根據(jù)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的規(guī)定，政府會(huì)計(jì)是指用于確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告政府和事業(yè)單位財(cái)務(wù)收支活動(dòng)及其受托責(zé)任的履行情況的會(huì)計(jì)體系。由于各個(gè)國家的政治經(jīng)濟(jì)體制和管理體制不同，政府會(huì)計(jì)的內(nèi)涵也有一定差別。本文將政府會(huì)計(jì)界定為是一門用于確認(rèn)、計(jì)量、記錄政府受人民委托管理國家公共事務(wù)和國家資源、國有資產(chǎn)的情況，報(bào)告政府公共財(cái)務(wù)資源管理的業(yè)績及履行受托責(zé)任情況的專門會(huì)計(jì)。

政府的業(yè)務(wù)活動(dòng)可分為政務(wù)活動(dòng)、商業(yè)活動(dòng)和信托代理活動(dòng)三類。政府會(huì)計(jì)的基本目標(biāo)應(yīng)以反映政府受托責(zé)任的履行情況為主。不同的政府業(yè)務(wù)活動(dòng)對(duì)會(huì)計(jì)系統(tǒng)所期望達(dá)到的境界也是不同的，因此政府會(huì)計(jì)目標(biāo)的定位也應(yīng)從政府業(yè)務(wù)活動(dòng)的特點(diǎn)方面來進(jìn)行考慮。政務(wù)活動(dòng)的計(jì)量和報(bào)告重點(diǎn)是本期財(cái)務(wù)資源的來源、使用和余額；商業(yè)活動(dòng)的計(jì)量和報(bào)告重點(diǎn)集中于運(yùn)營收入、凈資產(chǎn)的變動(dòng)、財(cái)務(wù)狀況以及現(xiàn)金流量的流動(dòng)；而信托代理活動(dòng)計(jì)量和報(bào)告的重點(diǎn)是凈資產(chǎn)和凈資產(chǎn)的變動(dòng)。也就是說，商業(yè)活動(dòng)更關(guān)注財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和成本等信息，通常不太關(guān)注預(yù)算比較信息或有關(guān)資金流入流出信息。

政府會(huì)計(jì)內(nèi)容包括三部分：概括起來可稱為“一項(xiàng)制度，兩個(gè)體系”即：政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系、政府會(huì)計(jì)制度體系和政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度。政府會(huì)計(jì)有三個(gè)特征：一是政府單位執(zhí)行統(tǒng)一規(guī)范的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度。這就是說，無論是政府的行政部門、非行政部門或是其構(gòu)成實(shí)體等，執(zhí)行的準(zhǔn)則和制度是統(tǒng)一的，不是分類的(比如，我國預(yù)算會(huì)計(jì)就是分類的，包括總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)、事業(yè)單位會(huì)計(jì)、基本建設(shè)會(huì)計(jì)等)。另外，所有政府單位使用的政府性資金和管理的政府性資產(chǎn)，所有的政府活動(dòng)形成的財(cái)政資源和財(cái)政責(zé)任，都要納入政府會(huì)計(jì)的核算和管理。二是實(shí)行政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度。政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度全面、系統(tǒng)地反映財(cái)政預(yù)算執(zhí)行和政府單位的財(cái)務(wù)活動(dòng)及財(cái)務(wù)狀況，綜合披露政府及政府單位的資產(chǎn)、負(fù)債和凈資產(chǎn)的真實(shí)信息。三是提供科學(xué)有效的政府會(huì)計(jì)信息。政府會(huì)計(jì)全面、系統(tǒng)、準(zhǔn)確地反映政府資產(chǎn)負(fù)債狀況、政府預(yù)算執(zhí)行情況及政府的種類經(jīng)濟(jì)活動(dòng)狀況，這些科學(xué)有效的信息有利于立法機(jī)關(guān)對(duì)政府的監(jiān)督，有利于強(qiáng)化政府的會(huì)計(jì)責(zé)任，有利于政府自身的科學(xué)民主決策，有利于推進(jìn)宏觀經(jīng)濟(jì)管理。

1.監(jiān)控預(yù)算執(zhí)行過程的合規(guī)性。

從預(yù)算會(huì)計(jì)系統(tǒng)中產(chǎn)生的關(guān)于撥款和撥款使用情況的信息，是政府財(cái)政、國庫等核心部門與為數(shù)眾多的支出機(jī)構(gòu)實(shí)施有效監(jiān)控預(yù)算執(zhí)行過程、確保預(yù)算執(zhí)行合規(guī)性的前提條件。在任何國家，支出機(jī)構(gòu)和核心部門都需要了解預(yù)算執(zhí)行過程的實(shí)際收入、支出去向與數(shù)額、收支進(jìn)度等重要信息，并將這些信息與預(yù)算數(shù)據(jù)進(jìn)行對(duì)比，尋找差異信息、分析差異的性質(zhì)、導(dǎo)致差異的原因等，以便及時(shí)采取相應(yīng)的調(diào)控措施，確保預(yù)算得以正確執(zhí)行。

2.提高財(cái)政透明度。

按照國際貨幣基金組織《財(cái)政透明度手冊》的界定，財(cái)政透明度是指“政府向公眾公開政府結(jié)構(gòu)和職能、財(cái)政政策目標(biāo)、公共部門賬戶和財(cái)政預(yù)測等信息的程度”。其中核算與報(bào)告政府資產(chǎn)與負(fù)債是實(shí)現(xiàn)財(cái)政透明度的核心。政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)通過核算與披露政府資產(chǎn)、負(fù)債與凈資產(chǎn)等相關(guān)信息，為公眾及相關(guān)群體全面理解政府可控資產(chǎn)總量與構(gòu)成以及負(fù)債、承諾以及應(yīng)承擔(dān)的社會(huì)義務(wù)的規(guī)模與結(jié)構(gòu)等提供至關(guān)重要的基礎(chǔ)性數(shù)據(jù)，據(jù)以正確評(píng)價(jià)政府的履責(zé)能力與持續(xù)性，提高財(cái)政透明度。

3.評(píng)價(jià)政府績效，解脫受托責(zé)任。

政府會(huì)計(jì)是幫助政府履行和解脫公共受托責(zé)任的重要手段和途徑。其中績效性受托責(zé)任指政府履責(zé)所取得的業(yè)績及與其所耗費(fèi)公共資源之間的配比關(guān)系是否符合經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性的要求。政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)核算與披露政府收入與取得代價(jià)配比、費(fèi)用與部門、項(xiàng)目、服務(wù)間的投入與產(chǎn)出配比等相關(guān)信息，為公眾及相關(guān)群體評(píng)價(jià)政府工作績效、解脫公共受托責(zé)任提供信息途徑。

1、建立政府會(huì)計(jì)，是適應(yīng)預(yù)算管理制度改革的需要。國庫集中收付制度必將對(duì)我國現(xiàn)行財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位會(huì)計(jì)產(chǎn)生沖擊，財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位會(huì)計(jì)的改革，將逐漸趨向于以一級(jí)政府為中心，核算整個(gè)政府的財(cái)務(wù)狀況和收支結(jié)果。從而，財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位會(huì)計(jì)必將合二為一，共同組成政府會(huì)計(jì)。

2、建立政府會(huì)計(jì)，有利于客觀真實(shí)地評(píng)價(jià)政府的財(cái)務(wù)受托責(zé)任，滿足國家宏觀管理的需要，實(shí)現(xiàn)其會(huì)計(jì)目標(biāo)。現(xiàn)行財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位會(huì)計(jì)只能反映預(yù)算收支執(zhí)行情況，而不能提供整個(gè)一級(jí)政府的營運(yùn)業(yè)績和財(cái)務(wù)受托責(zé)任的會(huì)計(jì)信息，不利于會(huì)計(jì)信息使用者作出正確的政治、社會(huì)和經(jīng)濟(jì)判斷。

(一)會(huì)計(jì)的體系不適應(yīng)財(cái)政管理體制改革的需要

盡管對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)管理體系不斷加以修正和完善，但至今仍然沒有一個(gè)正式規(guī)范的標(biāo)準(zhǔn)體系，隨著部門預(yù)算的編制和國庫集中收付制等預(yù)算管理體制改革的深入，客觀上要求將財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位會(huì)計(jì)統(tǒng)籌考慮，構(gòu)建一體化政府會(huì)計(jì)。只有明確了預(yù)算會(huì)計(jì)的分類，才可以明確各個(gè)類別會(huì)計(jì)核算的目的，根據(jù)其活動(dòng)目的考慮其會(huì)計(jì)核算的特點(diǎn)加以規(guī)范，以充分滿足各類會(huì)計(jì)信息使用者的信息需求。

(二)核算的內(nèi)容不適應(yīng)政府職能轉(zhuǎn)變的需要

政府職能的轉(zhuǎn)換強(qiáng)調(diào)政府是人民的政府，政府受人民之托，用人民的資金，來管理國家的各項(xiàng)事務(wù)，包括對(duì)國有資產(chǎn)管理、債務(wù)管理和財(cái)政資金的使用實(shí)施有效的管理和監(jiān)控，而這些都離不開政府會(huì)計(jì)的改革和政府財(cái)務(wù)報(bào)告所提供的科學(xué)、合理和完整的會(huì)計(jì)信息，而信息是由政府會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容所提供的完整準(zhǔn)確的數(shù)據(jù)所支撐。我國財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)實(shí)質(zhì)上只是財(cái)政收支會(huì)計(jì)，核算內(nèi)容主要是財(cái)政收支活動(dòng)，沒有覆蓋全部會(huì)計(jì)要素，特別是在諸如固定資產(chǎn)和長期負(fù)債核算和管理方面有明顯不足。政府的固定資產(chǎn)只由行政單位會(huì)計(jì)記錄，各級(jí)政府的財(cái)政總決算并不反映固定資產(chǎn)情況，對(duì)長期負(fù)債以及其他政府債務(wù)也沒有得到充分的反映和核算。所以政府會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容，不能全面地反映政府的資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出的整個(gè)財(cái)務(wù)狀況，越來越不適應(yīng)政府職能轉(zhuǎn)變的需要。

(三)核算的基礎(chǔ)不適應(yīng)財(cái)政體制改革的需要

目前，我國的行政單位會(huì)計(jì)核算采用收付實(shí)現(xiàn)制，事業(yè)單位除經(jīng)營業(yè)務(wù)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制外，其他業(yè)務(wù)也采用收付實(shí)現(xiàn)制。收付實(shí)現(xiàn)制是以收到或支付現(xiàn)金作為確認(rèn)收入和費(fèi)用的依據(jù)，會(huì)計(jì)只確認(rèn)實(shí)際收到現(xiàn)金或付出現(xiàn)金的交易事項(xiàng)，能如實(shí)反映預(yù)算收支結(jié)果。但是隨著財(cái)政管理體制改革和政府職能的逐步轉(zhuǎn)變，采用收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)的局限性逐漸凸現(xiàn)。如：

1.不能反映那些跨年度的大宗采購項(xiàng)目、當(dāng)期雖已發(fā)生但尚未支付的部分資金，從而會(huì)導(dǎo)致預(yù)算資金結(jié)余不實(shí)；

2.往往會(huì)混淆經(jīng)常性支出和資本性支出，使這些資產(chǎn)的管理和監(jiān)督失控；

3.不能揭示未來的承諾、擔(dān)保和其他因素形成的或有負(fù)債，政府潛伏的隱性負(fù)債和財(cái)政危機(jī)也會(huì)被掩蓋。

(四)會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)告不能滿足政府績效評(píng)價(jià)制度的需要

政府財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)關(guān)注整個(gè)政府的資產(chǎn)負(fù)債狀況和運(yùn)營績效，應(yīng)完整反映政府的財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)營情況和現(xiàn)金流量，有助于解脫政府公共受托責(zé)任，滿足人民大眾等利益相關(guān)者的信息需要。政府財(cái)務(wù)報(bào)告與政府預(yù)算不同，政府預(yù)算反映當(dāng)年預(yù)算收支的現(xiàn)金流量情況，政府財(cái)務(wù)報(bào)告不僅反映預(yù)算收支，還要反映政府的資產(chǎn)和負(fù)債情況；不僅反映當(dāng)年預(yù)算政策的執(zhí)行結(jié)果，還反映以往決策累計(jì)的財(cái)務(wù)效應(yīng)，是政府決策和公眾了解政府績效的重要信息來源。我國目前政府會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)告過分強(qiáng)調(diào)以預(yù)算管理為中心，只側(cè)重預(yù)算會(huì)計(jì)信息的披露而忽視了政府會(huì)計(jì)涉及的其他重要內(nèi)容。如：政府的受托責(zé)任；長期資產(chǎn)和長期債務(wù)的計(jì)量等問題，因而遠(yuǎn)不能滿足政府績效評(píng)價(jià)制度的需要。

中美政府會(huì)計(jì)模式比較

會(huì)計(jì)模式是對(duì)一定社會(huì)(國家、地區(qū))會(huì)計(jì)主要特征所做的綜合表述與反映。美國政府會(huì)計(jì)是一種基金會(huì)計(jì)模式。美國政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(GASE)認(rèn)為，基金是指“按照特定的法規(guī)、限制條件或期限，為從事某種活動(dòng)或完成某種目的所分離形成的，依靠一套自身平衡的科目來記錄現(xiàn)金及其他財(cái)務(wù)資源，以及相關(guān)負(fù)債和剩余權(quán)益或余額及其變動(dòng)情況的一個(gè)財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)主體?！边@表明基金具有特定的目的和用途外，還強(qiáng)調(diào)基金被視為一種會(huì)計(jì)主體，設(shè)置相應(yīng)的資產(chǎn)、負(fù)債、收入和支出科目，并各自有平衡關(guān)系。基金會(huì)計(jì)模式的特點(diǎn)是：(1)政府會(huì)計(jì)的權(quán)益理論是基金論；(2)基金是一種會(huì)計(jì)主體，主要有政府基金、權(quán)益基金和信貸基金三種類型；(3)基金會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)采用應(yīng)計(jì)制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)或修正的應(yīng)計(jì)制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)；(4)每項(xiàng)基金的財(cái)源流入和流出，設(shè)置相應(yīng)的“預(yù)算賬戶”和“實(shí)際賬戶”，將預(yù)算納入會(huì)計(jì)核算中去。這種會(huì)計(jì)模式的優(yōu)點(diǎn)是可以達(dá)到控制和檢查限定資源的使用是否符合法律和行政的要求，但缺點(diǎn)是如果基金種類多，會(huì)使會(huì)計(jì)科目及會(huì)計(jì)報(bào)表都比較復(fù)雜，且各項(xiàng)基金不能調(diào)劑使用，會(huì)使政府單位財(cái)務(wù)形成浪費(fèi)。

我國政府會(huì)計(jì)采取的是一種預(yù)算會(huì)計(jì)模式，其特點(diǎn)是以政府預(yù)算為基礎(chǔ)，其組成體系應(yīng)與國家管理體制相適應(yīng)，每一個(gè)預(yù)算單位為一個(gè)會(huì)計(jì)主體和報(bào)告主體，將政府單位根據(jù)機(jī)構(gòu)建制、經(jīng)費(fèi)領(lǐng)報(bào)關(guān)系分為主管會(huì)計(jì)單位、二級(jí)會(huì)計(jì)單位和基層會(huì)計(jì)單位。這種預(yù)算會(huì)計(jì)模式，是在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)前提下的政府財(cái)務(wù)資源分配與管理方式下建立的。其主要缺點(diǎn)表現(xiàn)在：一是將政府預(yù)算與政府具體使用資金的核算割裂開來，預(yù)算不能控制具體的財(cái)務(wù)資源使用，達(dá)不到政府預(yù)算的目的；二是由財(cái)政統(tǒng)一將資金下?lián)芙o各政府行政單位分戶使用，助長了各行政單位爭資金而不注重資金效益和不強(qiáng)調(diào)資金管理的現(xiàn)象，不能真正發(fā)揮政府財(cái)務(wù)資源的經(jīng)濟(jì)效益；三是政府預(yù)算帶來嚴(yán)重的主觀性，預(yù)算不細(xì)，目的不強(qiáng)。

從以上比較中可以看出：(1)由于采用的會(huì)計(jì)模式不同，美國政府會(huì)計(jì)主體是一種包含各種基金在內(nèi)的復(fù)合主體；而我國政府單位為單一主體，各種基金只是政府單位會(huì)計(jì)主體的內(nèi)容，不作為單獨(dú)的一個(gè)會(huì)計(jì)主體。(2)對(duì)我國與美國會(huì)計(jì)模式的利弊分析來看，我國不宜照搬美國的基金會(huì)計(jì)模式，應(yīng)結(jié)合我國推行的政府采購制度、部門預(yù)算制度和國庫集中收付制度的情況，吸收美國基金會(huì)計(jì)模式的精髓，做到既達(dá)到能控制和檢查限定資源的使用是否符合法律和行政的要求，又達(dá)到簡化美國基金會(huì)計(jì)模式的目的，建立一套適合我國國情的基金會(huì)計(jì)模式。

中美政府會(huì)計(jì)規(guī)范比較

會(huì)計(jì)規(guī)范是指導(dǎo)和約束會(huì)計(jì)行為的一系列法規(guī)、準(zhǔn)則、制度和慣例的總稱。美國是一個(gè)聯(lián)邦制國家。聯(lián)邦政府與州和地方政府分享國家政治權(quán)力，分別承擔(dān)各自范圍內(nèi)的受托責(zé)任。美國政府會(huì)計(jì)規(guī)范是以準(zhǔn)則的形式由民間機(jī)構(gòu)制定，其特征是準(zhǔn)則具有開放性，并強(qiáng)調(diào)理論研究與實(shí)務(wù)相結(jié)合。聯(lián)邦政府與州和地方政府會(huì)計(jì)規(guī)范分屬于兩套規(guī)范制定，即聯(lián)邦會(huì)計(jì)準(zhǔn)則顧問委員會(huì)制定原則和準(zhǔn)則，規(guī)范聯(lián)邦政府會(huì)計(jì)；政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員制定政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告、解釋和概念公告，規(guī)范州和地方政府會(huì)計(jì)。我國政府會(huì)計(jì)規(guī)范以制度的形式由國家財(cái)政部制定頒布，具有指令性、強(qiáng)制性和統(tǒng)一性的特點(diǎn)。政府會(huì)計(jì)規(guī)范由國家頒布的《會(huì)計(jì)法》、《預(yù)算法》和財(cái)政部制定的《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》及《行政單位會(huì)計(jì)制度》組成。其差異具體表現(xiàn)在：(1)從規(guī)范模式上看，美國政府會(huì)計(jì)規(guī)范是準(zhǔn)則模式，而我國政府會(huì)計(jì)規(guī)范是制度模式；(2)從規(guī)范制定機(jī)構(gòu)看，美國是獨(dú)立的民間組織，屬于“社會(huì)公認(rèn)型”，我國是國家政府機(jī)構(gòu)，屬于“法規(guī)型”；(3)從規(guī)范內(nèi)容的側(cè)重點(diǎn)上看，美國側(cè)重于對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則規(guī)范，我國側(cè)重于具體業(yè)務(wù)規(guī)范。通過比較，我國應(yīng)借鑒美國以準(zhǔn)則規(guī)范政府會(huì)計(jì)的作法，從制度模式向準(zhǔn)則模式轉(zhuǎn)變，從側(cè)重于具體業(yè)務(wù)規(guī)范向具體業(yè)務(wù)和對(duì)外報(bào)告并重的規(guī)范轉(zhuǎn)變，并完善政府會(huì)計(jì)規(guī)范的層次和體系。

中美政府會(huì)計(jì)基礎(chǔ)比較

會(huì)計(jì)基礎(chǔ)是會(huì)計(jì)事項(xiàng)的記賬基準(zhǔn)，即收入和支出的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。美國政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在現(xiàn)行的《政府單位會(huì)計(jì)與報(bào)告準(zhǔn)則匯編》中提出的政府單位會(huì)計(jì)的12項(xiàng)基本原則。在第8項(xiàng)原則中明確指出：“政府單位應(yīng)當(dāng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制或修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制來確定財(cái)務(wù)狀況和營運(yùn)效果?！卑凑赵撐瘑T會(huì)的解釋，修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制，即收入于取得并可計(jì)量時(shí)予以確認(rèn)；政府基金與可支用信托基金采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)收支，其余各類業(yè)務(wù)均采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。

我國《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》第18條和《行政單位會(huì)計(jì)制度》第17條均明確規(guī)定：“會(huì)計(jì)核算采用收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)?！敝晕覈L期以來政府會(huì)計(jì)采用收付實(shí)現(xiàn)制，是由政府會(huì)計(jì)的特點(diǎn)所決定的。采用收付實(shí)現(xiàn)制，會(huì)計(jì)只確認(rèn)實(shí)際收到的現(xiàn)金或付出的現(xiàn)金的交易事項(xiàng)，并計(jì)量某一期間的現(xiàn)金收支差額的財(cái)務(wù)成果，符合一般人的習(xí)慣，會(huì)計(jì)核算程序比較簡便；同時(shí)，會(huì)計(jì)確認(rèn)數(shù)是實(shí)際入庫的預(yù)算資金；便于安排預(yù)算撥款和預(yù)算支出的進(jìn)度，并如實(shí)反映預(yù)算收支結(jié)果。但長期的政府會(huì)計(jì)實(shí)踐表明，政府會(huì)計(jì)采用收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)，存在明顯的缺點(diǎn)或不足。具體表現(xiàn)在：一是所有非現(xiàn)金交易不作為收入、支出即時(shí)納入核算，相應(yīng)的債權(quán)與債務(wù)也不確認(rèn)，不能及時(shí)完整地反映政府預(yù)算管理業(yè)績和政府工作效率；二是收付實(shí)現(xiàn)制是一種面向過去的確認(rèn)基礎(chǔ)，并不能提供未來現(xiàn)金流動(dòng)的信息；三是不能真實(shí)地評(píng)價(jià)和考核政府單位的財(cái)務(wù)受托責(zé)任。正因?yàn)槿绱?，收付?shí)現(xiàn)制受到挑戰(zhàn)，我們必須重新審視政府會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)，客觀分析政府會(huì)計(jì)環(huán)境，選擇合適的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)是當(dāng)前預(yù)算會(huì)計(jì)理論研究需要解決的問題。

從比較中看出，中美政府會(huì)計(jì)采用不同的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。其原因是美國政府會(huì)計(jì)強(qiáng)調(diào)交易或事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)，而我國政府會(huì)計(jì)強(qiáng)調(diào)與預(yù)算保持一致。其實(shí)，會(huì)計(jì)基礎(chǔ)應(yīng)根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的不同性質(zhì)，采用不同的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。筆者認(rèn)為，隨著政府職能的轉(zhuǎn)變，政府債務(wù)總額的增加，政府需要以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)編制資產(chǎn)負(fù)債表和債務(wù)收入支出表等報(bào)表，以體現(xiàn)政府如何管理公共債務(wù)、發(fā)生成本和獲得的收益。因此，逐步有序引進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制是未來政府會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)的現(xiàn)實(shí)選擇。

中美政府會(huì)計(jì)要素比較

會(huì)計(jì)要素是會(huì)計(jì)對(duì)象的具體化，是構(gòu)成會(huì)計(jì)報(bào)表的基本框架。美國政府會(huì)計(jì)要素與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的規(guī)定有所不同，美國政府機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)要素為資產(chǎn)、負(fù)債、基金余額、財(cái)政收入和財(cái)政支出五項(xiàng)；其中資產(chǎn)、負(fù)債和基金余額是會(huì)計(jì)靜態(tài)要素，收入和支出是會(huì)計(jì)動(dòng)態(tài)要素。由于美國政府會(huì)計(jì)是一種基金會(huì)計(jì)，其政府會(huì)計(jì)要素也就是一種基金會(huì)計(jì)要素，政府基金會(huì)計(jì)要素為資產(chǎn)、負(fù)債、基金余額、收入和支出；權(quán)益基金會(huì)計(jì)要素為資產(chǎn)、負(fù)債、基金權(quán)益、收入和支出；信貸基金會(huì)計(jì)要素為資產(chǎn)、負(fù)債(因其純屬代管性質(zhì)，則資產(chǎn)等于負(fù)債，不涉及到經(jīng)營成果的計(jì)量)。

我國《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》和《行政單位會(huì)計(jì)制度》均規(guī)定會(huì)計(jì)要素分為資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出五類。這種會(huì)計(jì)要素的劃分，既符合國際慣例，又考慮了政府會(huì)計(jì)的特點(diǎn)，還區(qū)別于企業(yè)會(huì)計(jì)。一是政府會(huì)計(jì)不存在所有者權(quán)益。對(duì)于資產(chǎn)與負(fù)債的差額用什么要素來確認(rèn)，曾經(jīng)有凈資產(chǎn)、基金、基金余額、單位權(quán)益等觀點(diǎn)，制度最后確定了凈資產(chǎn)要素，而采用了“定義反映數(shù)量、分類反映內(nèi)容”的方法。二是沒有利潤要素。政府會(huì)計(jì)投資的主要目的是社會(huì)效益，不以營利為目的，僅核算收支相抵合的結(jié)余，所以沒有利潤要素。

從比較中看出，中美會(huì)計(jì)要素的劃分是基本一致的，不同的是美國政府會(huì)計(jì)采用基金會(huì)計(jì)模式，將資產(chǎn)與負(fù)債的差額表述為“基金余額”，而我國政府會(huì)計(jì)采用預(yù)算會(huì)計(jì)模式，則將其差額表述為“凈資產(chǎn)”。雖然“基金余額”和“凈資產(chǎn)”在數(shù)量上都是資產(chǎn)減去負(fù)債后的余額，但在性質(zhì)上有所區(qū)別。基金余額可以表明政府單位擁有或者控制的經(jīng)濟(jì)資源在具體用途上的限制，即是某一特定基金的余額，但凈資產(chǎn)卻不能表明這種限制?！盎鹩囝~”是在實(shí)行基金制下采用，全部資產(chǎn)和負(fù)債均“基金化”。

中美政府會(huì)計(jì)報(bào)告比較

會(huì)計(jì)報(bào)告通常稱為財(cái)務(wù)報(bào)告，是反映政府單位有關(guān)財(cái)務(wù)狀況、收支情況、現(xiàn)金流轉(zhuǎn)情況、基本業(yè)務(wù)情況等的一種書面文件，由會(huì)計(jì)報(bào)表、附表、附注和財(cái)務(wù)情況說明書組成，編制財(cái)務(wù)報(bào)告是提供會(huì)計(jì)信息的基本工具。在美國，政府財(cái)務(wù)報(bào)告

按照編制的時(shí)間可以分為中期財(cái)務(wù)報(bào)告和年度財(cái)務(wù)報(bào)告。其中，中期財(cái)務(wù)報(bào)告是以內(nèi)部使用者為服務(wù)對(duì)象的，一般不向外界披露；年度財(cái)務(wù)報(bào)告則是面向各種各樣的信息使用者，因而它的編制應(yīng)符合公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的要求。美國政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在其《政府會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則匯編》中指出，政府的年度財(cái)務(wù)報(bào)告由簡介部分、財(cái)務(wù)報(bào)表、統(tǒng)計(jì)圖表三部分組成，其中財(cái)務(wù)報(bào)表是財(cái)務(wù)報(bào)告的核心。財(cái)務(wù)報(bào)表具體包括資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出與基金余額變動(dòng)表、現(xiàn)金流量表、凈資產(chǎn)變動(dòng)表等。

我國政府會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)告，一般稱為會(huì)計(jì)報(bào)表，《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》和《行政單位會(huì)計(jì)制度》分別對(duì)其會(huì)計(jì)報(bào)表作了具體規(guī)定?！敦?cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》第62條規(guī)定：“總預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表有資產(chǎn)負(fù)債表、預(yù)算執(zhí)行情況表、財(cái)政周轉(zhuǎn)金收支情況表、財(cái)政周轉(zhuǎn)金投放情況表、預(yù)算執(zhí)行情況說明書及其他附表等?！薄缎姓挝粫?huì)計(jì)制度》第54條規(guī)定：“會(huì)計(jì)報(bào)表是反映行政單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)狀況和預(yù)算執(zhí)行結(jié)果的書面文件。包括資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出總表、支出明細(xì)表、附表和報(bào)表說明書。”從以上看出，我國的政府會(huì)計(jì)報(bào)表由資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表及必要的附表及會(huì)計(jì)報(bào)表附注和收支情況說明書等組成。

通過以上比較分析看出：(1)美國的年度財(cái)務(wù)報(bào)告層次結(jié)構(gòu)清楚，規(guī)范內(nèi)容詳細(xì)，附財(cái)務(wù)報(bào)表外，還包括簡介部分和統(tǒng)計(jì)圖表部分，這有助于信息使用者理解和使用年度報(bào)告所提供的會(huì)計(jì)信息。我國的年度會(huì)計(jì)報(bào)表屆時(shí)按照財(cái)政部門和上級(jí)單位下達(dá)的有關(guān)決算規(guī)定組織執(zhí)行，沒有對(duì)情況簡介和統(tǒng)計(jì)圖表作出要求。但中美財(cái)務(wù)報(bào)告或報(bào)表的基本報(bào)表中都有資產(chǎn)負(fù)債表和收入支出及基金余額變動(dòng)表。(2)財(cái)務(wù)報(bào)告與財(cái)務(wù)報(bào)表并不是同一概念，建議我國將財(cái)務(wù)報(bào)表改為財(cái)務(wù)報(bào)告，其內(nèi)容包括會(huì)計(jì)報(bào)表、會(huì)計(jì)報(bào)表附注和財(cái)務(wù)情況說明書。還可以借鑒美國作法，增加統(tǒng)計(jì)圖表的內(nèi)容，以反映政府單位的財(cái)務(wù)趨勢和能力。