外購原材料是指項目在一定時期內(一般為一年)，各生產車間、產品銷售部門和企業(yè)行政管理部門為生產銷售產品、組織管理企業(yè)生產經營活動而耗費的原材料、主要材料、輔助材料、外購半成品、備品備件、包裝材料、物料消耗等。外購燃料是指項目建成投產后在一定時期內需消耗的各種燃料，包括煤、油、液化氣、天然氣等各種固體、液體和氣體的燃料。外購動力是指項目建成投產后在一定時期內需耗費的各種動力費用，包括水、電、汽等。

制造企業(yè)生產經營過程中所使用材料的規(guī)格、品種繁多，它們的用途各不相同，并且收發(fā)頻繁，因此對企業(yè)外購原材料收入發(fā)出的每項經濟業(yè)務，都必須辦理嚴格的憑證手續(xù)以明確經濟責任，防止材料管理混亂和浪費損失，嚴格審核收發(fā)憑證，是組織材料核算的重要環(huán)節(jié)。材料的購進要辦理貨款結算和驗收入庫兩方面的手續(xù)，主要憑證有：銀行結算憑證、供應單位的發(fā)貨票、運輸單位的運單和運雜費賬單，以及本企業(yè)填制的收料憑證等。材料貨款結算可用不同的方式，其結算手續(xù)和所用憑證也不同，材料的領發(fā)，不但次數多，而且涉及面廣，企業(yè)必須建立和健全領發(fā)、收退材料制度和憑證手續(xù)，既要防止漏洞，又要有利于生產，適當減少憑證數量和簡化手續(xù)。在領用材料時，應由領料部門填制領料憑證，經有關人員審核簽證后，才能辦理領料手續(xù)，以正確反映發(fā)出材料的數量和用途。企業(yè)用于生產經營的材料品種很多，規(guī)格復雜，為了具體、及時反映各種材料增減變動情況，必須按材料的名稱、規(guī)格以及存放地點組織材料的明細分類核算。企業(yè)的每一個倉庫都應根據“材料目錄”為庫存原材料設置明細賬，用以反映各種材料的收發(fā)結存情況，并經常與實物核對，做到賬實相符。原材料收發(fā)的核算，可以采用實際成本法也可以采用計劃成本法，下面分別說明原材料的收發(fā)核算實務。

(一)原材料按實際成本計價的核算

1．購入材料的核算

為核算和監(jiān)督庫存原材料的增減變動情況，應設置“原材料”、“在途物資”(也可以用“物資采購”)等資產類賬戶?！霸牧稀辟~戶用于核算庫存的各種材料，包括原料及主要材料、輔助材料、外購半成品；(外購件)、修理用備件(備品備件)、包裝材料、燃料等。該賬產的借方登記入庫原材料的實際成本：貸方登記出庫材料的實際成本：借方余額反映月末庫存原材料的實際成本?！霸谕疚镔Y”賬戶用于核算企業(yè)已經付款而尚未到達驗收入庫的材料、物資等。該賬產的借方登記購入材料物資時實際支付的買價與運雜費等；該賬戶的貸方登記在途材料物資到達并驗收入庫轉入“原材料”等賬戶的實際成本；余額在借方，表示尚未入庫材料物資的實際成本。企業(yè)外購材料時，可以根據購貨業(yè)務的不同特點分別采用不同的結算方式。本地購貨多采用支票、銀行本票結算方式，外埠進貨多采用委托收款、托收承付、銀行匯票、匯兌結算等方式；企業(yè)還可以根據業(yè)務需要采用商業(yè)匯票結算方式。在實務中，企業(yè)也可以采用賒購、預付款等方式購進材料。由于結算方式和采購地點不同，材料入庫和貨款的支付時間不一致，其相應的賬務處理方式也有所不同。一般有如下幾種情況。

1)發(fā)票賬單與材料同時到達。結算憑證已到，貨款已結清，材料已驗收入庫。這種情況是外購材料中比較常見的，當收到銀行轉來的結算憑證和發(fā)票等單據并已付款時，材料也同時驗收入庫。

例1.公司購入甲材料1000千克，單價12元仟克。專用發(fā)票列明材料價款12000元，增值稅率為17％。貨款已開出轉賬支票付清，甲材料已驗收入庫。會計分錄如下：

借：原材料——甲材料　12000；

應交稅金——應交增值稅(進項稅額)　2040

　貸：銀行存款　14040

2)發(fā)票賬單先到，材料尚未到達。結算憑證已到，貨款已付清，材料尚未驗收入庫。這種情況屬于在途材料。

例2.公司購入乙材料7500千克，每千克單價2元，供應單位代墊運雜費2500元。專用發(fā)票列明材料價款17500元，增值稅額2975元?？铐椧延勉y行存款支付，材料尚未到達。會計分錄如下：

借：在途物資——乙材料　17500

應交稅金——應交增值稅(進項稅額)　2975

　貸；銀行存款　20475

例3.公司購入的上述乙材料7500千克到達并已驗收入庫。會計分錄如下：

借：原材料——乙材料 17500

　貸：在途物資——乙材料　17500

在一般情況下，材料的貨款支付以后，幾天內材料即可到達。因此為了簡化核算手續(xù)，對這種付款在先，材料入庫在后的情況，平時月份內可不通過“在途物資”賬戶核算，待材料到達后再記賬。如果月末材料仍未到達，則應通過“在途物資”賬戶進行核算，以免影響期末存貨總額的計算。

3)發(fā)票賬單未到，材料到達并已驗收入庫。結算憑證未到，材料已驗收入庫的情況，月份內可暫不記賬。通常情況下，材料到達幾天后，結算憑證即可到達。如果月末仍未到達時，為使賬實相符，可根據合同價或暫估價入賬。

例4.公司購入乙材料一批，該批材料的結算憑證尚未到達，當日驗收入庫

月末憑證仍未到達，該批材料的合同價為42000元。應作如下會計分錄：

借：原材料　42000

　貸：應付賬款　42000

例5.公司上月購入的上述乙材料，本月結算憑證到達，專用發(fā)票列明材料價款40992元，增值稅額6968．64元。貨款已用銀行存款支付。

先用紅字注銷上筆分錄：

借：原材料　4200

　貸：應付賬款　4200

然后再根據銀行付款通知作以下記錄：

借：原材料——乙材料　40992

應交稅金——應交增值稅(進項稅額)　6968．64

　貸：銀行存款　47960．64

4)結算憑證已到，材料已驗收入庫，貨款尚未支付。這種情況屬于賒購，發(fā)生時按應付賬款處理。

例6.公司本月購入甲材料3000千克，每千克單價11元。專用發(fā)票列明材料價款33000元，增值稅率17％，貨款尚未支付，材料已驗收入庫。應作如下會計分錄：

借：原材料——甲材料　33000

應交稅金——應交增值稅(進項稅額)　5610

　貸：應付賬款　38610

例7.公司通過銀行電匯上述購入甲材料3000千克的貨款38610元，根據電匯憑證回單作如下會計分錄：

借：應付賬款　38610

　貸：銀行存款　38610

如果企業(yè)外購材料采用預付貨款或商業(yè)匯票方式結算時，應通過“預付賬款”或“應付票據”賬戶進行核算。

5)外購材料發(fā)生溢余和短缺的核算。企業(yè)外購原材料時，如果驗收入庫的原材料數量大于結算憑證中所記載的原材料數量，稱為購進材料溢佘；如果驗收入庫的原材料數量小于結算憑證中記載的原材料數量，稱為購進材料短缺。購進原材料發(fā)生溢余或短缺時，因及時查明原因分別做出處理。對于購入材料發(fā)生的短缺應查明原因，分別不同的責任進行處理。

①如果是應由供應單位負責的材料短缺，貨款承付前，按短缺數量和發(fā)票單價，計算應拒付金額，填制拒付理由書，向銀行辦理拒付手續(xù)，然后按實際支付款項借記“原材料”，貸記“銀行存款”賬戶；如果貨款已支付，應填寫賠償請求單，轉入“其他應收款”賬戶，要求供應方予以賠償。

②如果是運輸過程的定額內合理損耗，應由購入的該批材料采購成本負擔，按該批材料的全部總成本和實收數量記賬，即相應地增大了該批材料的單位成本；超過定額部分的損耗計入“管理費用”。

③如果是應由運輸部門或其他責任單位或責任人承擔賠償責任的材料短缺，也應計入“其他應收款”賬戶，要求予以賠償。

④如果是意外災害造成的損失，經批準將扣除保險公司賠償后的損失凈額列作營業(yè)外支出。

在購入材料發(fā)生的短缺尚未查明原因或尚未批準前，應先通過“待處理財產損溢——待處理流動資產損溢”賬戶進行核算。

例8.企業(yè)從外埠購進甲材料100噸，每噸單價1170元(其中價格1000元，增值稅170元)，專用發(fā)票列明材料價款100000元，增值稅率17％，運輸保險費共計1000元。原材料到達時，驗收入庫的甲材料為90噸，缺少10噸，原因尚待查明，款項尚未支付。作如下會計分錄：

實際入庫原材料的成本=(90×1000)+(1000／100×90)=90900元

入庫原材料的進項稅額=90900×17％=15453元；

借：原材料　90900

應交稅金——應交增值稅(進項稅額)　15453

待處理財產損溢——待處理流動資產損溢　11647

　貸：應付賬款　118000

例9.企業(yè)購入的上述甲材料短缺10噸，是由于供貨單位少發(fā)貨造成，經辦理部分拒付手續(xù)后，；貨款及運雜費按實際入庫數支付。作如下會計分錄：

借：應付賬款　118000

　貸：銀行存款　106353

待處理財產損溢——待處理流動資產損溢　11647

例10.假設企業(yè)購入的上述甲材料短缺10噸，是由于運輸部門或其他責任單位或責任人造成的損失，應要求向對方索賠。作如下會計分錄：

借：其他應收款——責任人　11647

　貸：待處理財產損溢——待處理流動資產損溢　11647

例11.假設企業(yè)購入的上述甲材料短缺10噸，是由于自然災害造成的損失，按規(guī)定應由保險公司賠償10000元，賠償款尚未收到，其余經批準核銷。作如下會計分錄：

借：其他應收款——保險公司　10000

營業(yè)外支出　1647

　貸：待處理財產損溢——待處理流動資產損溢　11647

對于購入材料發(fā)生的溢余，未查明原因的溢余材料一般只作為代保管物資在備查賬中登記。如果外購材料入庫前發(fā)生升溢．若為供應單位多發(fā)貨少收款，應將溢余數量退回供應單位或補付貨款；聯(lián)系無效，應先通過“待處理財產損溢”賬尸核算，發(fā)生溢余時，借記“原材料”，貸記“待處理財產損溢——待處理流動資產損溢”：按照規(guī)定程序批準轉銷時，借記“待處理財產損溢——待處理流動資產損溢”，貸記“管理費用”。

2．發(fā)出材料的核算；

由于購入材料每次入庫的實際成本往往不一致，這就產生了每次領料按什么方法計價的問題，只有按一定的方法計算發(fā)出材料的實際成本，才能確定發(fā)出材料的金額。在原材料按實際成本計價核算的情況下，計算發(fā)出材料的實際成本，通常采用個別汁價法、先進先出法、后進先出法、加權平均法、移動加權平均法等方法。企業(yè)倉庫發(fā)出的材料具有不同用途，應分別核算。由于發(fā)出材料次數頻繁，憑證數量很多，平時一般不直接登記總賬，而是對已簽收和標價的領料憑證，按領用部門和用途分別歸類匯總按月編制“發(fā)出材料匯總表”，在月末一次編制記賬憑證，據以登記總賬。“發(fā)出材料匯總表”的一般格式見下表。

根據“發(fā)出材料匯總表”作如下會計分錄：

借：生產成本　50186

制造費用　35300

其他業(yè)務支出　4200

管理費用　15386

營業(yè)費用　230

在建工程　18034

　貸：原材料　123336

(二)原材料按計劃成本計價的核算

對于材料按計劃成本的核算程序與方法，己在前面作了介紹。這里僅以實例說明企業(yè)在計劃成本法下原材料收發(fā)的核算。

1．購入材料的核算

計劃成本法下，“原材料”賬產的收入、發(fā)出及結存都按其計劃成本計價。會計核算上，一般應設置“物資采購”、“原材料”、“材料成本差異”等科目對原材料日常收發(fā)業(yè)務進行核算，不再設置“在途物資”科目?！拔镔Y采購”賬尸借方記錄采購材料時的實際成本，貸方記錄入庫材料的計劃成本；月份終了，按入庫材料的實際成本小于計劃成本的差額(節(jié)約差)，借記“物資采購”科目，貸記“材料成本差異”科目：按入庫材料的實際成本大于計劃成本的差額(超支差)，借記“材料成本差異”科目，貸記。物資采購”科目。借方余額反映在途材料實際成本，轉入下月物資采購明細賬?！霸牧稀辟~戶借方記錄入庫材料的計劃成本，貸方記錄發(fā)出材料的計劃成本，借方余額反映庫存原材料的計劃成本。“材料成本差異”賬產借方記錄入庫材料的實際成本大于計劃成本的差額(超支差)；貸方記錄入庫材料的實際成本小于計劃成本的差額(節(jié)約差)，及本月發(fā)出材料應分攤的差異；借方余額反映尚未分攤的超支差；貸方余額反映尚未分攤的節(jié)約差。月份終了，將材料成本差異總額在發(fā)出材料和期末庫存材料之間進行分攤，按照發(fā)出原材料的計劃成本計算分攤的成本差異額，借記“生產成本”、“制造費用”、“管理費用”、“產品銷售費用”、“委托加工材料”等科目，貸記“材料成本差異”科目(其中實際成本大于計劃成本的超支差異用藍字登記，實際成本小于計劃成本的節(jié)約差異用紅字登記)。一般情況下，應按成本差異率將材料成本差異總額在發(fā)出材料和期末庫存材料之間分攤。計算發(fā)出材料應負擔的成本差異一般應按當月的成本差異率計算，如果上月的成本差異率與本月的成本差異率相差不大，也可按上月的成本差異率計算。為保持會計方法的一貫性、計算方法一經確定，不得任意變動。為了與材料的實際成本核算進行對比，仍沿用例1至例5的資料說明材料的計劃成本核算方法。其他相關資料如下。

例12.惠中公司是一家制造企業(yè)，為增值稅一般納稅人，增值稅稅率為17％。對其材料采用計劃成本核算，該公司3月31日，有關原材料的科目余額如下：

科目名稱　余額方向金額(元)

原材料——原料及主要材料借方　34700

材料成本差異貸方　345

惠中公司4月份發(fā)生如下經濟業(yè)務：

1)發(fā)票賬單與材料同時到達。結算憑證已到，貨款已結清，材料已驗收入庫。這種情況是外購材料中比較常見的，當收到銀行轉來的結算憑證和發(fā)票等單據并已付款時，材料也同時驗收入庫。

例13.公司購入甲材料1000千克，單價12元／千克，計劃單位成本為1l元／千克。專用發(fā)票列明材料價款12000元，增值稅率為17％。貨款已開出轉賬支票付清，甲材料己驗收入庫。會計分錄如下：

借：物資采購——原料及主要材料　12000

應交稅金——應交增值稅(進項稅額)　2040

　貸：銀行存款　14040

借：原材料——原料及主要材料　11000

　貸：物資采購——原料及主要材料　11000

2)發(fā)票賬單先到，材料尚未到達。結算憑證已到，貸款已付清，材料尚未驗收入庫。這種情況屬于在途材料。

例14.公司購入乙材料7500千克，每千克單價2元，計劃單位成本為2．5元／千克。供應單位代墊運雜費2500元。專用發(fā)票列明材料價款17500元，增值稅額2975元?？铐椧延勉y行存款支付，材料尚未到達。會計分錄如下：

借：物資采購——原料及主要材料　17500

應交稅金——應交增值稅(進項稅額)　2975

　貸：銀行存款　20475

例15.公司購入的上述乙材料7500千克到達并已驗收入庫。會計分錄如下：

借：原材料——原料及主要材料　21250

　貸：物資采購——原料及主要材料　21250

3)發(fā)票賬單未到，材料到達并已驗收入庫。結算憑證未到，材料已驗收入庫的情況，月份內可暫不記賬。通常情況下，材料到達幾天后，結算憑證即可到達。如果月末仍未到達時，為使賬實相符，可根據合同價或暫估價入賬。

例16.公司購入乙材料一批，該批材料的結算憑證尚未到達，當日驗收入庫。月末憑證仍未到達，按材料的計劃成本42000元入賬。應作如下會計分錄：

借：原材料——原料及主要材料　42000

　貸：應付賬款　42000

例17.公司上月購入的上述乙材料，本月結算憑證到達，專用發(fā)票列明材料價款40992元，增值稅額6968．64元。貨款已用銀行存款支付。先用紅字注銷上筆分錄：

借：原材料——原料及主要材料陣　4200

　貸：應付賬款　4200

然后再根據銀行付款通知作以下記錄：

借：物資采購——原料及主要材料　40992

應交稅金——應交增值稅(進項稅額)　6968.64

　貸：銀行存款　47960．64

借：原材料——原料及主要材料　42000

貸：物資采購——原料及主要材料42000應該注意的是：為簡化核算，上述材料入庫業(yè)務也可在月末根據“收入材料匯總表”登記入賬?！笆杖氩牧蠀R總表”的一般格式見下表。

月末，根據“收入材料匯總表”作如下會計分錄：

借：原材料——原料及主要材料　74250

　貸：物資采購——原料及主要材料同時，結轉材料成本差異　74250

借：物資采購——原料及主要材料　3758

　貸：材料成本差異　3758　

2．發(fā)出材料的核算

由于購入材料每次入庫都按計劃成本核算，發(fā)出材料時，必須按一定的材料成本差異率計算分攤本月發(fā)出材料負擔的成本差異，將發(fā)出材料的計劃成本調整為實際成本。

例18.根據本月“發(fā)出材料匯總表”，共計發(fā)出乙材料9600千克，計劃成本24000元。其中：直接用于產品生產6000千克，計劃成本15000元；用于車間一般耗用3000千克，計劃成本7500元；用于管理部門耗用400千克，計劃成本1000元：用于產品銷售方面的消耗200千克，計劃成本500元。應作如下會計分錄：

借：生產成本　15000

制造費用　7500

管理費用　1000

營業(yè)費用　500

　貸：原材料——原料及主要材料　124000

按本月材料成本差異率，計算分攤本月發(fā)出材料負擔的成本差異，將發(fā)出材料的計劃成本調整為實際成本。計算過程如下：

本月材料成本差異率=frac{-345-3758}{34700+74250} imes100%=-3.7659%

生產成本負擔的差異=15000×(-3.765%)=-565元

制造費用負擔的差異=7500×(-3.7659%)=-282元

管理費用負擔的差異=1000×(-3.7659%)=-38元

產品銷售費用負擔的差異=500×(-3.7659%)=-19元

借：生產成本　565(紅字)

制造費用　282(紅字)

管理費用　38(紅字)

營業(yè)費用　19(紅字)

　貸：材料成本差異　904(紅字)

月末，有關材料的科目余額如下：

科目名稱　余額方向金額

原材料——原料及主要材料借方84950(34700+74250—24000)

材料成本差異貸方3199(345+3758—904)庫

存原材料的實際成本=84950-3199=81751元

應列入會計報表存貨項目的材料金額=81751元

原材料的日常核算，可以采用計劃成本，也可以采用實際成本。具體采用哪一種方法，由企業(yè)根據具體情況自行決定。一般來說，材料品種繁多的企業(yè)，可以采用計劃成本進行口常核算：但對于某些品種不多且占產品成本比重較大的原料或主要材料，也可以單獨采用實際成本進行核算，以便保證產品成本的真實、準確。對于企業(yè)規(guī)模較小，材料品種簡單，采購業(yè)務不多的企業(yè)，一般采用實際成本進行原材料的日常收發(fā)核算。