會(huì)計(jì)法律責(zé)任是指違反會(huì)計(jì)法律規(guī)范所應(yīng)承擔(dān)的法律后果。它是會(huì)計(jì)行為主體必須嚴(yán)守的底線,是法制與道德規(guī)范內(nèi)在聯(lián)系性的統(tǒng)一體。

從法律的視角看,會(huì)計(jì)法律責(zé)任有廣義和狹義之分。廣義的會(huì)計(jì)法律責(zé)任是指單位或個(gè)人在生成和提供會(huì)計(jì)信息過程中因違反會(huì)計(jì)法律法規(guī)所應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任?！皶?huì)計(jì)法律法規(guī)”不僅包括《會(huì)計(jì)法》及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度中的會(huì)計(jì)行為規(guī)范,而且還包括其他有關(guān)會(huì)計(jì)法律規(guī)范中規(guī)定的責(zé)任。從最一般意義上講,會(huì)計(jì)法律責(zé)任還可以指會(huì)計(jì)人員或者其他人員利用虛假會(huì)計(jì)資料進(jìn)行貪污、挪用等侵吞公司財(cái)產(chǎn)以及單位負(fù)責(zé)人打擊、報(bào)復(fù)會(huì)計(jì)人員所應(yīng)承擔(dān)的刑事責(zé)任,包括自然人以及法人犯罪。

狹義的會(huì)計(jì)法律責(zé)任僅指《會(huì)計(jì)法》所規(guī)定的法律責(zé)任形式:①在賬簿設(shè)置、憑證編制、賬目登記、會(huì)計(jì)政策選擇、會(huì)計(jì)資料保管、會(huì)計(jì)人員任用、內(nèi)部控制制度運(yùn)作等會(huì)計(jì)工作基礎(chǔ)環(huán)節(jié)上存在的不規(guī)范行為。②偽造、變?cè)鞎?huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿,編制虛假財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告,以及授意、指示、強(qiáng)令他人從事上述行為。③財(cái)政部門或有關(guān)行政部門的工作人員瀆職、泄露國家機(jī)密或商業(yè)機(jī)密的行為。

會(huì)計(jì)責(zé)任可能導(dǎo)致會(huì)計(jì)法律責(zé)任。當(dāng)會(huì)計(jì)主體管理當(dāng)局出現(xiàn)經(jīng)營失敗,存在會(huì)計(jì)差錯(cuò)、舞弊和違法行為,并提供虛假的會(huì)計(jì)信息時(shí),就會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)法律責(zé)任的產(chǎn)生。

會(huì)計(jì)法律責(zé)任的成因界定。會(huì)計(jì)主體管理當(dāng)局提供的會(huì)計(jì)信息虛假,其原因主要有:①制度原因,即現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的規(guī)定脫離經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的現(xiàn)實(shí),對(duì)現(xiàn)實(shí)發(fā)生的特殊經(jīng)濟(jì)行為約束失效而造成的。如對(duì)單位人員出差費(fèi)用、招待費(fèi)用、特殊獎(jiǎng)勵(lì)等,會(huì)計(jì)制度給予了更多的運(yùn)用會(huì)計(jì)估計(jì)的權(quán)利及會(huì)計(jì)政策的選擇權(quán),這些權(quán)利的運(yùn)用會(huì)因會(huì)計(jì)人員的專業(yè)判斷能力的不同而形成不同會(huì)計(jì)結(jié)果。②過失原因,因會(huì)計(jì)人員沒有完全執(zhí)行會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則而提供錯(cuò)誤的會(huì)計(jì)信息。按照會(huì)計(jì)信息的重要程度和造成的后果,過失可分為普通過失和重大過失。③欺詐原因,即會(huì)計(jì)主體管理當(dāng)局因不良動(dòng)機(jī)故意完全不遵守會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則而提供虛假會(huì)計(jì)信息。

就我國法律規(guī)范體系對(duì)會(huì)計(jì)法律責(zé)任規(guī)定而言,其形式包括行政責(zé)任、刑事責(zé)任與民事責(zé)任。

(一)行政責(zé)任。行政責(zé)任是我國會(huì)計(jì)法律責(zé)任的主要形式,包括行政處分與行政處罰。從我國《會(huì)計(jì)法》的發(fā)展過程看,行政責(zé)任形式經(jīng)歷了一個(gè)從以行政處分為主向以行政處罰為主的轉(zhuǎn)變。前者是國家工作人員違反行政法律規(guī)范所應(yīng)承擔(dān)的一種行政法律責(zé)任,后者是指特定的行政主體(如財(cái)政部門)基于一般行政管理職權(quán),對(duì)違反行政法上的強(qiáng)制性義務(wù)或者擾亂行政管理秩序的人所實(shí)施的一種行政制裁措施。在《會(huì)計(jì)法》領(lǐng)域,行政處罰包括警告、罰款、吊銷會(huì)計(jì)專業(yè)人員資格證書等處罰形式。

(二)刑事責(zé)任。一般來說,刑事責(zé)任作為最具威懾力的制裁形式,只適用于嚴(yán)重危害公共安全和社會(huì)秩序的犯罪行為。在我國,會(huì)計(jì)信息的嚴(yán)重失真已經(jīng)達(dá)到了 “公害”的地步,因此加強(qiáng)刑事責(zé)任被認(rèn)為是治理不規(guī)范的會(huì)計(jì)行為的一項(xiàng)重要舉措。長期以來,刑事責(zé)任主要適用于會(huì)計(jì)人員、單位負(fù)責(zé)人偽造或者毀損會(huì)計(jì)資料以進(jìn)行偷逃稅或者貪污、挪用犯罪,給公司財(cái)產(chǎn)造成重大損失的情形。

(三)民事責(zé)任。會(huì)計(jì)責(zé)任中的民事責(zé)任在國外、特別是英美法系國家中是一個(gè)非常引人注目的現(xiàn)象。隨著社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,平等主體間的會(huì)計(jì)關(guān)系越來越多。在這些平等主體間的會(huì)計(jì)關(guān)系中,由于會(huì)計(jì)信息在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)生活中的重要性,提供信息一方違反會(huì)計(jì)法規(guī)的行為可能給對(duì)方造成巨大的經(jīng)濟(jì)損失,要求其承擔(dān)賠償責(zé)任似乎順理成章。因此在我國,隨著會(huì)計(jì)法律關(guān)系性質(zhì)的多元化,民事責(zé)任也正在成為會(huì)計(jì)法律責(zé)任的一種重要形式。

從會(huì)計(jì)職業(yè)的演進(jìn)發(fā)展進(jìn)程及會(huì)計(jì)與受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的關(guān)系中我們可以知道，會(huì)計(jì)職業(yè)活動(dòng)是對(duì)社會(huì)中的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)進(jìn)行認(rèn)定的過程，根據(jù)認(rèn)定得到結(jié)果并作出會(huì)計(jì)報(bào)告，而會(huì)計(jì)職業(yè)的衍生領(lǐng)域——審計(jì)則是對(duì)會(huì)計(jì)認(rèn)定的結(jié)果進(jìn)行重認(rèn)定，相應(yīng)地也要作出審計(jì)報(bào)告，這樣，最終形成的會(huì)計(jì)報(bào)告和審計(jì)報(bào)告是兩套專業(yè)判斷的結(jié)果。

首先，是會(huì)計(jì)主體的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)按照法定或是公認(rèn)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)進(jìn)行的恰當(dāng)、正確的記錄與反映；

其次，是審計(jì)對(duì)這些會(huì)計(jì)信息與法定標(biāo)準(zhǔn)之間的相符程度進(jìn)行的驗(yàn)證，即對(duì)會(huì)計(jì)所認(rèn)定的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)進(jìn)行的重認(rèn)定。不論是會(huì)計(jì)的反映職能，還是審計(jì)的驗(yàn)證過程，都存在著大量的主觀判斷，正如德國著名公司法、會(huì)計(jì)法學(xué)者艾伯克(Ebke)教授所指出的那樣：“會(huì)計(jì)、審計(jì)是一種技藝，而不是嚴(yán)謹(jǐn)?shù)目茖W(xué)，有很多假設(shè)。盡管可以選擇最能真實(shí)而公允反映的程序，但是會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量從來是一個(gè)權(quán)衡的過程，人們需要在重要性、相關(guān)性、可靠性以及可理解性之間權(quán)衡，有時(shí)必須放棄一些質(zhì)量要件。此外，會(huì)計(jì)的許多方面是建立在主觀感受、估計(jì)和判斷基礎(chǔ)上的，并非都是可以客觀驗(yàn)證的事實(shí)。

總而言之，會(huì)計(jì)是對(duì)人類行為的量化，但人們的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)并不總是便于被準(zhǔn)確測量的?！?顯然，會(huì)計(jì)職業(yè)活動(dòng)的特點(diǎn)凸顯了無過錯(cuò)責(zé)任原則對(duì)于會(huì)計(jì)法律責(zé)任不合理的一面，即無過錯(cuò)責(zé)任原則體現(xiàn)了社會(huì)公眾對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)行為及會(huì)計(jì)信息提供的“保證”的過高期望。因此，當(dāng)會(huì)計(jì)職業(yè)通過公開承認(rèn)主觀判斷對(duì)會(huì)計(jì)能力的局限來減少社會(huì)公眾對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)專業(yè)行為的“保證”上的期望差距時(shí)，回歸傳統(tǒng)的過錯(cuò)責(zé)任原則也應(yīng)當(dāng)成為會(huì)計(jì)法律責(zé)任在歸責(zé)原則問題上的選擇。

此外，從理論上探討，選擇過錯(cuò)責(zé)任原則作為會(huì)計(jì)法律責(zé)任的歸責(zé)原則還有如下理由：

其一，過錯(cuò)責(zé)任原則在規(guī)范會(huì)計(jì)行為的同時(shí)尊重了會(huì)計(jì)行為的相對(duì)自由。

一個(gè)以建立市場經(jīng)濟(jì)和民主政治為目標(biāo)的社會(huì)必須承認(rèn)其每個(gè)職業(yè)團(tuán)體和社會(huì)個(gè)體自由的價(jià)值。因?yàn)椋?a href="/wiki/%E5%B8%82%E5%9C%BA%E7%BB%8F%E6%B5%8E" title="市場經(jīng)濟(jì)">市場經(jīng)濟(jì)和民主政治的存在和運(yùn)行都必然地體現(xiàn)為無數(shù)既相互獨(dú)立又相互聯(lián)系的職業(yè)團(tuán)體和社會(huì)個(gè)體及其相對(duì)自由行為的總和。社會(huì)總體關(guān)系的有序性以及宏觀效率都主要依賴于社會(huì)職業(yè)團(tuán)體和社會(huì)個(gè)體積極性和創(chuàng)造力的發(fā)揮以及人們相互關(guān)系的和諧。所以，必須承認(rèn)每個(gè)社會(huì)職業(yè)團(tuán)體和社會(huì)個(gè)體在整個(gè)社會(huì)制度體系中的主體地位，而這種主體地位必然會(huì)體現(xiàn)為主體行為的相對(duì)自由。這里所說的“相對(duì)”自由，是指“人人自由的并存”和“自由之行使須尊重他人權(quán)利和公序良俗”而言。

過錯(cuò)責(zé)任原則本質(zhì)上是一種理性自由法則，其理想的規(guī)范模式是：人人按社會(huì)的共同規(guī)則自覺地選擇合理的行為并通過自己的行為達(dá)到控制行為的結(jié)果。這就是說，行為及其結(jié)果對(duì)行為人的意志來說，屬于自由的范疇，而不是必然或宿命的范疇。就會(huì)計(jì)職業(yè)行為而言，會(huì)計(jì)法律責(zé)任制度對(duì)會(huì)計(jì)行為的控制，并不意味著會(huì)計(jì)行為對(duì)會(huì)計(jì)法律責(zé)任制度指令的被動(dòng)接受和消極順從。在社會(huì)中，人是有思想、意志和情感的實(shí)踐主體。在會(huì)計(jì)法律責(zé)任制度面前，會(huì)計(jì)行為人是一個(gè)相對(duì)獨(dú)立和相對(duì)自由的行為主體，會(huì)計(jì)法律責(zé)任制度指令要通過會(huì)計(jì)行為人的意志才能轉(zhuǎn)化為具體的適合制度規(guī)定的行為和良好的制度運(yùn)行秩序。人的自我控制是社會(huì)控制的基本單元，會(huì)計(jì)法律責(zé)任制度調(diào)整的是會(huì)計(jì)行為人在外在行為規(guī)則與內(nèi)在行為意志之間的協(xié)調(diào)過程。所以，會(huì)計(jì)法律責(zé)任制度應(yīng)該承認(rèn)這樣一個(gè)基本的事實(shí)：違反會(huì)計(jì)規(guī)范的行為及損害結(jié)果是會(huì)計(jì)職業(yè)和會(huì)計(jì)行為人通過主觀努力所能夠避免的。因此，會(huì)計(jì)法律責(zé)任制度應(yīng)當(dāng)設(shè)法調(diào)動(dòng)會(huì)計(jì)職業(yè)界和會(huì)計(jì)行為人防止違反會(huì)計(jì)規(guī)范的行為和避免損害結(jié)果的自覺能動(dòng)性。為了調(diào)動(dòng)會(huì)計(jì)職業(yè)界和會(huì)計(jì)行為人的這種能動(dòng)性，會(huì)計(jì)法律責(zé)任制度就必須把責(zé)任限定在過錯(cuò)，即違反會(huì)計(jì)規(guī)范的意志狀態(tài)的范圍內(nèi)。換句話說，如果會(huì)計(jì)行為人達(dá)到了社會(huì)所要求的注意程度，其行為便無可指責(zé)，因而不應(yīng)被強(qiáng)制承擔(dān)責(zé)任。

其二，過錯(cuò)責(zé)任原則所確立的會(huì)計(jì)法律責(zé)任起到了教育和預(yù)防作用。

責(zé)任制度的制裁有兩個(gè)基本的職能，即教育和預(yù)防。通過對(duì)行為的社會(huì)評(píng)價(jià)，分清“應(yīng)受譴責(zé)的行為”和“可以原囿的行為”，并賦予這兩類不同的行為以不同社會(huì)評(píng)價(jià)效果，有助于人們明辨是非，權(quán)衡得失，諒人恤己，從而盡可能地防止違反規(guī)范的行為和損害結(jié)果的發(fā)生。

過錯(cuò)責(zé)任原則要求在會(huì)計(jì)法律責(zé)任制裁的運(yùn)用過程中，把會(huì)計(jì)制度規(guī)范以及社會(huì)道德規(guī)范所肯定的“應(yīng)有行為”同現(xiàn)實(shí)生活中的“已有行為”聯(lián)系起來，使會(huì)計(jì)行為人外在的行為規(guī)范現(xiàn)實(shí)地作用于其內(nèi)心的行為心理。只有這樣，才能通過會(huì)計(jì)法律責(zé)任制裁的廣泛而頻繁的運(yùn)用，把作為社會(huì)意志的會(huì)計(jì)規(guī)范之規(guī)則不斷轉(zhuǎn)化為作為會(huì)計(jì)行為人行為的良好的會(huì)計(jì)運(yùn)行秩序，把理想的社會(huì)群體人格轉(zhuǎn)化為現(xiàn)實(shí)的會(huì)計(jì)職業(yè)及會(huì)計(jì)行為人的個(gè)體人格。

其三，過錯(cuò)責(zé)任原則所確立的會(huì)計(jì)法律責(zé)任制度保持了適度的彈性。

社會(huì)生活既錯(cuò)綜復(fù)雜，又千變?nèi)f化。因此，責(zé)任規(guī)范在作用于社會(huì)關(guān)系和社會(huì)行為時(shí)，要同其控制的既定目標(biāo)保持經(jīng)常的一致，就必須具有高度的適應(yīng)性，而這種適應(yīng)性在很大程度上表現(xiàn)為制度— — 規(guī)則結(jié)構(gòu)的彈性。所謂彈性，就是可伸縮性、可解釋性和可變通性。顯然，過分的彈性有損于制度的穩(wěn)定性、公證性和權(quán)威性，所以要講究適度。所謂適度，就是指這些伸縮、解釋和變通必須以不損害規(guī)則形式的明確性，基本內(nèi)容的確定性以及規(guī)則適用于規(guī)范目的之間的一致性為條件。

過錯(cuò)責(zé)任原則能在保持其確立的會(huì)計(jì)法律責(zé)任制度的適度彈性方面起著較好的作用。因?yàn)閷?duì)會(huì)計(jì)法律責(zé)任適用過錯(cuò)責(zé)任原則時(shí)，判定過錯(cuò)與否的依據(jù)是多樣的，證明方法也有多種，可以由判定機(jī)構(gòu)依據(jù)規(guī)范目的和原則靈活運(yùn)用。而且，過錯(cuò)責(zé)任原則的精神就是堅(jiān)持以價(jià)值判斷統(tǒng)率責(zé)任規(guī)則的操作。所以，在正常的社會(huì)狀態(tài)下，過錯(cuò)責(zé)任原則能夠保證會(huì)計(jì)法律責(zé)任制度有效地發(fā)揮其遏制與補(bǔ)償?shù)纳鐣?huì)功能。

總之，過錯(cuò)責(zé)任原則以行為人的主觀意志狀態(tài)作為確定責(zé)任歸屬的根據(jù)，其在行為制導(dǎo)、道德評(píng)判等方面的獨(dú)有功能已獲公認(rèn)。它對(duì)于會(huì)計(jì)職業(yè)活動(dòng)的規(guī)范化具有重要意義。相反，無過錯(cuò)責(zé)任原則不考慮行為人的主觀狀態(tài)，不區(qū)分其行為是“應(yīng)受譴責(zé)”抑或“可以原囿”，給會(huì)計(jì)行為人施加這種責(zé)任，是苛刻的、不公平的，將它適用于會(huì)計(jì)職業(yè)活動(dòng)的結(jié)果并不必然激勵(lì)會(huì)計(jì)行為人提高職業(yè)活動(dòng)的質(zhì)量，反而會(huì)使會(huì)計(jì)職業(yè)界為規(guī)避責(zé)任而減少對(duì)社會(huì)的服務(wù)，妨害整個(gè)會(huì)計(jì)規(guī)范的職能的發(fā)揮，在一定程度上還會(huì)抑制會(huì)計(jì)職業(yè)的健康發(fā)展。

(一)單位負(fù)責(zé)人只對(duì)單位重大決策負(fù)責(zé)的認(rèn)識(shí)誤區(qū)

新《會(huì)計(jì)法》規(guī)定了“單位負(fù)責(zé)人對(duì)本單位的會(huì)計(jì)工作和會(huì)計(jì)資料的真實(shí)性、完整性負(fù)責(zé)”，而現(xiàn)實(shí)中許多單位負(fù)責(zé)人在認(rèn)識(shí)上還是多把自己定位在管理當(dāng)局最高決策者的位置上，即只認(rèn)識(shí)到其對(duì)本單位的重大決策負(fù)有全面責(zé)任，而對(duì)于會(huì)計(jì)工作往往認(rèn)為屬于部門工作范疇，應(yīng)由其機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人或主管人員負(fù)責(zé)。表現(xiàn)在具體方面，單位負(fù)責(zé)人或是忙于行政管理或是忙于業(yè)務(wù)經(jīng)營或是忙于應(yīng)付大小會(huì)議，而疏于對(duì)會(huì)計(jì)工作的管理，使得許多單位內(nèi)部會(huì)計(jì)制度不規(guī)范、不健全，甚至于對(duì)會(huì)計(jì)工作漠不關(guān)心，忽視建立一套行之有效的內(nèi)部控制制度約束會(huì)計(jì)行為。因而要從單位內(nèi)部人手治理會(huì)計(jì)工作不規(guī)范和會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象，應(yīng)首先端正單位負(fù)責(zé)人的態(tài)度，使其認(rèn)識(shí)到自己在法律責(zé)任上是首要的責(zé)任承擔(dān)主體，督促其依法行使職權(quán)，做好對(duì)會(huì)計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)、對(duì)會(huì)計(jì)制度的建立和對(duì)會(huì)計(jì)人員的考核。

(二)會(huì)計(jì)人員只對(duì)其會(huì)計(jì)核算行為負(fù)責(zé)的認(rèn)識(shí)誤區(qū)

會(huì)計(jì)人員的基本職能在于會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)監(jiān)督，在現(xiàn)實(shí)中，會(huì)計(jì)人員幾乎都認(rèn)識(shí)到了會(huì)計(jì)核算的重要性，代寫職稱論文 因此，將大部分時(shí)間和精力都投入到核算業(yè)務(wù)之中，而忽視了其作為單位內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督主體的作用。再者，由于會(huì)計(jì)人員處于各單位決策者的管理之下，其工作評(píng)價(jià)和工資報(bào)酬都受到?jīng)Q策者的影響，要使其依法行使內(nèi)部監(jiān)督職權(quán)困難重重。以致于許多會(huì)計(jì)人員都認(rèn)為只要在業(yè)務(wù)上不出紕漏，保證自己在業(yè)務(wù)范圍的行為不出問題，就是一個(gè)盡職盡責(zé)的會(huì)計(jì)人員；還有的會(huì)計(jì)人員為了和管理當(dāng)局搞好關(guān)系，出于自身利益考慮，不惜放棄其法定職責(zé)，使得單位內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督成為一紙空文。

(三)對(duì)虛假會(huì)計(jì)信息認(rèn)定的認(rèn)識(shí)誤區(qū)

在追究會(huì)計(jì)法律責(zé)任時(shí)，關(guān)鍵性的一步就是要確認(rèn)會(huì)計(jì)信息是否虛假。盡管在證券法、公司法以及相關(guān)的法規(guī)中，已經(jīng)規(guī)定了出具虛假會(huì)計(jì)信息的有關(guān)人員要承擔(dān)民事賠償責(zé)任，但是，對(duì)于如何來認(rèn)定虛假會(huì)計(jì)信息往往規(guī)定得過于原則與抽象，這就給司法實(shí)踐帶來一系列的認(rèn)定問題，理論上也有很大的分歧。有的觀點(diǎn)認(rèn)為應(yīng)當(dāng)從法律角度進(jìn)行分析，而有的觀點(diǎn)則認(rèn)為應(yīng)當(dāng)從會(huì)計(jì)專業(yè)角度衡量，因而在認(rèn)定方式上難以統(tǒng)。

筆者認(rèn)為在認(rèn)定時(shí)，應(yīng)考慮從其行為構(gòu)成，即從行為是否具有違法性，主觀上是否有過錯(cuò)，行為結(jié)果的危害程度方面來加以區(qū)分，也就是采用行為目的、行為性質(zhì)、行為結(jié)果三方面結(jié)合綜合認(rèn)定的方式。但在具體認(rèn)定會(huì)計(jì)信息是否虛假時(shí)，由于執(zhí)法、司法人員往往缺乏專業(yè)知識(shí)，單純由其認(rèn)定尚有困難，因而可考慮聘請(qǐng)獨(dú)立的社會(huì)中介機(jī)構(gòu)或?qū)I(yè)人員如會(huì)計(jì)師事務(wù)所、注冊(cè)會(huì)計(jì)師借助專業(yè)知識(shí)分析判斷。

(四)會(huì)計(jì)人員缺乏相應(yīng)的法律觀念和對(duì)法律本身認(rèn)識(shí)上的誤解

目前對(duì)會(huì)計(jì)從業(yè)人員的資格取得和繼續(xù)教育方面，《會(huì)計(jì)法》和財(cái)政部發(fā)布的相關(guān)規(guī)章制度當(dāng)中都做出了一定的要求。除需要具備一定的財(cái)會(huì)專業(yè)知識(shí)外，財(cái)經(jīng)法律法規(guī)的掌握也被列入了重要內(nèi)容。遺憾的是，在這方面，許多會(huì)計(jì)人員對(duì)法律本身的理解和熟悉程度令人堪憂。在會(huì)計(jì)人員之中，許多人對(duì)于會(huì)計(jì)人員的基本職責(zé)、業(yè)務(wù)規(guī)范和法律責(zé)任方面的知識(shí)都非常貧之。

其實(shí)，作為“反映、監(jiān)督與控制”財(cái)務(wù)運(yùn)行的主體——會(huì)計(jì)人員的責(zé)任是十分重大的，尤其是在當(dāng)前社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)條件下會(huì)計(jì)的法律責(zé)任更加突出。而根據(jù)最近的調(diào)查研究與分析，即使在新《會(huì)計(jì)法》全面實(shí)施的今天，會(huì)計(jì)信息失真、財(cái)務(wù)管理混亂、跑冒滴漏嚴(yán)重、財(cái)會(huì)基礎(chǔ)工作薄弱化的現(xiàn)象仍較普遍地存在，甚至更有少數(shù)會(huì)計(jì)人員貪污挪用、嚴(yán)重違法犯罪。究其原因，主要有以下幾個(gè)方面：

1.認(rèn)識(shí)誤區(qū)

我國正處在新舊體制轉(zhuǎn)軌的時(shí)期，傳統(tǒng)觀念受到巨大的沖擊，這種客觀現(xiàn)實(shí)引發(fā)了一部分人的思想混亂，而財(cái)會(huì)領(lǐng)域又成了重災(zāi)區(qū)之一。其認(rèn)識(shí)上的誤區(qū)主要有二：

一是“機(jī)遇觀”。這幾年財(cái)會(huì)領(lǐng)域?yàn)榱吮M快與國際接軌，其政策法規(guī)和制度安排不斷朝著“自主”的方向變化和調(diào)整，因而，相當(dāng)一部分會(huì)計(jì)人員認(rèn)為，抓住這一過渡時(shí)期的“機(jī)遇”大撈一把無礙，等到規(guī)范定型后再循規(guī)蹈矩不遲。

二是“依附觀”。隨著各地企業(yè)民營化進(jìn)程的不斷加快，特別是中小企業(yè)產(chǎn)權(quán)制度改革的不斷深化，財(cái)會(huì)人員與企業(yè)的關(guān)系已由過去的半獨(dú)立型轉(zhuǎn)為依附關(guān)系，為“老板”服務(wù)已經(jīng)到了無所顧忌的程度，因而造假賬、偷漏稅、提供失真會(huì)計(jì)信息已經(jīng)成為公開的秘密。

2.素質(zhì)低下

誠然，在我國的財(cái)會(huì)領(lǐng)域確有不少優(yōu)秀的“內(nèi)當(dāng)家”，他們忠于職守，遵紀(jì)守法，默默奉獻(xiàn)；但也有相當(dāng)一部分“中間者”在“大氣候”的影響下，法律意識(shí)淺薄，隨波逐流，最終走向了拜金主義歧途，成為社會(huì)的敗類。究其原因，主要是從眾心理和政治素質(zhì)低下，導(dǎo)致以身試法。

從現(xiàn)實(shí)中層出不窮的會(huì)計(jì)違法行為的案例中也可以發(fā)現(xiàn)，會(huì)計(jì)人員缺乏起碼的職業(yè)道德和法制觀念在一定程度上助長了虛假會(huì)計(jì)信息的產(chǎn)生，代寫工作總結(jié) 這一現(xiàn)象已經(jīng)嚴(yán)重阻礙了會(huì)計(jì)隊(duì)伍的發(fā)展壯大，也嚴(yán)重影響到會(huì)計(jì)管理工作的順利開展。

在對(duì)會(huì)計(jì)法律責(zé)任的認(rèn)識(shí)上，我們應(yīng)當(dāng)清楚地看到：其認(rèn)識(shí)程度不僅僅關(guān)系到事后責(zé)任的追

究方面，還關(guān)系到法律對(duì)相關(guān)人員的教育、預(yù)測和評(píng)價(jià)等功能。要使《會(huì)計(jì)法》進(jìn)一步貫徹落實(shí)，務(wù)必強(qiáng)化這方面的認(rèn)識(shí)，筆者提議從以下幾個(gè)方面予以改進(jìn)：

(一)繼續(xù)加大《會(huì)計(jì)法》及相關(guān)財(cái)經(jīng)法律法規(guī)的宣傳教育

宣傳教育的重點(diǎn)是基層的會(huì)計(jì)人員、各單位負(fù)責(zé)人、主管財(cái)務(wù)工作的領(lǐng)導(dǎo)，可以通過對(duì)會(huì)計(jì)人員繼續(xù)教育和職業(yè)道德規(guī)范教育，對(duì)單位負(fù)責(zé)人的專門培訓(xùn)、講座等方式普及，使他們認(rèn)識(shí)到會(huì)計(jì)工作的重要性，并敦促他們建立、健全各項(xiàng)內(nèi)部管理制度，積極采取措施防范會(huì)計(jì)違法行為的發(fā)生，杜絕會(huì)計(jì)信息失真的現(xiàn)象。

(二) 在會(huì)計(jì)管理機(jī)關(guān)內(nèi)部設(shè)立專門機(jī)構(gòu)，配備專門人員，強(qiáng)化對(duì)會(huì)計(jì)法律責(zé)任的監(jiān)管力度目前在縣級(jí)以上地方各級(jí)人民政府的財(cái)政部門中一般都設(shè)置了專門的會(huì)計(jì)監(jiān)管機(jī)構(gòu)，如省財(cái)政廳設(shè)會(huì)計(jì)處，地市級(jí)財(cái)政局設(shè)會(huì)計(jì)科，縣級(jí)財(cái)政局設(shè)會(huì)計(jì)股等。但這些機(jī)構(gòu)的主要工作集中在會(huì)計(jì)工作管理、行政執(zhí)法等方面，而且往往只注重事后對(duì)會(huì)計(jì)違法行為予以處罰，缺乏事先的監(jiān)管控制功能(如對(duì)于各單位會(huì)計(jì)工作不規(guī)范的治理完善，對(duì)于會(huì)計(jì)信息真實(shí)性的認(rèn)定等)，這是他們今后需要進(jìn)一步加強(qiáng)的工作重點(diǎn)。一旦遇到會(huì)計(jì)信息理解的法律沖突時(shí)，作為會(huì)計(jì)監(jiān)管部門，應(yīng)站在獨(dú)立客觀公正的立場上，對(duì)這些會(huì)計(jì)信息予以鑒定，并做出相應(yīng)的結(jié)論，以便給有關(guān)司法部門提供依據(jù)，這將成為我國會(huì)計(jì)監(jiān)管部門今后的重要任務(wù)之一。同時(shí)可以考慮引進(jìn)專門的人員，如法務(wù)會(huì)計(jì)人員，配合做好這方面的工作，必要時(shí)也可聘請(qǐng)外部的注冊(cè)會(huì)計(jì)師予以協(xié)助。

(三)各單位應(yīng)當(dāng)建立、健全內(nèi)部控制制度，使會(huì)計(jì)工作進(jìn)一步規(guī)范化，同時(shí)也有利于劃分各種主體之間的責(zé)任

應(yīng)當(dāng)指出，會(huì)計(jì)工作失范不能僅歸結(jié)于會(huì)計(jì)制度本身的缺陷，其更深層的原因還應(yīng)歸結(jié)于單位內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)的缺陷。當(dāng)前在我國許多公司中，大股東控制或由公司中高級(jí)管理人員控制的現(xiàn)象較為普遍，造成經(jīng)營者與所有者(大多數(shù)中小股東)的權(quán)利極度不平衡，使得經(jīng)營者往往為了夸大其經(jīng)營業(yè)績或是向投資者隱瞞其真實(shí)經(jīng)營情況，不惜授意、強(qiáng)令、指使會(huì)計(jì)人員從事會(huì)計(jì)違法行為，提供和報(bào)送虛假的會(huì)計(jì)資料。針對(duì)這種情況，各單位應(yīng)當(dāng)首先健全自身的內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，如公司中應(yīng)當(dāng)建立健全股東會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)等機(jī)構(gòu)，相互之間制衡約束，才能從根本上杜絕會(huì)計(jì)違法行為的發(fā)生。其次，在追究各種主體的法律責(zé)任時(shí)，應(yīng)當(dāng)按各主體職責(zé)進(jìn)行劃分，從行為目的上去分析會(huì)計(jì)違法行為的真正操縱者，按其責(zé)任大小分別予以處罰，而不能只追究會(huì)計(jì)人員的責(zé)任。再次，各單位應(yīng)當(dāng)建立各項(xiàng)內(nèi)部控制制度，如財(cái)務(wù)審批制度、會(huì)計(jì)稽核制度、財(cái)產(chǎn)清查制度等，完善現(xiàn)有的激勵(lì)機(jī)制，對(duì)忠于職守、堅(jiān)持原則的會(huì)計(jì)人員和相關(guān)人員給予獎(jiǎng)勵(lì)；對(duì)工作失職、有違法行為的主體給予懲處或由監(jiān)督主體行使訴權(quán)，追究其法律責(zé)任。最后，各單位還應(yīng)充分發(fā)揮會(huì)計(jì)人員內(nèi)部監(jiān)督的職能，建立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，賦予相應(yīng)職權(quán)，從內(nèi)部防范各種不合法、不規(guī)范行為的發(fā)生。

會(huì)計(jì)造假是人們最大化逐利本性的體現(xiàn)，從本質(zhì)上看，它是由會(huì)計(jì)信息生產(chǎn)、監(jiān)督的契約關(guān)系沒有真正建立，即會(huì)計(jì)信息供給者與需求者主體地位不平等、會(huì)計(jì)法律關(guān)系中的權(quán)利義務(wù)不對(duì)等所造成的。

盡管社會(huì)一再強(qiáng)調(diào)改進(jìn)和強(qiáng)化會(huì)計(jì)法律責(zé)任的認(rèn)識(shí)，但是，隨著資本市場的快速發(fā)展，會(huì)計(jì)造假即提供虛假會(huì)計(jì)信息卻呈愈演愈烈之勢，造成的損失和危害已經(jīng)嚴(yán)重波及了我國社會(huì)經(jīng)濟(jì)政治生活的每一個(gè)角落，直接或間接地?fù)p害了人們的利益，成為一大社會(huì)公害，因此，對(duì)制造虛假會(huì)計(jì)信息的責(zé)任人員追究法律責(zé)任是理所當(dāng)然的。會(huì)計(jì)法律責(zé)任如何承擔(dān)，實(shí)際上就是對(duì)違法行為施以何種制裁措施的問題。筆者認(rèn)為，違反會(huì)計(jì)法律應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的法律責(zé)任是：

(一)民事責(zé)任

從會(huì)計(jì)的代理關(guān)系看，會(huì)計(jì)人員是接受管理當(dāng)局的委托，向管理當(dāng)局的委托人提供財(cái)務(wù)報(bào)告。因此，只有管理當(dāng)局才對(duì)外部投資者負(fù)責(zé)，會(huì)計(jì)人員只對(duì)管理當(dāng)局負(fù)責(zé)，與外部投資者并沒有直接的受托責(zé)任關(guān)系。因此，由會(huì)計(jì)人員承擔(dān)全部民事責(zé)任缺乏依據(jù)，并且淡化了管理當(dāng)局的責(zé)任。而且，從虛假財(cái)務(wù)報(bào)告產(chǎn)生的機(jī)制來看，會(huì)計(jì)人員主觀上一般沒有提供虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的動(dòng)機(jī)，因?yàn)樘摷儇?cái)務(wù)報(bào)告與其自身利益并沒有直接聯(lián)系，只不過是受到管理當(dāng)局的授意、指使或強(qiáng)令，為了避免被解聘或降職等而不得已做出的行為。實(shí)際上，管理當(dāng)局與股東之間的聘任報(bào)酬契約、與債權(quán)人的債務(wù)契約、資本市場籌資動(dòng)因等是導(dǎo)致他們提供虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的直接原因。會(huì)計(jì)人員的報(bào)酬取決于管理當(dāng)局，其意思表示受到管理當(dāng)局的影響?，F(xiàn)實(shí)中，會(huì)計(jì)人員一般會(huì)自覺地聽從管理當(dāng)局的意旨，而并非完全地自愿造假，所以會(huì)計(jì)人員不應(yīng)該承擔(dān)所有的民事責(zé)任。

筆者認(rèn)為，會(huì)計(jì)人員與管理當(dāng)局之間是一種雇傭關(guān)系，會(huì)計(jì)人員的民事責(zé)任可以適用侵權(quán)法中的雇員侵權(quán)責(zé)任。侵權(quán)法認(rèn)為，受雇人執(zhí)行職務(wù)行為時(shí)所致的他人損害，雇傭人應(yīng)承擔(dān)賠償責(zé)任，雇傭人的這種責(zé)任是替代賠償責(zé)任。在執(zhí)行職務(wù)的過程中，受雇人按照雇傭人的意志為雇傭人的利益所實(shí)施的行為，實(shí)際上等于雇傭人自己所實(shí)施的行為。據(jù)此，對(duì)于虛假陳述行為給投資者和其他利害關(guān)系人造成的損失，應(yīng)當(dāng)由管理當(dāng)局承擔(dān)主要的民事責(zé)任。

(二)行政責(zé)任

對(duì)于提供虛假的財(cái)務(wù)報(bào)告，會(huì)計(jì)人員往往并非不知其為違法行為，代寫留學(xué)生論文因而并不能完全免除其對(duì)虛假財(cái)務(wù)報(bào)告不法行為的責(zé)任，他們是財(cái)務(wù)報(bào)告的直接制造者，對(duì)虛假報(bào)告負(fù)有不可推卸的責(zé)任。行政責(zé)任包括行政處罰和行政處分。目前我國會(huì)計(jì)造假法律責(zé)任以行政責(zé)任為重，并以財(cái)政部門為主，由審計(jì)、稅務(wù)、銀行、證券、保險(xiǎn)等多個(gè)部門參與共同對(duì)會(huì)計(jì)造假追究行政責(zé)任，《會(huì)計(jì)法》和《公司法》中也規(guī)定了對(duì)此行為根據(jù)情節(jié)嚴(yán)重程度分別做罰款、吊銷資格證書等處罰。

(三)刑事責(zé)任

會(huì)計(jì)造假刑事責(zé)任是指實(shí)施了刑事法律規(guī)范禁止的會(huì)計(jì)造假行為所必須承擔(dān)的刑事法律后果。會(huì)計(jì)造假實(shí)質(zhì)上是違反會(huì)計(jì)契約的行為，理應(yīng)承擔(dān)違約責(zé)任。我國《刑法》和《會(huì)計(jì)法》中都對(duì)會(huì)計(jì)造假行為規(guī)定了相應(yīng)的刑事責(zé)任條款。

會(huì)計(jì)法律責(zé)任雖然看起來比較復(fù)雜，但只要我們掌握一定的方法與程序，還是可以避免與減輕的。

(一)加強(qiáng)對(duì)《會(huì)計(jì)法》及其他有關(guān)財(cái)經(jīng)法律的學(xué)習(xí)，熟悉財(cái)會(huì)知識(shí)。企業(yè)管理人員，尤其是單位負(fù)責(zé)人，要認(rèn)真學(xué)習(xí)財(cái)經(jīng)法規(guī)，在法律規(guī)定的范圍內(nèi)進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營管理。假如一個(gè)管理人員對(duì)財(cái)經(jīng)法律絲毫不懂，除了不是一個(gè)合格的管理人員外，在許多場合下，他也很可能強(qiáng)行命令財(cái)會(huì)人員違反財(cái)政法規(guī)去進(jìn)行財(cái)務(wù)活動(dòng)。這時(shí)，財(cái)會(huì)人員只能面對(duì)兩種選擇，要么按領(lǐng)導(dǎo)的意思去辦，要么丟掉自己的飯碗。一般情況下財(cái)會(huì)人員會(huì)選擇前者，這就容易造成《會(huì)計(jì)法》第27條的會(huì)計(jì)責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生。在美國沒有企業(yè)的董事長、總經(jīng)理是不懂財(cái)會(huì)的，8O%一9O 的大中型企業(yè)總經(jīng)理是由財(cái)會(huì)人員直接提上來的。這對(duì)我國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中避免會(huì)計(jì)違法責(zé)任也是一個(gè)借鑒。

其次，財(cái)會(huì)人員也要加強(qiáng)業(yè)務(wù)知識(shí)培訓(xùn)，不斷更新自己的知識(shí)。要選擇與工作相適應(yīng)的學(xué)歷、職稱、能力的會(huì)計(jì)人員，聘請(qǐng)到專業(yè)崗位上來。同時(shí)認(rèn)真做好會(huì)計(jì)繼續(xù)教育工作，提高自己法律知識(shí)，避免法律責(zé)任。

(二)建立和完善單位內(nèi)控制度。內(nèi)控制度，是指企業(yè)內(nèi)部的管理控制系統(tǒng)，是為了保護(hù)資產(chǎn)安全，查弊糾錯(cuò)、確保會(huì)計(jì)記錄準(zhǔn)確和完整、及時(shí)編制可信的財(cái)務(wù)信息而制定的管理體系和控制程序。內(nèi)控制度是保證企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)順利進(jìn)行，保證會(huì)計(jì)資料真實(shí)、合法、完整的一項(xiàng)有效措施，是提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的重要環(huán)節(jié)。只要企業(yè)存在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和經(jīng)營管理，就要有相應(yīng)的內(nèi)部控制制度。雖然《會(huì)計(jì)法》突出了內(nèi)部控制的要求，但目前我國一些單位會(huì)計(jì)秩序仍然混亂，造假舞弊、貪污、盜竊、挪用公款等同題日益嚴(yán)重，會(huì)計(jì)責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)日益加劇，造成這一結(jié)果的重要原因就是因?yàn)樵S多公司至今未建立內(nèi)控制度或內(nèi)控制度存在缺陷。隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，我國公司迫切需要建立健全內(nèi)控制度體系。美國的注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)一個(gè)企業(yè)的審計(jì)，已不是重點(diǎn)審查其憑證、賬簿、報(bào)表，他們的主要精力是放在研究這個(gè)企業(yè)的內(nèi)控制度是否完善，檢驗(yàn)其內(nèi)控制度是否有效。財(cái)政部最近發(fā)布了《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制基本規(guī)范》(征求意見稿)，要求各單位內(nèi)控制度應(yīng)符合以下規(guī)定：1.記賬人員與經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)和會(huì)計(jì)事項(xiàng)的審批人員、經(jīng)辦人員、財(cái)物保管人的職責(zé)權(quán)限應(yīng)當(dāng)明確，并相互分離、相互制約；2.重大對(duì)外投資、資產(chǎn)處置、資金調(diào)度和其他重要經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的決策和執(zhí)行的相互監(jiān)督、相互制約程序應(yīng)當(dāng)明確；3.財(cái)產(chǎn)清查的范圍、期限和組織程序應(yīng)當(dāng)明確；4.對(duì)會(huì)計(jì)資料定期進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)的辦法和程序應(yīng)當(dāng)明確。只有這樣，才能維護(hù)單位財(cái)會(huì)制度，規(guī)避法律風(fēng)險(xiǎn)。

落實(shí)會(huì)計(jì)法律責(zé)任是解決和約束會(huì)計(jì)工作中存在的問題，把會(huì)計(jì)工作的目的要求落到實(shí)處、減少和避免會(huì)計(jì)工作中的失誤、提高經(jīng)營管理水平，全面出色地完成新時(shí)期會(huì)計(jì)工作的各項(xiàng)目標(biāo)任務(wù)的有效途徑之一，那么，如何才能落實(shí)會(huì)計(jì)法律責(zé)任呢?筆者認(rèn)為，應(yīng)強(qiáng)化和建立以下幾項(xiàng)制度：

l、建立公共監(jiān)督稽查制度。組建以財(cái)政、審計(jì)等有關(guān)職能部門參加的監(jiān)督管理組織，進(jìn)行外部監(jiān)督，定期或不定期對(duì)部門開展稽查工作，進(jìn)行法律、法規(guī)和行政的多重監(jiān)督，堅(jiān)決遏制造假之風(fēng)。

2、建立社會(huì)與系統(tǒng)內(nèi)外聯(lián)審制度。內(nèi)部控制制度是現(xiàn)代管理制度的重要組成部分，對(duì)明確和規(guī)范單位各部門、各環(huán)節(jié)甚至各崗位的職責(zé)和行為，對(duì)提高管理效率、保護(hù)資產(chǎn)安全和完整等，都有十分重要的作用。為防止會(huì)計(jì)舞弊行為，應(yīng)對(duì)相關(guān)人員進(jìn)行法律意識(shí)和法制觀念教育，加大懲治力度，使違法者承擔(dān)法律責(zé)任。執(zhí)法部門可采取聯(lián)合辦公，密切配合，互相觀點(diǎn)牽制的辦法；單位內(nèi)部應(yīng)建立嚴(yán)格的內(nèi)部控制制度，避免會(huì)計(jì)人員與領(lǐng)導(dǎo)通謀遣假的現(xiàn)象出現(xiàn)。

3、建立誠信自律制度。要強(qiáng)化會(huì)計(jì)人員的行為與道德規(guī)范，把“不做假賬”作為誠實(shí)守信的基本要求，建立自律制度，讓所有人員都按照這種基本職業(yè)道德要求辦好各自的事情，提高自己的社會(huì)信用度，樹立良好的社會(huì)形象。

4、建立考核評(píng)價(jià)制度。要以提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)為目的，抓好對(duì)會(huì)計(jì)人員的法規(guī)制度及會(huì)計(jì)職責(zé)的培訓(xùn)，使其熟悉“會(huì)計(jì)核算、會(huì)計(jì)檢查和會(huì)計(jì)分析”的方法，提高自身的理論水平和業(yè)務(wù)能力。通過每年對(duì)相關(guān)人員的效績考核與綜合評(píng)價(jià)，對(duì)業(yè)務(wù)素質(zhì)差、工作不能勝任的予以下崗，對(duì)不執(zhí)行財(cái)務(wù)制度、違法亂紀(jì)的要堅(jiān)決擻職并繩之以法。