會(huì)計(jì)核算體系亦稱會(huì)計(jì)方法體系,是指由各種彼此獨(dú)立而又互相聯(lián)系的會(huì)計(jì)方法所組成的有機(jī)統(tǒng)一整體。包括會(huì)計(jì)核算方法、會(huì)計(jì)分析方法、會(huì)計(jì)檢查方法、會(huì)計(jì)預(yù)測(cè)方法、會(huì)計(jì)決策方法和會(huì)計(jì)控制方法。

會(huì)計(jì)核算方法是對(duì)會(huì)計(jì)對(duì)象的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行完整、連續(xù)、系統(tǒng)的記錄和計(jì)算，為經(jīng)營(yíng)管理提供必要信息所采用的方法，一般包括設(shè)置會(huì)計(jì)科目、復(fù)式記賬、填制和審核憑證、登記賬簿、成本計(jì)算、財(cái)產(chǎn)清查、編制會(huì)計(jì)報(bào)表七個(gè)方面。上述七種方法相互聯(lián)系、密切配合，構(gòu)成了一個(gè)完整的方法體系。

會(huì)計(jì)核算體系的基本操作是：當(dāng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生后，經(jīng)辦人員填制或取得原始憑證，并據(jù)以登記賬簿。對(duì)于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用，要進(jìn)行成本計(jì)算。對(duì)于賬簿的記錄，要通過(guò)財(cái)產(chǎn)清查加以核實(shí)，在保證賬實(shí)相符的基礎(chǔ)上，定期編制會(huì)計(jì)報(bào)表。具體操作流程，如下圖所示：

1.規(guī)范的會(huì)計(jì)管理制度

會(huì)計(jì)管理制度是企業(yè)會(huì)計(jì)人員、檔案、核算的管理制度，內(nèi)容龐雜。一般來(lái)說(shuō)，會(huì)計(jì)管理制度包括：

①會(huì)計(jì)崗位劃分及崗位責(zé)任制管理辦法，具體包括企業(yè)會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)管理的崗位劃分，各崗位的責(zé)任范圍等；

②會(huì)計(jì)人員管理辦法，包括會(huì)計(jì)部門管理人員和核算人員的任職資格、招聘、崗位技能、培訓(xùn)、職業(yè)道德等內(nèi)容；

③會(huì)計(jì)工作交接管理辦法。包括會(huì)計(jì)知識(shí)的交接和會(huì)計(jì)資料的交接。值得指出的是，由于中國(guó)長(zhǎng)期以來(lái)就業(yè)人員的低流動(dòng)性，企業(yè)并不重視會(huì)計(jì)人員的交接管理辦法。其結(jié)果是，當(dāng)最近幾年會(huì)計(jì)人員的流動(dòng)性顯著提高時(shí)，會(huì)計(jì)人員交接手續(xù)不完善的問(wèn)題非常突出，很多企業(yè)的歷史會(huì)計(jì)信息不完整、會(huì)計(jì)政策不連貫、會(huì)計(jì)科目不統(tǒng)一，給預(yù)算的編制和考核帶來(lái)了很多問(wèn)題；

④會(huì)計(jì)檔案管理辦法，包括會(huì)計(jì)材料的形成與歸檔。會(huì)計(jì)檔案的分類、排列與編目。會(huì)計(jì)檔案的保管與統(tǒng)計(jì)，會(huì)計(jì)檔案的提供利用，會(huì)計(jì)檔案鑒定與銷毀等內(nèi)容；

⑤會(huì)計(jì)電算化管理辦法，包括軟件的選擇、系統(tǒng)初始化、密碼管理、系統(tǒng)維護(hù)等內(nèi)容；

⑥會(huì)計(jì)檢查管理辦法。包括會(huì)計(jì)檢查的內(nèi)容、會(huì)計(jì)檢查的周期、會(huì)計(jì)檢查的組織實(shí)施、會(huì)計(jì)檢查結(jié)果的使用、會(huì)計(jì)檢查結(jié)果的反饋等內(nèi)容。

2.規(guī)范的會(huì)計(jì)政策

會(huì)計(jì)政策指企業(yè)在會(huì)計(jì)核算時(shí)所遵循的具體原則以及企業(yè)所采納的具體會(huì)計(jì)處理方法。長(zhǎng)期以來(lái)，企業(yè)普遍存在重視會(huì)計(jì)科目而輕視會(huì)計(jì)政策的現(xiàn)象，這在一定程度上給企業(yè)會(huì)計(jì)工作造成了不良的影響。會(huì)計(jì)政策不規(guī)范，就會(huì)使一個(gè)集團(tuán)公司內(nèi)部的會(huì)計(jì)信息缺乏可比性，從而導(dǎo)致其作為預(yù)算考核的依據(jù)缺乏合理性基礎(chǔ)。筆者在長(zhǎng)期從事預(yù)算管理咨詢和會(huì)計(jì)核算咨詢的實(shí)踐中注意到，許多集團(tuán)公司甚至不了解相關(guān)子公司的會(huì)計(jì)政策。

目前，由于預(yù)算管理主要集中在損益預(yù)算領(lǐng)域，所以，基于預(yù)算管理的需要，規(guī)范會(huì)計(jì)政策首先需要規(guī)范與損益確認(rèn)相關(guān)的會(huì)計(jì)政策。概括來(lái)說(shuō)，主要包括以下幾個(gè)方面：一是收入確認(rèn)政策；二是成本、費(fèi)用的確認(rèn)政策及成本費(fèi)用的劃分；三是固定資產(chǎn)折舊政策與無(wú)形資產(chǎn)攤銷政策；四是資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)政策；五是存貨與短期投資發(fā)出計(jì)價(jià)的有關(guān)會(huì)計(jì)政策。

對(duì)于實(shí)施預(yù)算管理的企業(yè)來(lái)說(shuō)，制定統(tǒng)一的會(huì)計(jì)政策，包括兩種情況：

（1）所有納入預(yù)算管理的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)單位的業(yè)務(wù)范圍相同。這類企業(yè)一般具有高度的行業(yè)專門化特征，全集團(tuán)內(nèi)部只有一種或少數(shù)幾種行業(yè)，如中國(guó)的電信行業(yè)、發(fā)電行業(yè)、供電行業(yè)等等。集團(tuán)公司能夠從全集團(tuán)公司出發(fā)，全面制定標(biāo)準(zhǔn)、詳細(xì)的會(huì)計(jì)制度。

（2）納入預(yù)算管理的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)單位的業(yè)務(wù)范圍不相同。這類企業(yè)涉及的行業(yè)較多。在這類企業(yè)內(nèi)部，包括很多種業(yè)務(wù)種類。如制造、施工、物流、服務(wù)等行業(yè)，如中國(guó)的一些控股公司、國(guó)有企業(yè)的實(shí)業(yè)公司等，集團(tuán)公司不能制定標(biāo)準(zhǔn)的會(huì)計(jì)制度，這就要求集團(tuán)公司強(qiáng)化管理手段，提高對(duì)子公司業(yè)務(wù)的熟悉程度，制定差別化的會(huì)計(jì)政策。但要強(qiáng)調(diào)的一點(diǎn)是，從預(yù)算考核數(shù)據(jù)的真實(shí)性出發(fā)，控股公司的會(huì)計(jì)核算辦法一般應(yīng)該由集團(tuán)公司制定，至少應(yīng)該由集團(tuán)公司核準(zhǔn)。

3.統(tǒng)一的會(huì)計(jì)科目

在大型企業(yè)的預(yù)算管理中，各責(zé)任中心會(huì)計(jì)科目的相互統(tǒng)一性和預(yù)算科目與核算科目的統(tǒng)一性，是減少預(yù)算工作量必不可少的手段，是強(qiáng)化預(yù)算考核的前提。有的企業(yè)的預(yù)算由各部門編制，預(yù)算科目與會(huì)計(jì)核算科目不一致，數(shù)據(jù)難以匯總，難以實(shí)施考核。如在預(yù)算管理中，規(guī)定非設(shè)備修理費(fèi)不得高于修理費(fèi)的15％，但是，在會(huì)計(jì)核算中，并沒(méi)有按照非設(shè)備修理費(fèi)和設(shè)備修理費(fèi)進(jìn)行明細(xì)核算，考核只能依靠修理部門的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，結(jié)果出現(xiàn)了由被考核部門提供考核用信息的邏輯悖論，難以發(fā)揮考核的作用。

所以，要使預(yù)算管理規(guī)范化，必須實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)科目統(tǒng)一化。

①由控制預(yù)算管理的最高層次企業(yè)制定會(huì)計(jì)科目，并明細(xì)到一定級(jí)次；

②在已經(jīng)規(guī)定的會(huì)計(jì)科目級(jí)次上，下級(jí)企業(yè)既不能增加科目，也不能減少科目。只能在最末級(jí)下設(shè)科目，以保證數(shù)據(jù)的匯集能夠自動(dòng)完成；

③各級(jí)企業(yè)設(shè)置科目的明細(xì)程度以滿足本級(jí)企業(yè)的預(yù)算管理需要為最低原則。如，集團(tuán)公司在進(jìn)行預(yù)算考核時(shí)，如果要單獨(dú)考核下級(jí)企業(yè)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)，則會(huì)計(jì)科目的設(shè)置至少要能夠滿足單獨(dú)核算業(yè)務(wù)招待費(fèi)的需要。

4.固定的會(huì)計(jì)報(bào)告制度

實(shí)施預(yù)算管理的企業(yè)必須對(duì)各責(zé)任中心的預(yù)算執(zhí)行情況進(jìn)行定期的分析、報(bào)告，對(duì)預(yù)算執(zhí)行的異常情況進(jìn)行深入的因素分析，并報(bào)告企業(yè)的預(yù)算管理當(dāng)局。固定的管理會(huì)計(jì)報(bào)告是企業(yè)預(yù)算分析和控制的依據(jù)。固定的管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系主要包括：

①預(yù)算分析指引。

②管理會(huì)計(jì)報(bào)告表格體系，主要是明確在日?qǐng)?bào)、周報(bào)、月報(bào)、季報(bào)、年報(bào)中，分別向哪些級(jí)別的管理者報(bào)送哪些明細(xì)報(bào)表。一般來(lái)說(shuō)，在日?qǐng)?bào)、周報(bào)中，主要向最高層報(bào)送現(xiàn)金流量信息：而在月報(bào)、季報(bào)和年報(bào)中，要向各責(zé)任中心報(bào)送本單位的預(yù)算完成情況，向公司的最高層報(bào)送全企業(yè)的預(yù)算完成情況。在這一過(guò)程中如果出現(xiàn)非預(yù)期差異，還要詳細(xì)分析差異產(chǎn)生的原因并加以報(bào)告。

③報(bào)告周期及時(shí)限，主要明確每種報(bào)告類型的上報(bào)時(shí)間。如日?qǐng)?bào)在當(dāng)日的次日上班后一小時(shí)內(nèi)上報(bào)，周報(bào)在下周一早上上報(bào)。月報(bào)在次月前三個(gè)工作日內(nèi)上報(bào)等等。

會(huì)計(jì)核算體系的基礎(chǔ)一般分為四大類：收付實(shí)現(xiàn)制、調(diào)整的收付實(shí)現(xiàn)制、調(diào)整的權(quán)責(zé)發(fā)生制、全面權(quán)責(zé)發(fā)生制。為了財(cái)務(wù)報(bào)告的目的，不同的會(huì)計(jì)核算體系確認(rèn)交易與事項(xiàng)發(fā)生時(shí)間所依據(jù)的會(huì)計(jì)原則不同。

然而，這種分類只是大體劃分。例如，以收付實(shí)現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)的國(guó)家，政府的會(huì)計(jì)核算通常有兩個(gè)途徑：

(Ⅰ)在整個(gè)支出循環(huán)的不同階段反映記錄撥款與撥款使用情況的預(yù)算會(huì)計(jì)核算制度，或撥款會(huì)計(jì)核算制度；

(Ⅱ)當(dāng)現(xiàn)金收到或支出時(shí)才加以記錄的以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)核算制度。

因而，以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)核算制度也應(yīng)包括在旨在監(jiān)督預(yù)算管理與控制的承付會(huì)計(jì)核算制度以內(nèi)。事實(shí)上，以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)核算制度有時(shí)被稱作“現(xiàn)金和承諾制度”。除承付之外，以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)制度也可核算其他非現(xiàn)金活動(dòng)，如收到的國(guó)外援助以及一些未償清負(fù)債。

完全的預(yù)算會(huì)計(jì)核算(或撥款會(huì)計(jì)核算)必須以各種核算制度的一般準(zhǔn)則為標(biāo)準(zhǔn)。預(yù)算會(huì)計(jì)核算應(yīng)該對(duì)撥款、補(bǔ)充預(yù)計(jì)、轉(zhuǎn)賬以及撥款的使用(資金的撥付、承諾、核準(zhǔn)階段的支出及付款)各方面加以跟蹤。

對(duì)會(huì)計(jì)核算的條件取決于項(xiàng)目與機(jī)構(gòu)的性質(zhì)。提供服務(wù)或進(jìn)行商業(yè)活動(dòng)的機(jī)構(gòu)可能需要完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)核算體系，對(duì)于其他機(jī)構(gòu)來(lái)講，收付實(shí)現(xiàn)制和預(yù)算會(huì)計(jì)制度可以達(dá)到目的。因而，下面提供的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的常見(jiàn)分類，不應(yīng)該導(dǎo)致對(duì)會(huì)計(jì)核算體系分析和改進(jìn)建議的過(guò)分簡(jiǎn)單化。

1.收付實(shí)現(xiàn)制會(huì)計(jì)核算

收付實(shí)現(xiàn)制的會(huì)計(jì)核算計(jì)量現(xiàn)金流，只有當(dāng)收到或支出現(xiàn)金時(shí)才確認(rèn)會(huì)計(jì)交易或事項(xiàng)。

在收付實(shí)現(xiàn)制的會(huì)計(jì)核算體系下，財(cái)務(wù)報(bào)表反映現(xiàn)金的收入，支出及現(xiàn)金的期初與期末余額。收付實(shí)現(xiàn)制會(huì)計(jì)核算具有簡(jiǎn)單的優(yōu)點(diǎn)。

正如在前面所提到的，一些國(guó)家的收付實(shí)現(xiàn)制核算體系用以下方式予以補(bǔ)充：(1)對(duì)一些負(fù)債暫時(shí)掛賬或放在賬外(線下賬戶)，(2)承付會(huì)計(jì)核算，(3)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的債務(wù)核算。

2.調(diào)整的收付實(shí)現(xiàn)制

會(huì)計(jì)核算調(diào)整的收付實(shí)現(xiàn)制會(huì)計(jì)核算制度“確認(rèn)年內(nèi)發(fā)生的和通常預(yù)計(jì)在年后的一定期間內(nèi)導(dǎo)致現(xiàn)金收入或支出的交易或事項(xiàng)”。

因而，會(huì)計(jì)核算期限包括一個(gè)在財(cái)政年度結(jié)束后支付的“補(bǔ)充期間”(例如，30天或60天)。與上年交易相關(guān)的而在補(bǔ)充期限內(nèi)實(shí)際支付的支出在報(bào)告上被列為上年度的支出。通常，這是通過(guò)在補(bǔ)充期內(nèi)不結(jié)轉(zhuǎn)該賬戶實(shí)現(xiàn)的。這一作法的目的在于保持財(cái)政年度承付支出與報(bào)告反映的預(yù)算支出的高度一致。

在一些國(guó)家，補(bǔ)充期也考慮到收入，這種情況是不必要的。收入必須以純粹的收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)加以報(bào)告。

調(diào)整的收付實(shí)現(xiàn)制會(huì)計(jì)核算體制經(jīng)常被一些政府(特別是法國(guó)和西班牙體系)所采用。然而，如在下面第三節(jié)中所討論的那樣，這個(gè)體系給發(fā)展中國(guó)家?guī)?lái)一些不便。以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)報(bào)告包括現(xiàn)金收入以及在年度后特定期限內(nèi)(補(bǔ)充期限)報(bào)告的可以收人現(xiàn)金，現(xiàn)金支出以及在補(bǔ)充期限內(nèi)的應(yīng)支付的現(xiàn)金。一些將收付實(shí)現(xiàn)制用于預(yù)算管理的國(guó)家(如法國(guó)和西班牙)同時(shí)也根據(jù)調(diào)整的權(quán)責(zé)發(fā)生制編制財(cái)務(wù)報(bào)表。

3.調(diào)整的權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)核算制度

調(diào)整的權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)核算制度的基礎(chǔ)(有時(shí)也叫“支出基礎(chǔ)”)是只要業(yè)務(wù)發(fā)生便加以確認(rèn)，不論現(xiàn)金何時(shí)收入與支出。然而，這不包括將在未來(lái)消費(fèi)的遞延費(fèi)用。將在未來(lái)提供服務(wù)的實(shí)物資產(chǎn)在取得期內(nèi)加以注銷(或攤銷)。

完全的和調(diào)整的權(quán)責(zé)發(fā)生制具有相同的會(huì)計(jì)核算框架。主要差別表現(xiàn)在資產(chǎn)取得與使用之間的時(shí)間差。在調(diào)整的權(quán)責(zé)發(fā)生制下，其資產(chǎn)在取得期內(nèi)加以沖銷。在完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制下，確認(rèn)存貨的變化，資產(chǎn)以其使用壽命逐步折舊。完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制的基本原則是配比原則。即支出與相關(guān)的收入要在同一期間內(nèi)確認(rèn)并記錄。

與收付實(shí)現(xiàn)制相比，調(diào)整的權(quán)責(zé)發(fā)生制的優(yōu)點(diǎn)在于可以確認(rèn)在特定階段發(fā)生的支出并為估價(jià)負(fù)債及未付款項(xiàng)提供完整的框架。調(diào)整的權(quán)責(zé)發(fā)生制也有不同類型，主要根據(jù)對(duì)退休金、負(fù)債、存貨、折舊的處理方式而劃分。

調(diào)整后的權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)核算的財(cái)務(wù)報(bào)告包括收入、支出、財(cái)務(wù)資產(chǎn)、負(fù)債以及凈財(cái)務(wù)資源。

4.完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制

會(huì)計(jì)核算制度與調(diào)整的權(quán)責(zé)發(fā)生制相似，完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制在財(cái)務(wù)活動(dòng)發(fā)生時(shí)就進(jìn)行確認(rèn)，不論現(xiàn)金收支活動(dòng)是否隨之發(fā)生。收入反映了當(dāng)年的應(yīng)收收入的金額，不論是否已征收人庫(kù)。支出反映了當(dāng)年消耗的物品與服務(wù)的總量，不論其是否在當(dāng)期實(shí)際支付。當(dāng)資產(chǎn)用于提供服務(wù)時(shí)，資產(chǎn)成本便遞延確認(rèn)。完全權(quán)責(zé)發(fā)生制與私人企業(yè)會(huì)計(jì)制度(商業(yè)會(huì)計(jì))相似。完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制確定的“支出”不應(yīng)當(dāng)與實(shí)際支出相混淆。它們是在會(huì)計(jì)期間內(nèi)消耗的物品和服務(wù)的成本及負(fù)債的增加或資產(chǎn)的減少(例如它們包括折舊和損失，這在沒(méi)有交易時(shí)也可能發(fā)生。)商業(yè)會(huì)計(jì)里的支出的概念與國(guó)民賬戶核算體系下的“使用”概念相似。按完全權(quán)責(zé)發(fā)生制編制的財(cái)務(wù)報(bào)告包括收入、支出(包括折舊)；資產(chǎn)(財(cái)務(wù)資產(chǎn)和實(shí)物資產(chǎn))；負(fù)債；凈資產(chǎn)。權(quán)責(zé)發(fā)生制將在本章以后的部分加以詳細(xì)介紹。

5.有待達(dá)成的共識(shí)

對(duì)調(diào)整的收付實(shí)現(xiàn)制和調(diào)整的權(quán)責(zé)發(fā)生制的“中介”基礎(chǔ)的有效性有不同的看法。國(guó)際會(huì)計(jì)聯(lián)合會(huì)(1FAC)和公共部門委員會(huì)(PSC)的會(huì)計(jì)分委員會(huì)在1999年1月的會(huì)議上決定推薦一個(gè)包括收付實(shí)現(xiàn)制和所有其他基于權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的統(tǒng)一準(zhǔn)則。但是，對(duì)于希望從收付實(shí)現(xiàn)制轉(zhuǎn)到權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府來(lái)說(shuō)，需要一個(gè)轉(zhuǎn)型期來(lái)選擇性地引人權(quán)責(zé)發(fā)生制的要素。要在這一問(wèn)題上達(dá)成廣泛的共識(shí)還需要大量的討論。它必須強(qiáng)調(diào)公共財(cái)政，同時(shí)經(jīng)濟(jì)政策的考慮也要和這個(gè)問(wèn)題相聯(lián)系。