庫存商品是指企業(yè)已完成全部生產(chǎn)過程并已驗收入庫，合乎標準規(guī)格和技術(shù)條件，可以按照合同規(guī)定的條件送交訂貨單位，或可以作為商品對外銷售的產(chǎn)品以及外購或委托加工完成驗收入庫用于銷售的各種商品。

企業(yè)應(yīng)設(shè)置"庫存商品"科目，核算庫存商品的增減變化及其結(jié)存情況。商品驗收入庫時，應(yīng)由"生產(chǎn)成本"科目轉(zhuǎn)入"庫存商品"科目；對外銷售庫存商品時，根據(jù)不同的銷售方式進行相應(yīng)的賬務(wù)處理；在建工程等領(lǐng)用庫存商品，應(yīng)按其成本轉(zhuǎn)賬。

庫存商品明細賬應(yīng)按企業(yè)庫存商品的種類、品種和規(guī)格設(shè)置明細賬。如有存放在本企業(yè)所屬門市部準備出售的商品、送交展覽會展出的商品，以及已發(fā)出尚未辦理托收手續(xù)的商品，都應(yīng)單獨設(shè)置明細賬進行核算。庫存商品明細賬一般采用數(shù)量金額式。

實行售價金額核算的商品零售企業(yè)，庫存商品明細賬按實物負責(zé)人設(shè)置。其格式一般要用三欄式，只記售價金額不記數(shù)量。由于庫存商品按售價記賬，為隨時了解庫存商品的實際價值，同時也便于月末各實物負責(zé)人已銷商品進銷差價，也可采用“庫存商品”和“商品進銷差價”明細分類賬戶相結(jié)合的方法，設(shè)置“庫存商品及進銷差價”明細賬。

庫存商品盤點溢缺的賬務(wù)處理與商品購進發(fā)生溢缺的賬務(wù)處理基本相同，在未查明原因前，應(yīng)先通過“待處理財產(chǎn)損溢——待處理流動資產(chǎn)損溢”賬戶調(diào)整“庫存商品”賬戶的賬面記錄，查明原因后再分別不同情況從“待處理財產(chǎn)損溢——待處理流動資產(chǎn)損溢”賬戶轉(zhuǎn)入有關(guān)賬戶。

新《企業(yè)會計準則》中對庫存商品會計處理要求如下：

一、本科目核算企業(yè)庫存的各種商品的實際成本（或進價）或計劃成本（或售價），包括庫存產(chǎn)成品、外購商品、存放在門市部準備出售的商品、發(fā)出展覽的商品以及寄存在外的商品等。

接受來料加工制造的代制品和為外單位加工修理的代修品，在制造和修理完成驗收入庫后，視同企業(yè)的產(chǎn)成品，也通過本科目核算。

企業(yè)（房地產(chǎn)開發(fā)）的開發(fā)產(chǎn)品，可將本科目改為“1405 開發(fā)產(chǎn)品”科目。

企業(yè)（農(nóng)業(yè)）收獲的農(nóng)產(chǎn)品，可將本科目改為“1405 農(nóng)產(chǎn)品”科目。

二、本科目可按庫存商品的種類、品種和規(guī)格等進行明細核算。

三、庫存商品的主要賬務(wù)處理。

（一）企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)成品一般應(yīng)按實際成本核算，產(chǎn)成品的入庫和出庫，平時只記數(shù)量不記金額，期（月）末計算入庫產(chǎn)成品的實際成本。生產(chǎn)完成驗收入庫的產(chǎn)成品，按其實際成本，借記本科目、“農(nóng)產(chǎn)品”等科目，貸記“生產(chǎn)成本”、“消耗性生物資產(chǎn)”、“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本”等科目。

產(chǎn)成品種類較多的，也可按計劃成本進行日常核算，其實際成本與計劃成本的差異，可以單獨設(shè)置“產(chǎn)品成本差異”科目，比照“材料成本差異”科目核算。

采用實際成本進行產(chǎn)成品日常核算的，發(fā)出產(chǎn)成品的實際成本，可以采用先進先出法、加權(quán)平均法或個別認定法計算確定。

對外銷售產(chǎn)成品（包括采用分期收款方式銷售產(chǎn)成品），結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時，借記“主營業(yè)務(wù)成本”科目，貸記本科目。采用計劃成本核算的，發(fā)出產(chǎn)成品還應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品成本差異，將發(fā)出產(chǎn)成品的計劃成本調(diào)整為實際成本。

（二）購入商品采用進價核算的，在商品到達驗收入庫后，按商品進價，借記本科目，貸記“銀行存款”、“在途物資”等科目。委托外單位加工收回的商品，按商品進價，借記本科目，貸記“委托加工物資”科目。

購入商品采用售價核算的，在商品到達驗收入庫后，按商品售價，借記本科目，按商品進價，貸記“銀行存款”、“在途物資”等科目，按商品售價與進價的差額，貸記“商品進銷差價”科目。委托外單位加工收回的商品，按商品售價，借記本科目，按委托加工商品的賬面余額，貸記“委托加工物資”科目，按商品售價與進價的差額，貸記“商品進銷差價”科目。

對外銷售商品（包括采用分期收款方式銷售商品），結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時，借記“主營業(yè)務(wù)成本”科目，貸記本科目。采用進價進行商品日常核算的，發(fā)出商品的實際成本，可以采用先進先出法、加權(quán)平均法或個別認定法計算確定。采用售價核算的，還應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)分攤的商品進銷差價。

（三）企業(yè)（房地產(chǎn)開發(fā)）開發(fā)的產(chǎn)品，達到預(yù)定可銷售狀態(tài)時，按實際成本，借記“開發(fā)產(chǎn)品”科目，貸記“開發(fā)成本”科目。期末，企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)對外轉(zhuǎn)讓、銷售和結(jié)算開發(fā)產(chǎn)品的實際成本，借記“主營業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“開發(fā)產(chǎn)品”科目。

企業(yè)將開發(fā)的營業(yè)性配套設(shè)施用于本企業(yè)從事第三產(chǎn)業(yè)經(jīng)營用房，應(yīng)視同自用固定資產(chǎn)進行處理，并按營業(yè)性配套設(shè)施的實際成本，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“開發(fā)產(chǎn)品”科目。

四、本科目期末借方余額，反映企業(yè)庫存商品的實際成本（或進價）或計劃成本（或售價）。

庫存商品售后回購有三種情況：

一是賣方在銷售商品后的一定時間內(nèi)必須回購；

二是賣方有回購選擇權(quán)；

三是買方有要求賣方回購的選擇權(quán)。

《收入會計準則》和《企業(yè)會計制度》對售后回購是否確認收入僅作了原則性規(guī)定，即應(yīng)視商品所有權(quán)的主要風(fēng)險和報酬是否轉(zhuǎn)移及是否放棄。但未涉及具體的會計核算，實務(wù)中存在混亂。

一、賣方在銷售商品后一定時間內(nèi)必須回購

由于賣方仍掌握著售出商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬及對商品的控制，這種售后回購在本質(zhì)上不是一種銷售，而是融資或投資協(xié)議。如是融資，整個交易不確認收入；如是投資，應(yīng)確認為租賃(投資)收入。會計核算有以下兩種情況：

1．回購價已在合同中訂明。這表明商品價格變動產(chǎn)生的風(fēng)險和報酬，均歸賣方所有，與買方無關(guān)，而賣方仍對售出的商品實施控制，屬于融資行為，整個交易不確認收入。

又分為兩種情況：

(1)回購價高于原售價。這種情況的實質(zhì)是銷售方以所銷售的商品為抵押向購貨方借款。回購價高于原售價的金額即為借款利息，應(yīng)在回購期內(nèi)攤銷。

[例1]

甲公司2004年1月將一批庫存商品售給乙企業(yè)，售價為1000000元，貨款已經(jīng)收到。合同規(guī)定，2年后甲公司將庫存商品重新購回，回購價為1240000元。甲公司的會計處理如下(假設(shè)不考慮增值稅等相關(guān)稅金)：

銷售時：

借：銀行存款 1000000

　貸：長期應(yīng)付款——應(yīng)付售后回購款 1000000

2004年和2005年，每月分別預(yù)計利息費用12000元(采用直線法攤銷)：

借：財務(wù)費用12000

　貸：長期應(yīng)付款——應(yīng)付售后回購款12000

2006年1月回購時：

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付售后回購款 1240000

　貸：銀行存款 1240000

(2)回購價低于原售價。這種情況的實質(zhì)是銷售方將銷售的商品出租給購貨方，回購價低于原售價的差額則是租金收入，應(yīng)在回購期內(nèi)分期攤銷。

[例2]

按上例，如果回購價為760000元，其他條件不變。則甲公司的會計處理如下：

銷售時：

借：銀行存款 1000000

　貸：長期應(yīng)付款——應(yīng)付售后回購款 1000000

2004年和2005年，每月平均分攤租金收入12000 元：

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付售后回購款 12000

　貸：其他業(yè)務(wù)收入(主營業(yè)務(wù)收入) 12000

2006年1月回購時

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付售后回購款 760000

　貸：銀行存款 760000

如果回購期在一年以內(nèi)，應(yīng)付售后回購款通過“其他應(yīng)付款”科目核算。

2．回購價以當日的市場價為基礎(chǔ)。這表明該商品因增值而獲得的收益歸買方所有，因貶值而產(chǎn)生的損失也由買方來承擔，賣方不再保留商品所有權(quán)上的風(fēng)險和報酬，但賣方仍對售出的商品實施控制，買方無權(quán)對商品進行處置。因此賣方同樣不能確認銷售收入，可以將銷售價款暫時記入“其他應(yīng)付款”(回購期在一年以內(nèi))或“長期應(yīng)付款”(回購期超過一年)，銷售以后的會計處理又分兩種情況：

(1)銷售日和回購日在同一報告期內(nèi)。如果實際回購價高于原售價，其差額一次計入財務(wù)費用。反之，則視為賣方轉(zhuǎn)移了減值風(fēng)險，根據(jù)穩(wěn)健性原則，可沖減庫存商品成本。

[例3]

甲公司2004年1月將一批庫存商品售給乙企業(yè)，售價為1000000元，貨款已經(jīng)收到。合同規(guī)定，2004年3月甲公司將庫存商品重新購回。

銷售時：

借：銀行存款1000000

　貸：其他應(yīng)付款——應(yīng)付售后回購款 1000000

如果回購時市場價為1090000元：

借：其他應(yīng)付款——應(yīng)付售后回購款 1000000

財務(wù)費用 9OOOO

　貸：銀行存款 1090000

如果回購時市場價為910000元：

借：其他應(yīng)付款——應(yīng)付售后回購款 100000

　貸：銀行存款 910000

庫存商品 90000

(2)銷售日和回購日在不同報告期內(nèi)。賣方應(yīng)于每個資產(chǎn)負債表日檢查所售商品的市場價格。如果市價高于原售價，則將差價計人財務(wù)費用，如果市價下降，則在已確認的費用限額內(nèi)沖減財務(wù)費用。反之，根據(jù)穩(wěn)健性原則，賣方可暫不作賬務(wù)處理，待回購時一并調(diào)減庫存商品成本。

[例4]接[例3]

合同規(guī)定甲公司于2006年1月購回該批商品，其他條件不變。銷售時的會計處理同上。

2004年12月31日，該批商品市價為1050000元：

借：財務(wù)費用 50000

　貸：長期應(yīng)付款——應(yīng)付售后回購款 50000

2005年12月31日，該商品的市場價為1030000元；

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付售后回購款 20000

　貸：財務(wù)費用 20000

2006年1月按當日市場價1060000元回購：

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付售后回購款 1030000

財務(wù)費用 30000

　貸：銀行存款 1060000

二、賣方有回購選擇權(quán)

對于賣方有回購選擇權(quán)的庫存商品售后回購，應(yīng)當具體分析交易的實質(zhì)，根據(jù)行使選擇權(quán)可能性的大小，及商品所有權(quán)的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移與否，確定是作為銷售核算，還是作為融資協(xié)議核算。具體分析如下：

1．賣方?jīng)Q定不行使回購選擇權(quán)。如果合同規(guī)定回購價格按照回購日的市價確定，賣方一般不會回購。在這種情況下，賣方已轉(zhuǎn)移商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬及放棄對商品的控制，符合收入確認的條件，根據(jù)穩(wěn)健性原則，可在回購選擇權(quán)期滿時，確認銷售收入，會計處理與一般銷售業(yè)務(wù)相同，此略。

2．賣方是否行使回購選擇權(quán)根據(jù)回購時的具體情況而定。當市價高于合同規(guī)定的回購價格時，賣方一般會回購；否則，一般不會回購。

(1)如果銷售日與回購日在同一個會計報告期間，賣方如果不回購，則在放棄回購權(quán)力時確認銷售收入(與一般銷售業(yè)務(wù)相同，此略)；如果回購，則采用類似[例3]的原則作會計處理。

(2)如果銷售日與回購日不在同一個會計報告期內(nèi)，賣方應(yīng)在每個資產(chǎn)負債日檢查所售商品的市場價格。如果市價低于回購價，則表明賣方一般不會回購，按照謹慎原則，企業(yè)暫時不做賬務(wù)處理(不確認收入)，待正式確定不回購時做銷售處理。如果市價高于回購價，賣方一般會回購，此時可比照[例4]的原則進行處理，即將回購價高于原售價的金額分攤計入財務(wù)費用，回購價低于原售價的金額不做賬務(wù)處理。如果期間市價發(fā)生變化導(dǎo)致商品市價低于回購價，說明賣方一般不會回購，此時，應(yīng)采用追溯調(diào)整法將前期賬務(wù)調(diào)整。

[例5]

甲公司2004年1月將一批庫存商品售給乙企業(yè)，售價為1000000元，貨款已經(jīng)收到。根據(jù)合同規(guī)定，所售商品賣方有回購選擇權(quán)。假設(shè)回購時間為2007年1月，回購價為1360000元。如果2004年年末該商品的市場價為1400000元，2005年年末商品的市場價為1250000元，2006年末商品市價1370000元。2007年1月1日，甲公司決定回購該批商品。則甲公司應(yīng)當作如下分錄：

2004年1月銷售時：

借：銀行存款 1000000

　貸：長期應(yīng)付款——應(yīng)付售后回購款 1000000

2004年年末，因為商品市價大于回購價，說明甲公司會回購，則甲公司應(yīng)將回購價高于原售價的差額360000元(1360000-1000000)按回購期平均攤銷，計入當期財務(wù)費用120000元。

借：財務(wù)費用 120000

　貸：長期應(yīng)付款——應(yīng)付售后回購款 120000

2005年年末，商品的市價發(fā)生變化，低于回購價格，甲公司一般不會回購商品，此時，應(yīng)對2004年的會計處理追溯調(diào)整(假設(shè)不考慮計提盈余公積等其他情況)。

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付售后回購款 120000

　貸：利潤分配——未分配利潤 120000

2006年末，商品市價再次發(fā)生變化，高于回購價，說明甲公司可能會回購。應(yīng)將回購價高于原售價的差額360000元分期計入2004年、2005年、2006年的財務(wù)費用。

借：利潤分配——未分配利潤 240000

財務(wù)費用 120000

　貸：長期應(yīng)付款——應(yīng)付售后回購款 360000

2007年1月1日，甲公司決定回購該批商品。

借：其他應(yīng)付款——應(yīng)付售后回購款 1360000

　貸：銀行存款　1360000

三、買方有要求賣方回購的選擇權(quán)

對于買方有要求賣方回購選擇權(quán)的庫存商品售后回購，賣方應(yīng)根據(jù)買方行使該權(quán)利的條件，及商品的市場價格情況等因素，綜合判斷買方是否會行使該權(quán)利。當商品的市價高于合同規(guī)定的回購價時，買方一般不會要求賣方回購，反之則可能要求賣方回購。賣方應(yīng)根據(jù)買方是否會要求回購的判斷，比照上述“賣方有回購選擇權(quán)”的情況進行會計處理。