管理舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)是以管理舞弊為審計(jì)重點(diǎn)，以識別、評價(jià)管理舞弊風(fēng)險(xiǎn)為審計(jì)工作切人點(diǎn)，根據(jù)各種不同復(fù)雜程度的高風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)領(lǐng)域，確定審計(jì)具體對象而實(shí)施的一種多維審計(jì)技術(shù)方法。管理舞弊導(dǎo)向審計(jì)假定客戶管理層是不可信任的，并且在此基礎(chǔ)上尋找管理舞弊存在的征兆即管理舞弊可能存在的風(fēng)險(xiǎn)因素，對管理層的誠信度做出合理的評價(jià)。根據(jù)評價(jià)結(jié)果，判斷管理舞弊風(fēng)險(xiǎn)的高低，考慮管理舞弊風(fēng)險(xiǎn)可能對財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)的影響程度，并有針對性地實(shí)施相應(yīng)的審計(jì)程序。

管理舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)是在經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的基礎(chǔ)上產(chǎn)生的，它把經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)一步細(xì)化，認(rèn)為經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)越大，存在管理舞弊的可能性就越大。誘導(dǎo)管理舞弊的外部環(huán)境與經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)及財(cái)務(wù)報(bào)表總體層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)有關(guān)，內(nèi)部環(huán)境則與控制環(huán)境有關(guān)。同經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)一樣，管理舞弊風(fēng)險(xiǎn)一般也作為廣義的固有風(fēng)險(xiǎn)納入傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型之中，但由于企業(yè)的內(nèi)部控制對于管理舞弊是失效的，模型中的控制風(fēng)險(xiǎn)就失去了意義。相對于管理舞弊來說，控制風(fēng)險(xiǎn)為100%，即存在管理層集體舞弊的情況下，內(nèi)部控制就不能防止或查出財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。管理舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)中，如何評估管理舞弊風(fēng)險(xiǎn)是一個(gè)難題。評價(jià)舞弊風(fēng)險(xiǎn)首先要識別被審計(jì)單位是否存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素。雖然有舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素存在并不表示被審計(jì)單位一定存在舞弊，但是在舞弊發(fā)生時(shí)通常都存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素。而目前國內(nèi)外關(guān)于舞弊的風(fēng)險(xiǎn)因素較多，其預(yù)測舞弊的能力也各有不同，注冊會計(jì)師在審計(jì)實(shí)踐中往往很難把握。

管理舞弊行為發(fā)生與否，從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度解釋，是相關(guān)當(dāng)事人在對利弊得失權(quán)衡后做出的選擇，其本質(zhì)是一種違法性經(jīng)濟(jì)行為。從博弈的角度分析，管理舞弊實(shí)際上是管理層和注冊會計(jì)師之間博弈的結(jié)果。倘若獨(dú)立審計(jì)師不將管理層舞弊視為審計(jì)重點(diǎn)或即便被視為審計(jì)重點(diǎn)，但如CPA審計(jì)不到位、不徹底，發(fā)現(xiàn)管理舞弊的概率不高時(shí)，管理層仍然會采取舞弊行動⑨。因此針對管理舞弊屬蓄意行為及舞弊主體是管理層的特征，我們認(rèn)為應(yīng)制定管理舞弊博弈審計(jì)策略，提出創(chuàng)立管理舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)。切實(shí)提高審計(jì)管理舞弊效果，發(fā)揮獨(dú)立審計(jì)對管理層舞弊的威懾作用。

管理舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)的審計(jì)思路是，會計(jì)報(bào)表審計(jì)以重點(diǎn)識別和判斷管理舞弊的風(fēng)險(xiǎn)為審計(jì)工作的切入點(diǎn)，開展以查找管理舞弊為核心的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。緣由是基于管理舞弊為高風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)領(lǐng)域，且屬管理層的蓄意性行為及管理層配合審計(jì)人員的態(tài)度存在差異。對審計(jì)人員驗(yàn)證會計(jì)報(bào)表中可能存在的隨機(jī)誤差，無意誤用會計(jì)準(zhǔn)則和員工舞弊(挪用公款等)三種非管理層舞弊引發(fā)的重大誤導(dǎo)性財(cái)務(wù)報(bào)表可靠性時(shí)，管理層會積極配合獨(dú)立審計(jì)師實(shí)施審計(jì)工作。因?yàn)樵擁?xiàng)審計(jì)目的既是社會公眾的需求，也是管理層的需求，通過獨(dú)立審計(jì)師可有效地解除管理層的受托責(zé)任，因而獨(dú)立審計(jì)師與管理層之間沒有必然的利益沖突。此外上述三種重大誤導(dǎo)性財(cái)務(wù)報(bào)表的查錯(cuò)揭弊與企業(yè)建立的內(nèi)部控制之間也有著密切的關(guān)系，即企業(yè)建立完善的內(nèi)部控制制度，就可減少無意的差錯(cuò)和員工舞弊的機(jī)會等。而管理舞弊是管理層試圖以舞弊財(cái)務(wù)報(bào)表為手段獲得更多的機(jī)會利益，獨(dú)立審計(jì)師如不能查出這種對報(bào)表使用者利益有重大影響的舞弊行為，就須承擔(dān)法律責(zé)任，管理層與審計(jì)人員之間存在嚴(yán)重的利益沖突，因此管理層不可能真心地配合獨(dú)立審計(jì)師有效地實(shí)施審計(jì)工作，而大量管理舞弊案件的發(fā)生，又必然使獨(dú)立審計(jì)師對管理層的誠信持職業(yè)懷疑態(tài)度。

獨(dú)立審計(jì)師究竟是否會免除因未查出重大舞弊，特別是管理舞弊而遭受的法律訴訟，滿足委托人和社會公眾的期望，克服審計(jì)實(shí)務(wù)中的困難，以達(dá)到審計(jì)理論上的要求，最終都要通過執(zhí)行的審計(jì)程序綜合體現(xiàn)出來。管理舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)的審計(jì)程序是以管理舞弊風(fēng)險(xiǎn)評價(jià)為審計(jì)工作的切入點(diǎn)，尋找識別客戶是否存在表明管理舞弊的紅旗標(biāo)志，對管理當(dāng)局的誠實(shí)與否作出合理地評價(jià)，而不是假設(shè)；然后依據(jù)評價(jià)的結(jié)果，判斷管理舞弊與非管理舞弊風(fēng)險(xiǎn)的高低；在編制審計(jì)計(jì)劃時(shí)，應(yīng)充分考慮管理當(dāng)局的誠實(shí)性和內(nèi)部控制的有效性，評價(jià)管理舞弊對財(cái)務(wù)報(bào)表的影響程度，若影響重大，應(yīng)追加或修改審計(jì)程序，收集充分、適當(dāng)?shù)?a href="/wiki/%E5%AE%A1%E8%AE%A1%E8%AF%81%E6%8D%AE" title="審計(jì)證據(jù)">審計(jì)證據(jù)，證實(shí)或消除對管理舞弊的懷疑；在實(shí)施審計(jì)計(jì)劃的整個(gè)過程中，充分考慮導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表嚴(yán)重誤述的舞弊存在的風(fēng)險(xiǎn)及舞弊的類型；當(dāng)有跡象表明存在管理舞弊時(shí)，應(yīng)實(shí)施法庭式舞弊審計(jì)策略。對已得到證實(shí)的管理舞弊，提請客戶進(jìn)行適當(dāng)處理；根據(jù)客戶的處理結(jié)果，表述相應(yīng)的審計(jì)意見。最后，應(yīng)將發(fā)現(xiàn)的舞弊通過書面或口頭方式報(bào)告給適當(dāng)級別的管理當(dāng)局及有關(guān)部門，而對非管理層舞弊實(shí)施控制風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。

基于管理舞弊為高風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)領(lǐng)域，在管理舞弊審計(jì)過程中，注冊會計(jì)師可以從管理層對審計(jì)工作的配合上人手。這就要求注冊會計(jì)師在實(shí)施管理舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)的過程中采用舞弊推定原則，即注冊會計(jì)師事先假設(shè)被審計(jì)單位存在舞弊，只有當(dāng)注冊會計(jì)師有充分的證據(jù)表明被審計(jì)單位不存在舞弊時(shí)才能降低原先設(shè)立的舞弊風(fēng)險(xiǎn)水平。

1.識別管理舞弊。

在對公司治理環(huán)境的戰(zhàn)略評價(jià)上，本文采用企業(yè)管理實(shí)踐中廣泛采用的環(huán)境分析方法即SWOT評價(jià)法。在具體評價(jià)時(shí)可分為兩個(gè)步驟進(jìn)行：一是環(huán)境分析，即分析環(huán)境可能給企業(yè)帶來的環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)；二是分析企業(yè)是否采取了不合理的戰(zhàn)略而將給企業(yè)帶來致命的戰(zhàn)略執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)。SWOT分析的對象是構(gòu)成企業(yè)內(nèi)部條件和外部環(huán)境的因素。其中，構(gòu)成企業(yè)內(nèi)部條件的因素主要有管理、營銷、財(cái)務(wù)、生產(chǎn)、技術(shù)、投資等，它們的組合構(gòu)成了企業(yè)內(nèi)部的優(yōu)劣勢狀況。

2.評估特定的管理舞弊審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

(1)評估財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。一般來說，公司治理結(jié)構(gòu)的效率與公司戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營管理風(fēng)險(xiǎn)成反向關(guān)系。對公司治理狀況的評價(jià)對于注冊會計(jì)師來說也是意義重大的，因?yàn)樨?cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)很大程度上源于薄弱的公司內(nèi)部治理環(huán)境，合理地評價(jià)被審計(jì)單位的公司治理狀況有助于注冊會計(jì)師評估被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

(2)評估各類交易、賬戶余額、列報(bào)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。管理舞弊導(dǎo)致各類交易、賬戶余額、列報(bào)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，必然會對一卜市公司的財(cái)務(wù)狀況產(chǎn)生影響，進(jìn)而帶來的是財(cái)務(wù)指標(biāo)的異常。在對上市公司財(cái)務(wù)指標(biāo)的評價(jià)中，可將其分為盈利能力指標(biāo)、營運(yùn)能力指標(biāo)、償債能力等指標(biāo)。

3.應(yīng)對管理舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的措施。

(1)總體應(yīng)對措施。①提高注冊會計(jì)師的獨(dú)立性和專業(yè)勝任能力。會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)根據(jù)管理舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評估結(jié)果，分派具備相應(yīng)知識和技能的人員。②在選擇進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范嗣時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮采取下列措施：第一，對通常由于風(fēng)險(xiǎn)程度較低而不會做出測試的賬戶余額實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序；第二，調(diào)整實(shí)施審計(jì)程序的時(shí)間，使之有別于預(yù)期的時(shí)間安排；第 ，運(yùn)用不同的抽樣方法；第四，對不同地理位置的多個(gè)組成部分分別實(shí)施審計(jì)程序；第五，以不預(yù)先通知的方式實(shí)施審計(jì)程序等。

(2)針對管理舞弊導(dǎo)致的列報(bào)認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的審計(jì)程序。在普通的審計(jì)程序之外，管理舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)中還應(yīng)當(dāng)借鑒國外常用的延伸性審計(jì)程序：①在一日之內(nèi)或近期突擊盤點(diǎn)兩次現(xiàn)金。② 對供應(yīng)商及客戶進(jìn)行調(diào)查，以發(fā)現(xiàn)虛構(gòu)的供應(yīng)商及客戶。③對特別函證支票的二次背書進(jìn)行審查。④實(shí)施管理舞弊審計(jì)詢問程序。⑤對被懷疑對象財(cái)產(chǎn)凈值的追蹤分析。⑥跟蹤支出分析。這種分析類似于財(cái)產(chǎn)凈值分析，是將正常的收入同所有的支出進(jìn)行比較。

(3)針對管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施控制。管理層凌駕于控制之卜的風(fēng)險(xiǎn)屬于特別風(fēng)險(xiǎn)。注冊會計(jì)師針對該特別風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)當(dāng)實(shí)施的審計(jì)程序包括：①測試日常會計(jì)核算過程中做出的會計(jì)分錄以及為編制財(cái)務(wù)報(bào)表做出的調(diào)整分錄是否恰肖。②復(fù)核會計(jì)估計(jì)是否有失公允，從而是否可能產(chǎn)生管理舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)。③ 對于注意到的、超過正常經(jīng)營過程或基于對被審計(jì)單位及其環(huán)境了解顯得異常的重大交易，了解交易的合理性。