會計造假是指企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)和財務(wù)會計人員在會計核算過程中，違反國家法律法規(guī)和準則制度，做假賬和編制虛假會計報表的行為。

從會計信息反映的角度來看，會計造假表現(xiàn)為兩種類型:會計事項造假和會計報表造假。

會計報表造假是故意謊報某些財務(wù)價值，造成增強獲利能力的假象，從而欺騙股東和債權(quán)人等利害相關(guān)人。

會計事項造假通常旨在方便盜竊，或?qū)?a href="/wiki/%E5%85%AC%E5%8F%B8" title="公司">公司的資產(chǎn)轉(zhuǎn)變?yōu)閭€人所有或使用。

會計造假的危害性很大，具體表現(xiàn)在：

會計造假所制造的錯誤信息將嚴重誤導(dǎo)各類決策者，從而導(dǎo)致各個市場行為主體乃至國家相關(guān)決策機構(gòu)被誤導(dǎo)而制訂出錯誤決策，破壞市場運行機制;

損害國家財經(jīng)法律法規(guī)和會計制度的嚴肅性，擾亂社會經(jīng)濟秩序;

侵犯公司股東、債權(quán)人、顧客及雇員的合法權(quán)益，使其蒙受巨大經(jīng)濟損失;

通過隱匿收入、虛列支出偷逃國家稅款，導(dǎo)致國家稅收流失;

助長個人貪污腐敗行為的滋生;

使尚未成熟的證券市場飽受虛假錯誤信息的沖擊，嚴重誤導(dǎo)證券投資者的行為，破壞市場游戲規(guī)則，加劇市場投機和市場波動，影響社會安定。

會計造假最后所導(dǎo)致的結(jié)果是國家受損失，少數(shù)人中飽私囊。

目前，企業(yè)會計報表造假主要有兩種類型:一是虛增資產(chǎn)，虛增利潤;二是虛增負債，隱瞞利潤。前者主要是國有企業(yè)和上市公司，因為國有企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的好壞，直接影響企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人的升遷;上市公司經(jīng)營業(yè)績的優(yōu)劣，直接影響到公司股票價格的高低。后者主要是私營企業(yè)和個人出資的有限責(zé)任公司，因為這類企業(yè)不注重業(yè)績，更關(guān)心的是如何逃避國家的稅收，少接收政府有關(guān)部門的攤派。

1.資產(chǎn)虛增

(1)費用資產(chǎn)化

企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的費用應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期產(chǎn)品生產(chǎn)(或商品經(jīng)營)成本或期間費用。但有的企業(yè)卻將部分應(yīng)該計入當(dāng)期的費用計入待攤費用、遞延資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)類會計科目，使得企業(yè)當(dāng)期損益不實;有的企業(yè)待攤費用不及時足額攤銷，而是長期掛賬，將本屬于期間費用的支出列作資產(chǎn)。企業(yè)通過將費用資產(chǎn)化，虛增了企業(yè)資產(chǎn)和所有者權(quán)益。

(2)存貨不實

有些企業(yè)積壓多年的貨物，或已經(jīng)淘汰過時應(yīng)當(dāng)報廢的物資不做賬務(wù)處理，或存貨的現(xiàn)實價格(或可變現(xiàn)價格)已明顯低于賬面歷史成本價值卻仍按歷史成本掛在存貨賬上，存貨價值不實，違背了企業(yè)會計準則確認的謹慎性原則，虛增了企業(yè)存貨價值。

(3)固定資產(chǎn)價值虛假

企業(yè)固定資產(chǎn)價值不實主要表現(xiàn)在折舊不足、技術(shù)進步后造成的無形損耗不計、已毀損及不可用或不需用固定資產(chǎn)不處置等，虛增(減)企業(yè)資產(chǎn)。

(4)遞延及無形資產(chǎn)攤銷不足

遞延及無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按時足額攤銷，已經(jīng)淘汰過時的無形資產(chǎn)不應(yīng)當(dāng)再掛無形資產(chǎn)賬而應(yīng)當(dāng)將攤余價值作為期間費用計入損益。而許多企業(yè)對已經(jīng)沒有使有價值或已經(jīng)不可能再給企業(yè)帶來預(yù)期經(jīng)濟利益的無形資產(chǎn)不做相應(yīng)的財務(wù)處理，卻仍然作為資產(chǎn)列賬，虛增了企業(yè)資產(chǎn)。

2.負債不實

(1)應(yīng)付款項高估

許多企業(yè)的應(yīng)付款項不及時或每年與往來單位核對確認清理，一年或超過一年的一個營業(yè)周期的應(yīng)退未退、應(yīng)付未付款項普遍存在，三年以上的應(yīng)付款項(不包括長期應(yīng)付款項)以及債權(quán)人已經(jīng)不存在的仍掛賬的也不少見，企業(yè)實際需付債務(wù)小于財務(wù)賬面?zhèn)鶆?wù)，企業(yè)應(yīng)付款項高估。

(2)預(yù)提費用不實

許多企業(yè)為了調(diào)節(jié)當(dāng)期損益，不按企業(yè)會計準則和會計制度的要求預(yù)提費用，而是根據(jù)企業(yè)調(diào)節(jié)損益的需求預(yù)提，有的企業(yè)應(yīng)提的不提或不應(yīng)預(yù)提及多預(yù)提的不及時沖銷，致使預(yù)提費用會計科目反映不實。

3.虛報盈虧

(1)多計收入、少計費用

有的企業(yè)為了達到一定的目的，將未實現(xiàn)的收入作為收入入賬，如在服務(wù)或工程未提供完畢之前，就確認收入實現(xiàn);有些企業(yè)虛構(gòu)客戶虛開銷售發(fā)票，虛列銷售收入和應(yīng)收賬款;一些企業(yè)對已經(jīng)發(fā)生的支出不計入成本,或在結(jié)轉(zhuǎn)成本時不按配比原則，故意少轉(zhuǎn)成本，導(dǎo)致企業(yè)生產(chǎn)成本及庫存商品的賬面金額遠遠大于實際庫存金額;有的企業(yè)則將有關(guān)費用支出單據(jù)壓在銀行未達賬中，利用“未達賬項”弄虛作假，調(diào)節(jié)利潤。

(2)少計收入、多計費用

企業(yè)為了達到少繳或不繳所得稅的目的，將正常的銷售特別是一些不需要增值稅發(fā)票的銷售，不按收入確認的條件進行確認，而是長期掛在預(yù)收賬款或其他應(yīng)付款科目中且金額不變；有的企業(yè)則采取虛列預(yù)提費用，多提多攤費用的方法，達到虛減盈利的目的。

(3)在建工程長期掛賬，應(yīng)計入損益的借款費用予以資本化

企業(yè)在自行建造固定資產(chǎn)時，對借入資金需按期計提利息，這部分借款利息在在建工程達到預(yù)定可使用狀態(tài)前應(yīng)予以資本化。有些企業(yè)工程早已完工，仍長期掛賬，借款利息仍計入在建工程成本，從而使當(dāng)期財務(wù)費用減少，同時又可以少提折舊，從兩個方面來虛增利潤。

(4)隨意調(diào)整報表

一些單位為了達到一些不法目的，隨意調(diào)整報表金額，人為地加大資產(chǎn)調(diào)整利潤;或為了逃稅，避免檢查而加大成本費用，減小利潤，如為了增大管理費用，直接在損益中多計管理費用，并在資產(chǎn)負債表中同時增大應(yīng)收賬款和壞賬準備金額，造成表賬不符。

1.兩權(quán)分離是會計造假產(chǎn)生的根本原因

兩權(quán)分離是指資本所有權(quán)和資本運作權(quán)的分離，也就是說，所有者擁有的資產(chǎn)不是自己管理運作，而是委托他人完成管理運作任務(wù)。在兩權(quán)分離的過程中，資本所有權(quán)與資本運作權(quán)應(yīng)該是一個統(tǒng)一體，無論是資本的所有者還是資本的運作者，都是為了一個目標，即實現(xiàn)最大化的盈余。但是，在實現(xiàn)這個最大化盈余的過程中，必定會出現(xiàn)各種各樣的問題：比如對盈余分配比例問題，資本所有者總是希望憑借對財產(chǎn)的最終擁有權(quán)分享全部盈余，而資本運作者卻希望保留一定比例盈余擴大生產(chǎn)經(jīng)營，甚至還要考慮自身的回報(表現(xiàn)為薪水、福利等)。

2.監(jiān)督乏力，是會計造假產(chǎn)生的重要原因

(1)從會計監(jiān)督來看：因會計受聘于單位，使得其本身所具有會計監(jiān)督功能因種種原因而被嚴重削弱，對單位財務(wù)收支等經(jīng)濟活動無法進行監(jiān)督。(2)從審計監(jiān)督來看，首先是內(nèi)部審計監(jiān)督乏力，內(nèi)部控制制度不健全，或因種種原因形同虛設(shè)。其次是外部審計監(jiān)督乏力，外部監(jiān)督主要體現(xiàn)在民間審計上，有些民間審計單位為了爭取“回頭客”，就對“顧客”提供優(yōu)質(zhì)“服務(wù)”，有的還承諾保證委托人不出問題，以至出現(xiàn)了虛假的審計報告。(3)從綜合監(jiān)督來看，各監(jiān)督部門如財稅、審計、物價等部門各自為政，沒有形成全力，影響綜合監(jiān)督的效果。(4)從執(zhí)法監(jiān)督來看，雖然每年都有各種各樣的執(zhí)法檢查，但都沒有從根本上解決會計造假問題。根本原因就在于執(zhí)法不嚴，對查出的問題沒有嚴肅處理，導(dǎo)致會計造假事件的不斷出現(xiàn)。

3.利益驅(qū)動是會計造假的直接原因

(1)政治利益。一些曾經(jīng)有過輝煌歷史的企業(yè)，由于市場的變化，激烈的競爭，從而失去了以往的優(yōu)勢，為了保住昔日殊榮，維護企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)形象，企業(yè)負責(zé)人不惜一切代價虛報產(chǎn)值，虛報利潤。而有些地方政府或主管部門為維護地方或部門形象，也有意識的引導(dǎo)企業(yè)會計造假。

(2)經(jīng)濟利益。經(jīng)濟利益驅(qū)動會計造假主要有兩方面：一是為了籌措資金。二是偷逃稅款。

4.會計人員職業(yè)的從屬性，造成會計人員的被動造假

在目前的經(jīng)濟社會中，會計人員與單位負責(zé)人在地位上是從屬關(guān)系，也就是說單位負責(zé)人對他們的工作完全擁有領(lǐng)導(dǎo)權(quán)和管理權(quán)。有了這種天然的從屬關(guān)系，會計人員的職業(yè)道德在單位會計工作中，能否發(fā)揮作用，和發(fā)揮作用的大小，也就不可避免地具有了從屬性。單位負責(zé)人為了達到政治上和經(jīng)濟上的利益往往會向會計人員施壓，致使會計人員違背現(xiàn)有會計法規(guī)，在會計工作中弄虛作假。因為這種從屬性往往不以會計人員的主觀愿望為轉(zhuǎn)移，所以，要恪守職業(yè)道德，不少會計人員是很難做到的。

1.給予會計職業(yè)道德建設(shè)以有力的法律支持

在現(xiàn)代經(jīng)濟生活中，任何個人及經(jīng)濟組織必須遵守法律的規(guī)定，企事業(yè)單位的各種經(jīng)濟行為更是如此。會計機構(gòu)和會計人員實現(xiàn)其職能，是法律所賦予的權(quán)力。要改善會計行為環(huán)境，就要給予會計工作強有力的法律支持。我國《會計法》中有力地保證了會計機構(gòu)、會計人員的合法權(quán)益。

2.加強會計法律監(jiān)督

首先，記帳人員與業(yè)務(wù)、會計事項的審批人員、經(jīng)辦人員、財物保管人員的職責(zé)權(quán)限應(yīng)當(dāng)明確，并相互分離、相互制約；單位事項的決策和執(zhí)行做到相互監(jiān)督、相互制約；明確財產(chǎn)清查的范圍、期限和組織程序；明確內(nèi)部審計的方法和程序。其次，應(yīng)盡快制定對注冊會計師監(jiān)管的工作規(guī)則及有關(guān)懲戒辦法，建立對監(jiān)管者的激勵和約束機制。此外，政府有關(guān)部門應(yīng)理順對證券市場中介機構(gòu)的監(jiān)督體制。當(dāng)前，由于諸多因素的干擾，政府監(jiān)督體制不是十分順暢，也導(dǎo)致了政府對財務(wù)報告粉飾監(jiān)督不力。因而，必須對這樣的監(jiān)督體制進行改革。

3.有法必依，違法必究，執(zhí)法必嚴

我們不得不承認，由于中國幾千年遺留下來的“官官相護”的劣根性和官僚主義作風(fēng)， 不可能在短期內(nèi)消失， 再加上一些人“明哲保身”的處世哲學(xué)，作為下屬的會計人員即使不認同上級的某些做法，也往往是敢怒而不敢言，致使法律形同虛設(shè)。還有就是獨立執(zhí)業(yè)的會計師事務(wù)所不斷增多，同業(yè)之間的競爭也很激烈。他們要尋求發(fā)展，首先面對的是生存問題，執(zhí)業(yè)質(zhì)量和職業(yè)道德只好退居其次。更何況一旦出現(xiàn)問題，會計師事務(wù)所和會計師本人也要承擔(dān)相當(dāng)大的風(fēng)險，想必他們本意是不愿造假的，罪魁禍首應(yīng)當(dāng)是授意造假者。我們也不否認有個別“勇士”仗義直言，勇敢地站出來維護自己的職業(yè)道德，維護法律的尊嚴，但多半會落得個“遍體鱗傷”，有的甚至付出生命的代價。這些勇士的行為是令人敬佩的，但本人認為這是一種“超職業(yè)道德”的行為，與我們通常所說的會計職業(yè)道德不是一個概念。我們所說的會計職業(yè)道德，應(yīng)該是指絕大多數(shù)會計人員都能夠接受并以此作為自己行為準則的“常規(guī)性”的會計職業(yè)道德。我們已經(jīng)有法可依了，關(guān)鍵問題是能不能做到“有法必依”。由于我國用人制度的缺陷以及滲透到各行各業(yè)甚至司法部門的腐敗等等，都會使法律在具體實施過程中遭遇阻力而不能充分發(fā)揮其效力。這更加說明外部環(huán)境的凈化對于會計職業(yè)道德建設(shè)的必要性。為此，我們應(yīng)當(dāng)打破會計行業(yè)中任人唯親的傳統(tǒng)觀念，加強廉政建設(shè)，尤其是司法部門的廉政建設(shè)，加大對違法違紀行為的懲治力度，真正做到“有法必依，違法必究，執(zhí)法必嚴”。

4.繼續(xù)推行并不斷改進和完善會計委派制

由于會計委派制自身的不完善，使其也很容易受外部環(huán)境影響。首先，現(xiàn)在的會計委派只是對一個單位派出一名會計主管或財務(wù)負責(zé)人，而不是對單位的全部會計人員實行委派。派去的會計人員主要代表國家利益，而其他多數(shù)會計人員則代表企業(yè)利益。長此下去，兩者之間無論在業(yè)務(wù)上還是在領(lǐng)導(dǎo)關(guān)系上必定會發(fā)生矛盾。其次，委派的會計人員的工資、獎金和福利有的由派出的財政門發(fā)放，而多數(shù)由被派往的單位發(fā)放。我認為，統(tǒng)一由財政部門發(fā)放較為合理。根據(jù)權(quán)利與義務(wù)對等的原則以及“誰受益誰負擔(dān)”的原則，理應(yīng)由派出會計人員的財政部門發(fā)放。這樣做可以體現(xiàn)權(quán)利與義務(wù)對等的原則；減輕企業(yè)負擔(dān)，消除向企業(yè)進行攤派之嫌；避免被委派的會計人員和被派往的單位產(chǎn)生直接的經(jīng)濟利害關(guān)系，有利于其客觀、公正地進行工作?？傊?，會計委派制取得的成績是顯而易見的，但其中存在的問題也是不容忽視的，有關(guān)部門應(yīng)當(dāng)進行這方面的專題研究，使會計委派制更加完善。

5.加強會計隊伍建設(shè)，全面提高會計人員素質(zhì)

必須加強對會計人員的誠信教育，提高會計人員素質(zhì)。誠信是培養(yǎng)人的高尚情操，指引人們正確處理各種關(guān)系的重要道德準則。建立會計誠信教育機制，就是要求會計人員要“以誠實守信為榮，以見利忘義為恥”為行動準則，為共建繁榮和諧的社會環(huán)境做出自己的貢獻。在崗會計人員在不斷提高自身業(yè)務(wù)素質(zhì)的同時要以誠信教育為切入點，切實提高自身的綜合素質(zhì)，做到以法辦事、愛崗敬業(yè)、搞好服務(wù)，正確處理好國家、集體和個人的利益關(guān)系，不唯上，不唯情，做好“內(nèi)當(dāng)家”，堅決杜絕會計造假現(xiàn)象的發(fā)生，以重塑會計誠信。

一、會計造假的經(jīng)濟內(nèi)涵

會計造假是指有關(guān)經(jīng)濟人為了實現(xiàn)其自身的利益目標所采取的違反國家和制度，或雖然不違反國家法律和制度但違背經(jīng)濟活動客觀事實，致使提供的會計信息失去真實性和可靠性的行為。會計造假(以下簡稱“造假”)行為包含下列要素：

1.造假的主體

參與會計造假活動的經(jīng)濟人主要有兩類：一類是企業(yè)的股東和管理者，他們是會計造假的決策者和指揮者，也是會計造假的需求者，一般是主動的造假主體；另一類是會計從業(yè)人員，他們是會計造假的具體操作或?qū)嵤┱?，也是會計造假的供給者，一般是被動的造假主體。本文將會計造假的供求雙方界定在為同一利益主體(企業(yè))服務(wù)的范圍內(nèi)。

2.造假的利益動機

不同的經(jīng)濟人對會計造假有不同的利益動機。從我國近年的實際情況看，上市公司造假的動機源于三個方面：一是不斷向資本市場“圈錢”，這是其造假的根本動機；二是提高公司股票市場價格并從中謀利；三是扭虧為盈，去掉“ST”或“PT”的帽子。非上市國有企業(yè)造假則是根據(jù)需要隨心所欲：向銀行貸款時，就夸大資產(chǎn)和凈資產(chǎn)的量，掩飾不良資產(chǎn)；向稅務(wù)局申報納稅時，就蓄意隱瞞利潤；向主管部門上報經(jīng)營業(yè)績時，就竭力虛增利潤；企業(yè)改制時，就努力把凈資產(chǎn)變?yōu)樨摂?shù)；同時還要把那些“回扣”、 “小金庫”在賬面上“擺平”。民營企業(yè)造假的根本動機源于逃稅，通過各種手段把收入隱藏下來，就是為股東“創(chuàng)造價值”。

3.造假的主要手段

不同經(jīng)濟人在不同條件下使用不同手段進行會計造假。其常用手段有兩種：一種是在合法前提下進行的利潤調(diào)控行為，如利用會計政策、關(guān)聯(lián)交易、資產(chǎn)重組等手段虛增或虛減利潤，使提供的會計信息與經(jīng)濟活動實際情況相背離；另一種則是在違法前提下進行的杜撰經(jīng)營活動和經(jīng)營業(yè)績行為。

4.造假的影響

會計造假所帶來的影響是極其深遠的。尤其是我國上市公司的會計造假行為所產(chǎn)生的影響，它不再是簡單的誤導(dǎo)會計信息使用者，使其作出錯誤的決策，并遭受損失。更重要的是它使廣大的投資者對資本市場失去信心，使整個國內(nèi)資本市場陷入嚴重的信用危機狀態(tài)。

二、會計造假的需求分析

從經(jīng)濟學(xué)的角度看，會計造假是造假需求和供給雙方的互動行為，它的存在是因為它給供求雙方帶來利益，使會計造假行為成為廣泛現(xiàn)象的條件，是制度環(huán)境的某些因素具有對會計造假供求動機的刺激。當(dāng)制度環(huán)境使得會計造假能夠給大批的供求者帶來可觀的凈收益時，它的蔓延就成為現(xiàn)實。然而，會計造假活動的規(guī)模則取決于決定供求關(guān)系的各種變量。

就需求方而言，盡管不同的經(jīng)濟人對會計造假的需求出自于不同的利益動機，但他們的行為規(guī)律是一致的。需求方造假行為的產(chǎn)生取決于需求者對會計造假結(jié)果的預(yù)期收益與預(yù)期成本的權(quán)衡。

1.會計造假對需求者的預(yù)期收益

會計造假對需求者的預(yù)期收益主要表現(xiàn)為經(jīng)濟利益的獲得。

預(yù)期收益(Ed)=會計造假帶來的利益(Ly)×(1-P)

其中：P為會計造假被發(fā)現(xiàn)的預(yù)期概率(下同)。這個概率的高低取決于監(jiān)督制度的完善程度，制度越完善，P的值就越高。

會計造假帶來的利益在不同企業(yè)有不同的表現(xiàn)形式。就上市公司而言，它主要表現(xiàn)為兩種形式：一種是因虛構(gòu)經(jīng)營業(yè)績騙取上市、配股、增發(fā)資格所募集的資本，這種形式的造假給公司股東帶來的利益可通過下式：會計造假帶來的利益=因造假募集的資本×預(yù)期投資報酬率，給管理者帶來的利益是因資本增加而拓寬了其“在職消費”的空間和物質(zhì)報酬、精神待遇的提高；另一種是因虛增經(jīng)營業(yè)績所導(dǎo)致的市值增加。例如，銀廣夏通過虛構(gòu)7.45億元利潤使其2001年8月停牌時的流通市值比1998年末增加了至少70億元。這種形式的造假所帶來的利益可通過下式計算：會計造假帶來的利益=虛增的每股收益×市盈率×流通股份數(shù)。就非上市國有企業(yè)而言，會計造假帶來的利益表現(xiàn)為因虛增業(yè)績而給管理者增加的物質(zhì)報酬和精神待遇，以及給公司增加貸款帶來的收益等形式；就民營企業(yè)而言，會計造假帶來的利益直接表現(xiàn)為因虛減收入和利潤而少交的稅金。

上式表明，在會計造假給經(jīng)濟人帶來的利益既定時，造假被發(fā)現(xiàn)的概率越小，它為需求者帶來的預(yù)期收益就越大；被發(fā)現(xiàn)的概率越大，它為需求者帶來的預(yù)期收益就越小。

2.會計造假對需求者的預(yù)期成本

會計造假對需求者的預(yù)期成本表現(xiàn)為造假的費用支出和受到的懲罰。

預(yù)期成本(Cd)=費用(F)+懲罰(CF)×P

其中：費用(F)=會計造假活動所產(chǎn)生的各種支出，主要是支付給會計從業(yè)人員的報酬；懲罰包括造假被發(fā)現(xiàn)應(yīng)支付的罰款和處分、判刑等懲罰手段給需求者帶來的預(yù)期損失，用公式可表示為：

懲罰(CF)=罰款+處分、判刑帶來的預(yù)期損失(Ls)×力度系數(shù)(Ld)

由于處分、判刑等懲罰手段給需求者帶來的預(yù)期損失不僅是經(jīng)濟上的，還有精神、、地位等方面的損失，要將這些因素精確地量化并分析對需求者決策的影響是很難的，因而上式需要引入力度系數(shù)的概念。力度系數(shù)是個人對各種處分和判刑給自己帶來的利益損失的判斷。在給定的時點上，在其他條件不變的情況下，對給定的處分或判刑，對當(dāng)事人而言，該系數(shù)是一個模糊的量。

可見，需求者的預(yù)期成本取決于費用、罰款、處分和判刑的量以及造假被揭露的預(yù)期概率(P)。這些變量的值越高，預(yù)期成本就越高。

3.造假對需求者的預(yù)期凈收益

預(yù)期收益和預(yù)期成本之差構(gòu)成預(yù)期凈收益，即：

預(yù)期凈收益(Y)=預(yù)期收益-預(yù)期成本=Ed-Cd

設(shè)會計造假的需求函數(shù)為D(Q)，則D(Q)是預(yù)期凈收益和其他非變量的函數(shù)。以X表示其他非經(jīng)濟影響變量，則有：

D(Q)=f(Y，X)=f{(Ed-Cd)，X}

在給定X的條件下，預(yù)期凈收益越大，對會計造假的需求量就越大。給定其他變量，預(yù)期收益越高，需求量就越大，造假需求量與其預(yù)期收益之間呈正相關(guān)關(guān)系(關(guān)系圖從略)；給定其他變量，預(yù)期成本越低，需求量也就越大。因此，對于需求者而言，只要造假的預(yù)期收益高于預(yù)期成本，即預(yù)期凈收益為正值，需求者就有“博弈”的理由和沖動。特別是對國有和國有控股的上市公司的管理者而言，客觀上存在著造假活動所獲收益和所付成本承受體的不對稱：造假活動的費用不是由其個人支付的(即使被罰，其損失也不由個人承擔(dān))，但所獲收益卻可以在很大程度上歸個人享用，或直接占有造假所得的物質(zhì)利益，或間接提高地位和職位。由于這種不對稱性，這部分需求者個人的預(yù)期成本(Cd1)會大大低于Cd，其預(yù)期凈收益變?yōu)椋?

預(yù)期凈收益(Y1)=預(yù)期收益(Ed)-個人預(yù)期成本(Cd1)

上述需求函數(shù)D(Q)變?yōu)镈(Q1)：

D(Q1)=f(Y1，X)=f{(Ed-Cd1)，X}

在國有或國有控股企業(yè)的真實所有者缺位、信息不對稱的條件下，其管理者造假的個人預(yù)期成本要大大低于民營企業(yè)造假的預(yù)期成本。因此，如果其他條件相同，Y1會大大高于Y.這就是會計造假屢禁不止、愈演愈烈的根本原因。

三、會計造假的供給

會計造假的供給方為直接從事編制會計報表的會計人員和進行報表鑒證的注冊會計師。除了通過財務(wù)欺詐進行貪污等犯罪行為外，造假不是他們的主觀愿望。對于他們而言，按照國家制度的規(guī)定從業(yè)是他們最簡單的工作，他們參與造假大多是迫于競爭環(huán)境和生存壓力。因為在造假泛濫成災(zāi)的大環(huán)境下，他們不造假就會失業(yè)。但這種造假供給行為的實現(xiàn)，仍然取決于造假供給者對其預(yù)期收益和預(yù)期成本的權(quán)衡。

預(yù)期收益(Es)=造假所得報酬(R)×(1-p)

其中：造假所得報酬體現(xiàn)為工資、獎金、股票、賄金和物品等形式。

預(yù)期成本(Cs)=懲罰×p

其中：懲罰包括吊銷會計證或注冊會計師資格證書、免職、罰款，判刑等經(jīng)濟和非經(jīng)濟的損失。撇開損失和精神損失等非經(jīng)濟因素，其經(jīng)濟損失可用年合法收入(包括貨幣的、實物的等各種合法收入)(I)與剩余工作年數(shù)(N)的乘積來計量。假設(shè)仍用Ld表示法律懲罰力度系數(shù)，則有：

Cs=I×N×Ld×p

顯然，Cs越小，造假的動力就越大；Cs越大，造假的動力就越小。Ld和p越大，Cs越大，造假的動力就越小，這就是嚴厲制裁的威力。而Ld和p的值仍取決于監(jiān)督機制的完善性和有效性。

由Es和Cs可以算出供給方造假的預(yù)期凈收益(Rn)

Rn=R×(1-p)-I×N×Ld×p

Rn可以作為計量造假誘惑力的指標。Rn越大，供給方的造假誘惑力就越強。

設(shè)會計造假的供給函數(shù)為S(Q)，則S(Q)是預(yù)期凈收益和其他非經(jīng)濟影響變量的函數(shù)。以Z表示其他非經(jīng)濟影響變量，則有：

S(Q)=f(Rn，Z)

在其他條件給定的情況下，供給方造假的預(yù)期收益越大，預(yù)期凈收益就越大，造假供給量就越大，造假供給量與其預(yù)期收益之間呈正相關(guān)關(guān)系；在其他條件給定的情況下，供給方造假的預(yù)期成本越小，預(yù)期凈收益就越大，造假供給量就越大。