”賬戶。該賬戶屬于勞動(dòng)者權(quán)益類賬戶。其貸方登記人力資產(chǎn)形成后勞動(dòng)者權(quán)益的增加額；借方登記人力資產(chǎn)減少后勞動(dòng)者權(quán)益的減少額。余額在貸方，表示企業(yè)尚存勞動(dòng)者權(quán)益實(shí)有數(shù)。

(5)“人力資產(chǎn)費(fèi)用”賬戶。該賬戶屬于損益類賬戶。其借方登記為組織人力資源而發(fā)生的費(fèi)用性支出，及人力資產(chǎn)資本化部分的每期攤銷額。貸方登記期末結(jié)轉(zhuǎn)到“本年利潤(rùn)”賬戶借方的數(shù)額。期末結(jié)轉(zhuǎn)后該賬戶無(wú)余額。

(6)“人力資產(chǎn)累計(jì)攤銷”賬戶。該賬戶屬于“人力資產(chǎn)”賬戶的備抵調(diào)整賬戶。其貸方登記人力資產(chǎn)各期攤銷的數(shù)額；借方登記人力資產(chǎn)調(diào)離企業(yè)時(shí)減少的累計(jì)攤銷數(shù)額。余額在貸方，表示企業(yè)現(xiàn)有人力資產(chǎn)累計(jì)攤銷的數(shù)額。

(7)“人力資產(chǎn)損益”賬戶。該賬戶屬于損益類賬戶。用來(lái)核算企業(yè)因人力資源退出企業(yè)而發(fā)生的損失或收益的賬戶。其貸方登記收到保險(xiǎn)公司意外傷亡賠償款及人力資源調(diào)出企業(yè)收到補(bǔ)償收入(違約金等)大于該項(xiàng)人力資產(chǎn)賬面凈值發(fā)生的收益；借方登記發(fā)生的勞動(dòng)力意外傷亡等支出及企業(yè)收到補(bǔ)償收入(違約金等)小于該項(xiàng)資產(chǎn)賬面凈值發(fā)生的損失。期末將借、貸雙方對(duì)比后的差額轉(zhuǎn)人“本年利潤(rùn)”賬戶，期末結(jié)轉(zhuǎn)后無(wú)余額。

2.賬務(wù)處理。

(1)人力資產(chǎn)增加的賬務(wù)處理。

①支付各種招聘費(fèi)、選拔錄取費(fèi)、職工培訓(xùn)費(fèi)、大額保險(xiǎn)費(fèi)等各種資本性支出：

借：人力資源投資成本；貸：銀行存款或現(xiàn)金

② 有償取得的勞動(dòng)者受聘后投入使用，結(jié)轉(zhuǎn)人力資源投資成本，形成相對(duì)應(yīng)的“人力資產(chǎn)”和“人力資本”：

借：人力資源開(kāi)發(fā)基金；貸：人力資源投資成本

同時(shí)：借：人力資產(chǎn)；貸：人力資本

③無(wú)償錄用的人力資產(chǎn)，按評(píng)估的價(jià)值人賬：

借：人力資產(chǎn)；貸：人力資本

④支付各種人事管理費(fèi)用(費(fèi)用性支出)：

借：人力資產(chǎn)費(fèi)用；貸：銀行存款或現(xiàn)金

(2)人力資產(chǎn)價(jià)值攤銷的賬務(wù)處理。

人力資產(chǎn)的攤銷可按人力資產(chǎn)預(yù)計(jì)為企業(yè)提供服務(wù)的期限，采用傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的平均法和加速折舊法進(jìn)行財(cái)政舍融計(jì)算攤銷。對(duì)高級(jí)專業(yè)技術(shù)人員和管理人員，可采用個(gè)別攤銷法，對(duì)一般職工可采用集體攤銷法。按月攤銷時(shí)：

借：人力資產(chǎn)費(fèi)用；貸：人力資產(chǎn)累計(jì)攤銷

同時(shí)：借：人力資本；貸：人力資源開(kāi)發(fā)基金

(3)人力資產(chǎn)退出企業(yè)的賬務(wù)處理。

當(dāng)人力資產(chǎn)退出企業(yè)時(shí)，首先應(yīng)計(jì)算出單個(gè)人力資產(chǎn)的價(jià)值。其計(jì)算方法是，用人力資產(chǎn)原始價(jià)值減去累計(jì)攤銷額后的賬面凈值，除以該類人力資產(chǎn)總?cè)藬?shù)。根據(jù)人力資產(chǎn)退出企業(yè)的原因不同，其賬務(wù)處理方法也不同。

① 當(dāng)人力資源調(diào)出或轉(zhuǎn)讓時(shí)，企業(yè)根據(jù)勞動(dòng)合同等有關(guān)規(guī)定，向接收單位或勞動(dòng)者個(gè)人索取一定的違約金或補(bǔ)償費(fèi)用。其賬務(wù)處理如下：注銷有關(guān)賬面價(jià)值：借：人力資產(chǎn)累計(jì)攤銷；借：人力資本(凈值)；貸：人力資產(chǎn)(原始成本)當(dāng)收到的賠償金數(shù)額大于人力資產(chǎn)的凈值時(shí)：借：銀行存款或現(xiàn)金；貸：人力資源開(kāi)發(fā)基金(凈值)；貸：人力資產(chǎn)損益(收益)當(dāng)收到賠償金數(shù)額小于人力資產(chǎn)的凈值時(shí)：借：銀行存款或現(xiàn)金；借：人力資產(chǎn)損益(損失)；貸：人力資源開(kāi)發(fā)基金(凈值)

②當(dāng)人力資產(chǎn)離退休時(shí)：注銷有關(guān)賬面價(jià)值：借：人力資產(chǎn)累計(jì)攤銷；借：人力資本(凈值)；貸：人力資產(chǎn)(原始成本)一次性支付退休金時(shí)：借：人力資產(chǎn)損益；貸：現(xiàn)金