稅收立法是整個國家立法活動的一部分。與一般的立法的涵義相對應，稅收立法也有廣義和狹義之分。

廣義的稅收立法指國家機關(guān)依照法定權(quán)限和程序，制定各種不同規(guī)范等級和效力等級的稅收規(guī)范性文件的活動。

狹義的稅收立法則是指立法機關(guān)制定稅收法律的活動。稅收立法是由制定、修改和廢止稅收法律、法規(guī)的一系列活動構(gòu)成的。稅收立法管理是稅收管理的首要環(huán)節(jié)，只有通過制定法律，把稅收征收關(guān)系納入法律調(diào)整范圍，才能作到依法治稅。

稅收立法主要包括稅收立法體制和稅收立法程序兩大方面，其中，稅收立法體制主要是指立法機關(guān)和立法權(quán)限的劃分。

(一)憲法缺失和落伍，難以實行依憲治稅。

我國《憲法》第五十六條規(guī)定“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務?！惫P者認為這一規(guī)定存在的不足或缺失是:首先，它僅強調(diào)納稅主體—公民的納稅義務要依照法律產(chǎn)生和履行，并未明確征稅主體一一國家應依照法律的規(guī)定征稅，而后者則是稅收法定主義更為重要的方面這種只規(guī)定公民納稅義務而忽視公民權(quán)利的條款，已不適應社會主義市場經(jīng)濟體制和民主政治的要求。因為市場經(jīng)濟條件下的稅收觀是“權(quán)利與義務相對稱”，即只要納稅人依法履行了繳稅義務，便擁有了向政府索取公共物品或服務的權(quán)利。長期以來，我國稅收法律、法規(guī)的“通病”是過分強化納稅人的納稅義務，忽視對納稅人權(quán)利的保護，這種弊病與憲法中稅收的缺失有密切關(guān)系。其次，在納稅人范圍的界定上，與我國同時行使的地域稅收管轄權(quán)和居民稅收管轄權(quán)確定納稅人身份的做法不符改革開放以來，我國市場主體呈現(xiàn)多元化，納稅人不僅涵蓋內(nèi)資企業(yè)，還有外資企業(yè);不僅涵蓋中國公民，還有符合法定條件的外國人。《憲法》這一規(guī)定具有片面性，在文意上造成中國公民依法納稅是一項憲法義務，而內(nèi)外資企業(yè)、其他單位和外國居民在《憲法》上并無此納稅義務。最后，《憲法》尚未確立稅收法定主義原則，這就為不規(guī)范的稅收立法和稅收執(zhí)法留下了較大的空間。隨著我國社會主義市場經(jīng)濟體制的逐步建立，或許人們認識到稅收法定主義缺失的危害，為了彌補憲法之不足，我國《稅收征收管理法》第三條規(guī)定:“稅收的開征、停征以及減稅、免稅，退稅、補稅，依照法律的規(guī)定執(zhí)行;法律授權(quán)國務院規(guī)定的，依照國務院制定的行政法規(guī)的規(guī)定執(zhí)行”該規(guī)定較之憲法有關(guān)稅收的規(guī)定，的確是一個很大的進步，但在一定程度上存在悅收立法級次較低的缺憾，出現(xiàn)“法律倒置”的錯誤傾向。

(二)缺乏稅收基本法的統(tǒng)一和協(xié)調(diào)。

目前我國《憲法辦與一些單行稅法之間形成空檔，難以銜接，究其原因主要是我國目前尚未制定稅收基本法(稅收母法)。有關(guān)稅收立法權(quán)限、立法程序等最基本和最重要的間題散見于各單行法律規(guī)定中，缺乏在整個稅收法律體系中居于主導地位并統(tǒng)帥其他單行稅法，決定國家稅收立法、執(zhí)法、司法活動的基礎性法律規(guī)范

(三)稅收立法權(quán)耗散現(xiàn)象普遍。

在理論上和憲法及《立法法》的規(guī)定上，我國立法權(quán)由全國人民代表大會及其常委會行使，但實踐中稅收立法權(quán)的耗散現(xiàn)象嚴重。我國現(xiàn)行稅種除了《中華人民共和國個人所得稅法》、((中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法A.《中華人民共和國稅收征收管理法》和《中華人民共和國農(nóng)業(yè)稅條例》四部稅法由國家立法機關(guān)—全國人大或人大常委會正式立法外，其余稅種均采取由全國人大及常委會授權(quán)國務院制定各稅的暫行條例或試行草案，再由財政部或國家稅務總局制定實施細則或具體的稽征管理辦法，即采取授權(quán)立法的形式主體稅種如增值稅、消費稅、企業(yè)所得稅等均是國務院以暫行條例的形式發(fā)布的。按理說既然稱《X火暫行條例》，它就應當有嚴格的時間限制，而現(xiàn)行的稅收暫行條例短則八九年，長則十幾年，其結(jié)果是稅收法律少，行政法規(guī)和部門規(guī)章多，立法級次低執(zhí)行中不得不靠大量的內(nèi)部紅頭文件操作實施，社會公眾難以通過各種傳媒獲得涉稅信息，缺乏透明度、穩(wěn)定性和可預見性，不僅直接影響了稅法的效力，還影響了稅法應有的嚴肅性和權(quán)威性。反觀我國現(xiàn)行稅收立法狀況，行使立法權(quán)的國家最高權(quán)力機關(guān)-一全國人大，長期授權(quán)行政機關(guān)立法，涉及的稅種量多面廣，又未建立相應強有力的監(jiān)督機制，其行為本身極不妥當

(四)改革趨前、立法滯后的矛盾較為突出。

眾所周知，我國目前正處在轉(zhuǎn)型時期，許多稅收法律規(guī)范仍帶有計劃經(jīng)濟的色彩。隨著改革開放的不斷深化，相當數(shù)量的稅收法律、行政法規(guī)已不適應新形勢、新情況發(fā)展的要求，改革趨前、稅收立法滯后的矛盾愈來愈突出。表現(xiàn)在一方面，一些稅收法律規(guī)范與改革實踐發(fā)生了沖突，立法妨礙了改革的發(fā)展，如《憲法》關(guān)于稅收法定主義的缺失、內(nèi)、外資企業(yè)所得稅雙軌運行的弊端等;另一方面，立法嚴重滯后于稅收改革實踐，如我國實行的生產(chǎn)型增值稅與目前通貨緊縮形勢背道而馳。此外，改革中出現(xiàn)的新情況、新問題尚無稅收法律規(guī)范加以調(diào)整，如社會保障稅、環(huán)境保護稅、遺產(chǎn)贈與稅、反傾銷稅等方面還是立法空白。

(五)稅收立法過程中的“民主赤字”問題較為嚴重。

成熟的市場經(jīng)濟國家在立法程序中普遍設立聽證制度來保障公民參與稅法制定的政治權(quán)利。根據(jù)我國《立法法》第三十四條規(guī)定，立法聽證在我國目前僅僅是一種方式，還未成為一種制度，立法過程中的“民主赤字”問題較為嚴重。實行立法公開與透明，把立法置于“陽光之下”是稅收法治化的必要條件。只有讓民眾參與到事關(guān)影響自身重大經(jīng)濟利益的稅收立法之中，享有發(fā)言權(quán)或充分表達其意愿，才能保障納稅人的民主監(jiān)督權(quán)利，更易于威得公民的好感與信任，從而有利于提高人們依法納稅的自覺性和主動性，以利于稅法的貫徹實施。

(六)稅收立法成本較低.可操作性差。

長期以來，由于稅收立法行政化色彩濃厚，部門自立章法現(xiàn)象普遍，加之許多稅收法規(guī)和規(guī)章屬應急措施，出臺倉促，臨時性和過渡性色彩濃厚，如筵席稅、土地增值稅等，缺乏學者、專家和社會公眾的廣泛參與和嚴格論證，制定出來的稅收法律、法規(guī)、規(guī)章不相銜接，不但與其他法律不協(xié)調(diào)，而且有些稅種之間相互沖突①的現(xiàn)象也時有發(fā)生。此外有些稅法條文過于籠統(tǒng)，表述不準確，用詞不嚴謹，如“偶然所得”、“無正當理由”等模糊概念，不僅增加了實際操作的難度，而且客觀上也為稅收執(zhí)法的隨意性留下隱患;致使在執(zhí)行過程中，一些“補充規(guī)定”、“補充通知”、，’)卜充辦法”之類的文件層出不窮。立法質(zhì)量不高，必然導致人們對相關(guān)條文理解、解釋的多樣性，使稅收執(zhí)法成本增大，不利于稅收事業(yè)的發(fā)展。

(七)有些稅種立法技術(shù)和手續(xù)違反法不溯及既往的原則。

稅收程序法不僅涉及課稅技術(shù)和手續(xù)問題，也與納稅人的權(quán)利義務具有密切關(guān)系。一般而言，稅法應當在公布后，經(jīng)過一段時間的宣傳，方可生效實施。但長期以來我國在稅法建設上存在重實體、輕程序傾向，具體表現(xiàn)在我國現(xiàn)行稅收法規(guī)和規(guī)章的公布、執(zhí)行方式上歸納起來有“先公布后執(zhí)行”、“同時公布和執(zhí)行”、“后公布先執(zhí)行”、“文到之日執(zhí)行”四種。其中后三種方式不符合不溯及既往的法律原則。若后公布先執(zhí)行，先執(zhí)行的法律依據(jù)不充分，沒有依據(jù)進行課稅應屬違法行為，公民有權(quán)拒絕納稅;若公布后立即實施，就可能造成人們在無從了解稅法內(nèi)容的情況下，承擔納稅義務

(八)中央幾乎壟斷地方稅收立法權(quán)。

合理劃分中央與地方稅收立法權(quán)是我國稅權(quán)縱向治理的一個重要內(nèi)容之一。長期以來，我國一直延續(xù)計劃經(jīng)濟時期所形成的高度集中的中央統(tǒng)一立法體制，既沒有適應建立社會主義市場經(jīng)濟體制的要求進行調(diào)整，也沒有因分稅制財政體制的實施而作相應的改革目前地方稅的征管權(quán)基本上已下劃到地方，但立法權(quán)、解釋權(quán)等仍高度集中于中央，地方稅立法權(quán)有名無實①在現(xiàn)代經(jīng)濟社會中，中央與地方政府之間不應是單向依存，而是上下互動的博弈關(guān)系。如果缺少激勵相容性，就不能形成納什均衡。如有些地方政府為爭奪稅源，違法出臺一些區(qū)域性的稅收優(yōu)惠政策或隨意減免稅，在國內(nèi)形成r稅收惡性競爭的棍亂局面;或是在稅收之外尋求財源，導致不規(guī)范的“準稅收權(quán)”—收費權(quán)泛濫失控，甚至亂攤派、亂罰款，使得企業(yè)、百姓不堪重負，企業(yè)和個人的財產(chǎn)權(quán)利難以得到保障，受到不規(guī)范的政府行為之侵害。不僅嚴重侵蝕了稅基，削弱了稅收作為地方政府財政收人主要來源的地位，擾亂了國民收人的正常分配秩序，而且嚴重損害了黨和政府的形象。

筆者認為提高我國稅收立法質(zhì)量，應從總體上構(gòu)建以憲法為統(tǒng)馭，稅收基本法為主導。稅收實體法和稅收程序法為兩冀的三位一體的完善稅收立法體系。在此法律框架下，稅收運行才能實現(xiàn)法治化、規(guī)范化。具體建議如下:

(一)修訂完善《憲法》中有關(guān)稅收的條款。

憲法作為國家的根本大法，既要保持其穩(wěn)定性和權(quán)威性，同時還要根據(jù)社會現(xiàn)實的發(fā)展變化，及時作相應修改和調(diào)整。筆者認為應采取以下四條措施:一是完善憲法中的稅收條款，將稅收法定主義，稅權(quán)劃分的重大原則、規(guī)定寫人《憲法》，為依法治稅提供堅實的憲法基礎。二是全國人大或常委會應設立稅收委員會，充實立法力量。將立法提案、稅法修改、重要稅法解釋權(quán)等由立法機關(guān)掌握，使其切實履行立法職責。當然，受各種客觀因素的影響，在現(xiàn)階段完全消除授權(quán)立法還不現(xiàn)實的情況下，全國人大應限制授權(quán)立法的范圍，盡快完善授權(quán)立法的規(guī)則和監(jiān)督機制。惟有此，才能更好地發(fā)揮授權(quán)立法的作用，保障其立法的民主性和科學性。三是提高稅收法律草案的審議質(zhì)量。提高審議人員的素質(zhì)和稅法知識水平是迫切需要解決的問題，若審議水平不提高，稅法質(zhì)量難以保證。四是加強稅收立法和司法解釋工作?，F(xiàn)階段立法上的弊端，造成了許多法律規(guī)范難以真正付諸實施，應急和補救措施是加強對稅收法律法規(guī)的疏漏和不明確之處的立法和司法解釋工作，最大限度地減少執(zhí)法的隨意性和認識上的誤區(qū)，切實解決有法不依、有法難依的問題。

(二)盡快制定頒布稅收基本法或稅法通則。

稅收基本法是稅收法律體系的根本大法，作為憲法精神的延伸，它在稅法領(lǐng)域中具有最高法律地位和法律效力。目前世界上一些成熟的市場經(jīng)濟國家通過制定頒布稅收基本法來統(tǒng)領(lǐng)、指導、協(xié)調(diào)各單行稅收法律、法規(guī)。我們應借鑒別國的有益做法，盡快制定稅收基本法，全面規(guī)范我國稅收法律體系的基本內(nèi)容，即對稅法的立法宗旨、原則、治稅思想、國家與納稅人的權(quán)利義務，稅收立法，稅收執(zhí)法、稅收司法，稅收訴訟，稅務中介等作出明確規(guī)定，發(fā)揮“稅收憲法”的作用。使其對上能夠與憲法相銜接，對下能夠統(tǒng)領(lǐng)和指導其他單行稅收法律法規(guī)，使稅收分配活動的整個過程做到有章可循。

(三)擴大社會公眾的民主參與度，實行立法公示和聽證制度。

如何推進稅收決策科學化、民主化，筆者認為;一是將立法置于“陽光之下”，將稅收立法的意圖和具體內(nèi)容通過媒體予以公布。增強稅收立法、決策的透明度。二是在治稅理念上應以市場經(jīng)濟和憲政民主制度為基礎，要把立法過程作為吸納民意、溝通人民與執(zhí)政黨和政府聯(lián)系的橋梁和紐帶。讓納稅人廣泛參與稅收立法討論、執(zhí)法過程以及稅款使用情況的監(jiān)督在保障國家行使征稅權(quán)的同時，有效保障納稅人的財產(chǎn)權(quán)利，使政府內(nèi)部“以權(quán)力制約權(quán)力”的制衡模式與政府外部“以權(quán)利制約權(quán)力”的社會控權(quán)模式相結(jié)合，來防止稅權(quán)—公共權(quán)力的濫用。三是實行立法聽證制度，完善專家咨詢制度，規(guī)范稅收的立法形式，使立法聽證成為稅收立法制度而不僅僅是立法過程中聽取意見的一種方式。這樣可以有效彌補代議機關(guān)在了解民情、反映民意、集中民智方面不夠充分和準確的缺陷，使所立之法成為良法。否則，就可能蛻變?yōu)榉沼谏贁?shù)利益集團的“私人產(chǎn)品”

(四)提升稅收立法級次，完善我國稅收實體法。

今后我國稅法改革的趨向應為:一是強化稅收法律，弱化行政規(guī)章。牢固樹立稅收立法權(quán)應由立法機關(guān)行使的理念，特別是構(gòu)成我國稅收法律體系基本框架的主體稅種的立法，應由全國人大及常委會制定，充分保證稅法的權(quán)威性。針對我國稅法行政化色彩明顯的特點，當務之急是必須將目前正在執(zhí)行多年的稅收法規(guī)及規(guī)章、通知、批復等進行清理，取消用紅頭文件代替稅法的不規(guī)范行為，杜絕不法之’‘法”二是稅收立法不僅要重制定，而且也要重修改，以體現(xiàn)立法活動中的與時俱進。三是按照《中華人民共和國立法法》的精神，對現(xiàn)行稅種進行“升級”和“改造”將增值稅、消費稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅等一些重要的稅種經(jīng)過修改成熟的，應不失時機的F.升為法律，提高我國稅法的級次和效力;對目前完全上升到法律尚有一定困難，不得不授權(quán)行政部門立法的稅種，也應采取更加審慎的態(tài)度，對其立法范圍、授權(quán)期限進行有效限制和約束，最大限度地減少以行政法規(guī)、部門規(guī)章尤其是以內(nèi)部文件作為征稅依據(jù)的做法構(gòu)建立法規(guī)范、內(nèi)容完整、統(tǒng)一的稅法體系，以利于稅收執(zhí)法、司法和守法。同時盡快制定適應我國經(jīng)濟形勢變化需要的相關(guān)實體稅法，填補我國目前稅收法律在社會保障、環(huán)境保護等方面的空白。

(五)規(guī)范立法行為，完善稅收程序法。

程序法是否完善是反映一個國家法治化水平高低的重要標志之一。今后應把程序法定的強化作為重要的價值趨向，在稅收程序方面:凡與納稅人權(quán)利義務有直接關(guān)系的，應該立法。具體而言，首先，應進一步完善《稅收征收管理法》，使其成為名副其實的稅收程序法在此基礎上制定規(guī)范的《稅務代理法》、《納稅人權(quán)利保護法》、《稅務機關(guān)組織法》等。其次，實行稅法先公布后執(zhí)行的方式，使之于國際慣例接軌這不僅符合《立法法》規(guī)定的不溯及既往原則，而且有利于做好稅法執(zhí)行前的宣傳和準備工作，也符合WTO透明度原則所倡導的可預見性?？傊?，要根據(jù)我國《立法法》要求，注重立法技術(shù)，明確立法依據(jù)、實施日期等，提高稅法質(zhì)量。

(六)賦予省級政府適當?shù)亩愂樟⒎?quán)。

應從我國實際出發(fā)，按照“適度集中，合理分權(quán)”的原則，以中央集權(quán)為主，同時適當下放部分地方稅的立法權(quán)，做到集中立法與適度分權(quán)的有機統(tǒng)一由于省(白治區(qū)、直轄市)級政府是中央與地方政府的權(quán)力交匯點，在地方各級政府中起主導作用，因此，地方的稅收立法權(quán)只賦予省(自治區(qū)、直轄市)級政府，不宜層層分散同時，在賦予地方適度稅收立法權(quán)的同時，建立完善的監(jiān)督約束機制，即地方在不違背國家稅法統(tǒng)一，不影響中央政府對經(jīng)濟的宏觀調(diào)控，不妨礙全國市場統(tǒng)一的前提下，根據(jù)本行政區(qū)域內(nèi)地方性稅源分布和財政需要，由省級立法機關(guān)自行設立地方性稅種，以地方稅收法規(guī)的形式頒布實施，并報全國人大常委會備案審查。備案作為事后監(jiān)督，是對監(jiān)督的“監(jiān)督”，它有利于上級機關(guān)實施監(jiān)督和下級機關(guān)接受監(jiān)督。備案可以防止違憲的、違法的、不合理的稅收法律法規(guī)損害相對人的合法權(quán)益。故此，下放部分地方稅收立法權(quán)與完善備案審查制度必須同步進行，實現(xiàn)不同級次之間稅法互相協(xié)調(diào)，從而保證稅法的順利實施及其作用的充分發(fā)揮.