審計(jì)證據(jù)是指審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員獲取的，用以證明審計(jì)事實(shí)真相，形成審計(jì)結(jié)論的證明材料。其特征是：（1）證據(jù)范圍的廣泛性。除了書證、物證、證人證言、勘驗(yàn)筆錄等證據(jù)外，還可以是其他證據(jù)；（2）證據(jù)用途的多樣性；（3）證據(jù)收集主體的特定性；（4）證據(jù)資源的特殊性；（5）審計(jì)證據(jù)是審計(jì)質(zhì)量的主要保證。

根據(jù)ASA 500:“審計(jì)師必須獲取足夠和適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，為其審計(jì)觀點(diǎn)提供合理的結(jié)論?！?

1、審計(jì)證據(jù)是審計(jì)意見的支柱

2、審計(jì)證據(jù)是審計(jì)人員形成審計(jì)結(jié)論的基礎(chǔ)

3、審計(jì)證據(jù)是解除或追究被審計(jì)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任的依據(jù)

4、審計(jì)證據(jù)是控制審計(jì)工作質(zhì)量的關(guān)鍵

審計(jì)證據(jù)的分類標(biāo)準(zhǔn)很多，由此而確定的審計(jì)種類也是名目繁多。事實(shí)上，注冊(cè)會(huì)計(jì)師常常需要根據(jù)特定的審計(jì)目標(biāo)去收集不同的審計(jì)證據(jù)，包括：

第一，為了證實(shí)某一認(rèn)定，不僅有的需要多個(gè)審計(jì)證據(jù)，甚至需要收集不同形式的審計(jì)證據(jù)。如為了證實(shí)存貨的完整性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以收集實(shí)物證據(jù)、書面證據(jù)和口頭證據(jù)。這些證據(jù)中有的可以作為基本證據(jù)，有的則可能是很好的輔助證據(jù)。

第二，實(shí)施同一測(cè)試程序可以獲得針對(duì)不同認(rèn)定的有效審計(jì)證據(jù)，如對(duì)應(yīng)收賬款項(xiàng)目進(jìn)行函證的結(jié)果可以為應(yīng)收賬款的存在和計(jì)價(jià)兩項(xiàng)認(rèn)定提供審計(jì)證據(jù)，這些證據(jù)從形式上來(lái)看是一種書面證據(jù)，而從其來(lái)源渠道上看則是外來(lái)證據(jù)。結(jié)合特定的審計(jì)目標(biāo)或報(bào)表認(rèn)定不難發(fā)現(xiàn)：有關(guān)某項(xiàng)認(rèn)定的審計(jì)證據(jù)一般不得用于替代另一項(xiàng)認(rèn)定應(yīng)獲取的審計(jì)證據(jù)；不同的審計(jì)證據(jù)可以證實(shí)不同的報(bào)表認(rèn)定，也可以證實(shí)同一報(bào)表項(xiàng)目的認(rèn)定；不同的審計(jì)證據(jù)可以通過(guò)實(shí)施不同的測(cè)試程序來(lái)獲，但在同一測(cè)試程序中獲得的審計(jì)證據(jù)可能證實(shí)不同的認(rèn)定。

國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)頒發(fā)的《國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則——審計(jì)證據(jù)》將審計(jì)證據(jù)分為：會(huì)計(jì)報(bào)表所依據(jù)的原始憑證與會(huì)計(jì)記錄、其他來(lái)源的佐證信息。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)頒布的《審計(jì)準(zhǔn)則第32號(hào)說(shuō)明書》，把審計(jì)證據(jù)分為所依據(jù)的會(huì)計(jì)資料和佐證信息兩大類，并且規(guī)定佐證信息又包括以下七種形式：實(shí)物證據(jù)、文書證據(jù)、聲明書、函證、口頭證據(jù)、數(shù)學(xué)性證據(jù)和分析性證據(jù)。以上所述審計(jì)證據(jù)種類的不同，是由于其內(nèi)容不一致、形式不相同和取得的來(lái)源不盡相同所造成的。

為了使審計(jì)證據(jù)的收集、整理和評(píng)價(jià)工作更為有效，也為了審計(jì)目標(biāo)的順利實(shí)現(xiàn)，使人們加深對(duì)審計(jì)證據(jù)的了解，這里結(jié)合審計(jì)具體目標(biāo)闡述審計(jì)證據(jù)按其存在形式（或稱按其外形特征）的分類，即分為實(shí)物證據(jù)、書面證據(jù)、口頭證據(jù)和環(huán)境證據(jù)。

1、實(shí)物證據(jù)

實(shí)物證據(jù)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)實(shí)地觀察和參加清查盤點(diǎn)所獲得的，用以證明有關(guān)實(shí)物資產(chǎn)是否存在的證據(jù)。實(shí)物證據(jù)對(duì)某項(xiàng)實(shí)物資產(chǎn)是否存在的證明力最強(qiáng)，效果最為顯著。它可以對(duì)該實(shí)物的狀態(tài)、數(shù)量、特征給予有力的證明。因此，在對(duì)現(xiàn)金、存貨、固定資產(chǎn)等項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師首先考慮通過(guò)清查、監(jiān)督或參與盤點(diǎn)來(lái)取得實(shí)物證據(jù)以證明它們是否存在。但是我們也可以看出實(shí)物證據(jù)并不能完全證明該項(xiàng)實(shí)物資產(chǎn)的價(jià)值及其所有權(quán)的歸屬。就實(shí)物資產(chǎn)價(jià)值的確定而言，它主要取決于實(shí)物資產(chǎn)的質(zhì)量，而實(shí)物資產(chǎn)的質(zhì)量不能完全依據(jù)它的外形和狀態(tài)來(lái)確認(rèn)，因?yàn)槲覀儾浑y發(fā)現(xiàn)一些看似污穢不堪、質(zhì)量奇差的實(shí)物（如設(shè)備）才剛剛投入使用很短的時(shí)間，但對(duì)它的設(shè)計(jì)使用壽命而言才算開了一個(gè)頭。與此相反，某些外觀嶄新、光澤鑒人的設(shè)備可能已接近它設(shè)計(jì)使用壽命的終點(diǎn)。所以說(shuō)，確定實(shí)物資產(chǎn)的價(jià)值應(yīng)以取得時(shí)有關(guān)資料或中介部門評(píng)估確認(rèn)資料為主要依據(jù)，切不可以“貌”取值。

就實(shí)物資產(chǎn)的所有權(quán)而言，也許注冊(cè)會(huì)計(jì)師看到納入盤存清點(diǎn)的實(shí)物中包括外單位寄存的實(shí)物、被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)性租入的設(shè)備、已售出待發(fā)運(yùn)的商品。毋庸置疑，這些實(shí)物的所有權(quán)與被審計(jì)單位毫不相干。因此，實(shí)物證據(jù)不能證實(shí)資產(chǎn)價(jià)值和所有權(quán)的認(rèn)定，可以說(shuō)是它的一種局限性，這種局限性需要通過(guò)另行審計(jì)并取得其他形式的審計(jì)證據(jù)方可得以完善補(bǔ)充。

2、書面證據(jù)

書面證據(jù)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)實(shí)施測(cè)試程序和運(yùn)用不同的方法所獲取的以書面資料為存在形式的審計(jì)證據(jù)，諸如：有關(guān)的原始憑證、記賬憑證、會(huì)計(jì)賬簿、各種明細(xì)項(xiàng)目表、各種合同、會(huì)議記錄和文件、函件、通知書、報(bào)告書、聲明書、程序手冊(cè)等。書面證據(jù)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師收集的數(shù)量最多、范圍最廣的一種證據(jù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表審計(jì)意見基本上都以書面證據(jù)為基礎(chǔ)。

書面證據(jù)具有如下特點(diǎn)：第一是數(shù)量多；第二是覆蓋范圍廣；第三是來(lái)源渠道多樣化；第四是容易被篡改。根據(jù)這些特點(diǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在大量收集有關(guān)的書而證據(jù)時(shí)，還要注意對(duì)書面證據(jù)進(jìn)行認(rèn)真細(xì)致的鑒定和分析，運(yùn)用專業(yè)判斷，辨別真?zhèn)?，充分正確地利用書面證據(jù)。

書面證據(jù)按其來(lái)源渠道可以分為親歷證據(jù)、外部證據(jù)和內(nèi)部證據(jù)三類。

（1）.親歷證據(jù)：

親歷證據(jù)是指由注冊(cè)會(huì)計(jì)師（包括助理人員、外聘專家）通過(guò)運(yùn)用專業(yè)判斷和相應(yīng)的程序與方法，對(duì)被審事項(xiàng)的有關(guān)資料進(jìn)行計(jì)算和分析而得到的證據(jù)，包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師動(dòng)手編制的各種計(jì)算表、分析表等。對(duì)于書面證據(jù)而言，親歷證據(jù)強(qiáng)調(diào)的是注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)有關(guān)基礎(chǔ)資料（證據(jù)）必須進(jìn)行重新加工，按照既定的目標(biāo)所確定的程序進(jìn)行計(jì)算和分析，因此，它具有較其他來(lái)源形式證據(jù)更為可靠的證明力。

（2）.外部證據(jù)：

外部證據(jù)指由被審計(jì)單位以外的，與被審事項(xiàng)有一定聯(lián)系的第三者提供的相關(guān)證據(jù)。外部證據(jù)除有關(guān)單位提供的業(yè)務(wù)詢證證據(jù)和書面證明以外，還包括有不在書面證據(jù)范圍內(nèi)的有關(guān)實(shí)物證據(jù)和外部人員的陳述等。具體地講，外部書面證據(jù)形式有兩類。第一類包括應(yīng)收賬款的回函、被審計(jì)單位的律師或其他獨(dú)立專家關(guān)于被審計(jì)單位資產(chǎn)所有權(quán)或負(fù)債的證明函件、保險(xiǎn)公司的證明函件、寄售企業(yè)或代售企業(yè)的證明函件、證券經(jīng)紀(jì)人的證明書等。這些外部書面證據(jù)一般由被審計(jì)單位以外的第三者直接提供給注冊(cè)會(huì)計(jì)師，而沒有經(jīng)過(guò)被審計(jì)單位職員之手，不存在被涂改和被偽造的可能性。

因此，是證明力較強(qiáng)的一種審計(jì)證據(jù)。第二類外部書面證據(jù)諸如銀行對(duì)賬單、購(gòu)貨發(fā)票、應(yīng)收票據(jù)、顧客訂貨單、有關(guān)的合同和契約等。這些證據(jù)都是由被審計(jì)單位以外的單位所出具，但是由被審計(jì)單位有關(guān)業(yè)務(wù)人員進(jìn)行保存和處理，難免存在被涂改甚至偽造的可能性。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)價(jià)其可靠性必須考慮這一因素，把這類證據(jù)確定為其證明力略低于第一類外部書面證據(jù)，并對(duì)這類證據(jù)中有被涂改或偽造的痕跡予以高度的關(guān)注和警覺。

（3）.內(nèi)部證據(jù)：

內(nèi)部證據(jù)是指由被審計(jì)單位內(nèi)部機(jī)構(gòu)或職員編制并提供的有關(guān)書面證據(jù)。內(nèi)部書面證據(jù)的可靠性一般不如外部書面證據(jù)強(qiáng)，而且內(nèi)部書面證據(jù)由于形式的不同其可靠性也不盡相同。根據(jù)內(nèi)部書面證據(jù)可靠性的強(qiáng)弱，可以劃分以下三類：

第一類是由被審計(jì)單位外部組織或部門規(guī)定統(tǒng)一格式和填制要求的，而由被審計(jì)單位內(nèi)部職員填制并提供的有關(guān)書面證據(jù)，如由稅務(wù)監(jiān)制的銷貨發(fā)票（含普通發(fā)票和增值稅專用發(fā)票）、銀行統(tǒng)一印制的各種支票和匯票，由財(cái)政部門監(jiān)制的財(cái)政收費(fèi)收據(jù)等，這類證據(jù)的可靠性對(duì)各種內(nèi)部證據(jù)而言是最強(qiáng)的，因?yàn)檫@類證據(jù)資料的填制情況往常要受到相應(yīng)管理部門突擊性或定期檢查監(jiān)督，當(dāng)被審計(jì)單位內(nèi)部控制較為健全有效時(shí)，這類證據(jù)仍不失為一種可靠性強(qiáng)的審計(jì)證據(jù)。

第二類是由被審計(jì)單位有關(guān)人員編制和填報(bào)用于對(duì)外公布但無(wú)格式和規(guī)范要求的內(nèi)部證據(jù)，如經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)合同、文件和內(nèi)部定額標(biāo)準(zhǔn)等。這類證據(jù)雖不一定要接受外界的監(jiān)督檢查，但在一定程度上要受到有關(guān)業(yè)務(wù)單位或主管部門的制約，經(jīng)過(guò)他們的審批，對(duì)其的公正性、嚴(yán)肅性和科學(xué)性有嚴(yán)格的要求。因此，當(dāng)企業(yè)內(nèi)部控制健全有效時(shí)，第二類證據(jù)仍具有一定可靠性，但始終較第一類內(nèi)部書面證據(jù)可靠性低。

第三類內(nèi)部書面證據(jù)是那些既無(wú)規(guī)范要求或者無(wú)任何外部單位制約，且無(wú)需公開的由被審計(jì)單位有關(guān)人員填制并出具的資料，如自制的原始憑證、記賬憑證、會(huì)計(jì)賬簿記錄等。這類證據(jù)的可靠性完全取決于經(jīng)手人員的素質(zhì)、內(nèi)部控制的有效制約程度，因而它的可靠性程度為最低。但是不能否定的是：當(dāng)內(nèi)部控制健全有效，而且相關(guān)的內(nèi)部證據(jù)能相互印證時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師仍然可以信賴其可靠性。

內(nèi)部書面證據(jù)從其反映的內(nèi)容來(lái)看包括：反映會(huì)計(jì)核算處理情況的會(huì)計(jì)記錄，反映被審計(jì)單位管理當(dāng)局責(zé)任、態(tài)度和意圖的管理當(dāng)局聲明書以及其他的書面文件。其中會(huì)計(jì)記錄包括各種原始憑證、記賬憑證、賬簿記錄、試算平衡表、科目匯總表、項(xiàng)目明細(xì)表等。它是注冊(cè)會(huì)計(jì)師取自被審計(jì)單位內(nèi)部的一種數(shù)量最多且最為重要的審計(jì)證據(jù)，其可靠性關(guān)鍵取決于被審計(jì)單位內(nèi)部控制的完善程度。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在取得這類證據(jù)時(shí)往往要相互聯(lián)系、按其鉤稽關(guān)系相互印證地尋找和評(píng)價(jià)，必要時(shí)應(yīng)視被審項(xiàng)目的重要程度和審計(jì)環(huán)境狀況，按其會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理過(guò)程順查或逆查所有的詳細(xì)資料，甚至要進(jìn)一步審查業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)各種獲準(zhǔn)手續(xù)文件作為審計(jì)證據(jù)。

對(duì)于被審計(jì)單位管理當(dāng)局聲明書，由于它涉及被審計(jì)單位在會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)過(guò)程中所做的重要陳述或保證，是一種態(tài)度或意圖的反映，主觀色彩十分濃厚，因而其可靠性較低，這便要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能一味地信賴這份聲明書，而應(yīng)該通過(guò)實(shí)施其他必要的審計(jì)程序來(lái)判斷會(huì)計(jì)報(bào)表的合法性、公允性和會(huì)計(jì)處理的一貫性程度如何。綜上所述，注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取內(nèi)部書面證據(jù)不僅要求有較強(qiáng)的專業(yè)水平和科學(xué)的審計(jì)程序，而且它將花費(fèi)整個(gè)審計(jì)工作的絕大部分時(shí)間，是審計(jì)工作的重心和核心過(guò)程。

3、口頭證據(jù)

口頭證據(jù)是經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師詢問(wèn)而由被審計(jì)單位有關(guān)人員或其他人員進(jìn)行口頭答復(fù)所形成的審計(jì)證據(jù)。在審計(jì)過(guò)程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師往往要就以下事項(xiàng)向有關(guān)人員進(jìn)行詢問(wèn)：①被審事項(xiàng)發(fā)生時(shí)的實(shí)況；②對(duì)特別事項(xiàng)的處理過(guò)程；③采用特別會(huì)計(jì)政策和方法的理由；④對(duì)舞弊事實(shí)的追溯調(diào)查；⑤可能事項(xiàng)的意見或態(tài)度等等。通常，口頭證據(jù)本身不能完全證明事實(shí)的真相，因?yàn)楸徽{(diào)查或詢問(wèn)人可能有意隱瞞實(shí)情或由于對(duì)過(guò)去事情記憶上的模糊或遺漏而導(dǎo)致口頭證據(jù)不準(zhǔn)確、不完整。因此，獲取口頭證據(jù)的同時(shí)，還應(yīng)實(shí)施其他審計(jì)程序以獲取其他形式的審計(jì)證據(jù)。

往往，注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取口頭證據(jù)的目的不外乎兩個(gè)方面。其一，為了印證某一結(jié)果是否與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的判斷相一致。其二，注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲得口頭證據(jù)的目的在于發(fā)掘一些新的重要審計(jì)線索，從而有利于對(duì)有關(guān)事項(xiàng)進(jìn)行進(jìn)一步調(diào)查取證。無(wú)論出于何種目的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取口頭證據(jù)時(shí)一定要講究技巧性，不可逼供，更不可恫嚇威脅，但應(yīng)講明原則和要求，循循啟導(dǎo)，對(duì)各種重要的口頭答復(fù)做好筆錄，注明被詢問(wèn)人姓名、時(shí)間、地點(diǎn)和背景，必要時(shí)應(yīng)要求被詢問(wèn)人確認(rèn)并簽名。

雖然口頭證據(jù)可靠性較低，需要其他證據(jù)的支持和佐證，但如果不同的被詢問(wèn)人員對(duì)同一問(wèn)題在同一時(shí)間所做的口頭陳述一致時(shí)，其可靠性則顯得較強(qiáng)，可以作為審計(jì)結(jié)論的依據(jù)。

4、環(huán)境證據(jù)

環(huán)境證據(jù)亦稱狀況證據(jù)，是指影響被審事項(xiàng)的各種環(huán)境事實(shí)。環(huán)境證據(jù)一般不屬于基本證據(jù)，不能用于直接證實(shí)有關(guān)被審事項(xiàng)，但它可以幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解被審事項(xiàng)所處的環(huán)境或發(fā)展的狀況，為判斷被審事項(xiàng)和確證已收集其他證據(jù)的程度提供依據(jù)，因而，環(huán)境證據(jù)仍然是注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行判斷所必須掌握的資料。具體地劃分，環(huán)境證據(jù)包括：反映內(nèi)部控制狀況的環(huán)境證據(jù)、反映管理素質(zhì)的環(huán)境、反映管理水平和管理?xiàng)l件的環(huán)境證據(jù)。

環(huán)境證據(jù)最突出的特點(diǎn)是它能幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師正確評(píng)價(jià)有關(guān)資料所反映信息在總體或大體上的可靠程度，亦即它對(duì)證實(shí)總體合理性這一審計(jì)目標(biāo)有著積極的意義。通常，運(yùn)用調(diào)查、詢問(wèn)和觀察等手段是注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取環(huán)境證據(jù)的有效途徑。注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過(guò)設(shè)計(jì)調(diào)查表、記錄詢問(wèn)觀察事項(xiàng)等方式來(lái)形成審計(jì)工作底稿，作為發(fā)表審計(jì)意見依據(jù)的環(huán)境證據(jù)。

審計(jì)證據(jù)的特性是指審計(jì)證據(jù)內(nèi)在的特征和性質(zhì)，具體體現(xiàn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師圍繞這些特征和性質(zhì)收集審計(jì)證據(jù)時(shí)應(yīng)達(dá)到的基本要求。對(duì)審計(jì)證據(jù)的特性，在國(guó)際上有不同的描述。

國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則認(rèn)為審計(jì)證據(jù)的特性包括充分性和適當(dāng)性（sufficiency ＆ appropriatenes），其中適當(dāng)性又包括相關(guān)性和可靠性（relerance＆reliability）兩個(gè)方面。美國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則提出審計(jì)證據(jù)特性包括充分性和勝任性（sufficiency＆competence），其中勝任性可以從可靠性（validity/reliability）和相關(guān)性（relerance）兩個(gè)方面進(jìn)行解釋。我國(guó)的臺(tái)灣省則稱審計(jì)證據(jù)的特性為充分性和適切性（包括相關(guān)性和可靠性），而香港直接描述為充分性、相關(guān)性和可靠性三個(gè)方面。我國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則沿用了國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則的提法，在《審計(jì)證據(jù)準(zhǔn)則》第五條中規(guī)定：“注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)取得充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)后，形成審計(jì)意見，出具審計(jì)報(bào)告。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)運(yùn)用專業(yè)判斷，確定審計(jì)證據(jù)是否充分、適當(dāng)?！?

(1)審計(jì)證據(jù)的充分性

審計(jì)證據(jù)的充分性是指審計(jì)證據(jù)的數(shù)量足以使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師形成審計(jì)意見，即收集的審計(jì)證據(jù)數(shù)量是否足夠。根據(jù)定義可知：審計(jì)意見的形成是建立在有足夠數(shù)量審計(jì)證據(jù)基礎(chǔ)之上。那么，是否審計(jì)證據(jù)越多越好？回答是否定的。因?yàn)闉榱巳〉眠^(guò)多的審計(jì)證據(jù)必然要耗費(fèi)過(guò)多的審計(jì)成本，影響審計(jì)效益和效率。根據(jù)審計(jì)證據(jù)準(zhǔn)則，評(píng)價(jià)和判斷審計(jì)證據(jù)是否充分，應(yīng)當(dāng)考慮以下因素：①審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；②具體審計(jì)項(xiàng)目的重要程度；③注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其助理人員的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)；④審計(jì)過(guò)程中是否發(fā)現(xiàn)錯(cuò)誤或舞弊；⑤審計(jì)證據(jù)的類型與獲取途徑。

1.審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

通常，人們?cè)诳紤]審計(jì)證據(jù)的充分適當(dāng)特性的時(shí)候，一般不考慮檢查風(fēng)險(xiǎn)而考慮固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)對(duì)其影響。這是因?yàn)椋瑱z查風(fēng)險(xiǎn)的大小是由其他風(fēng)險(xiǎn)水平確定之后計(jì)算分析而得的，是其他風(fēng)險(xiǎn)水平變化后的結(jié)果。眾所周知：當(dāng)固有風(fēng)險(xiǎn)水平較高時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)實(shí)質(zhì)性測(cè)試的范圍應(yīng)擴(kuò)大，即所收集的審計(jì)證據(jù)數(shù)量應(yīng)越多，反之亦然；當(dāng)控制風(fēng)險(xiǎn)水平較高時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師同樣需要收集數(shù)量較多的審計(jì)證據(jù)。因此可以看出：固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)水平與所需審計(jì)證據(jù)的數(shù)量是同向變動(dòng)關(guān)系。這兩個(gè)風(fēng)險(xiǎn)要素受到以下因素的影響：

1)審計(jì)項(xiàng)目的性質(zhì)。對(duì)于那些重要的審計(jì)項(xiàng)目，一旦發(fā)表錯(cuò)誤意見，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就要承擔(dān)很大的風(fēng)險(xiǎn)和責(zé)任。因此為謹(jǐn)慎起見，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須多渠道地廣泛收集證據(jù)，以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，確保審計(jì)質(zhì)量。同樣，對(duì)于那些具有冒險(xiǎn)性質(zhì)的被審項(xiàng)目和初次接受委托的審計(jì)項(xiàng)目，均要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)真做好調(diào)查工作，增加收集審計(jì)證據(jù)的數(shù)量。

2)內(nèi)部控制性質(zhì)和強(qiáng)弱。內(nèi)部控制的健全性和有效性是注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)的主要依據(jù)。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師經(jīng)調(diào)查評(píng)價(jià)認(rèn)為被審計(jì)單位內(nèi)部控制設(shè)計(jì)完善且執(zhí)行有效，則可將控制風(fēng)險(xiǎn)水平評(píng)估得低些，此時(shí)針對(duì)內(nèi)部控制的符合性測(cè)試則應(yīng)擴(kuò)大取證范圍和增加取證數(shù)量，而針對(duì)交易記錄和金額的實(shí)質(zhì)性測(cè)試范圍可縮小并相應(yīng)減少取證數(shù)量。反之亦然。

3)業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)性質(zhì)。被審計(jì)單位業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)越復(fù)雜，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)就越高。即使有的時(shí)候注冊(cè)會(huì)計(jì)師能搜集到很多的高質(zhì)量審計(jì)證據(jù)也難以證實(shí)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的性質(zhì)，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師就需要冒很大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師考慮接受委托時(shí)，應(yīng)對(duì)此表示充分的關(guān)注，給予充分的估計(jì)，做到防患于未然，并且在審計(jì)過(guò)程中針對(duì)這種情況應(yīng)斷然采取措施，進(jìn)行相應(yīng)的處理。

4)管理當(dāng)局的可信賴程度。管理當(dāng)局是否誠(chéng)實(shí)、正直和可靠，關(guān)系到是否可能存在重大錯(cuò)誤和舞弊現(xiàn)象。對(duì)于這種情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)高度警惕并提出相應(yīng)的審計(jì)處理措施。

5) 財(cái)務(wù)狀況。無(wú)論出于何種目的，管理當(dāng)局試圖掩蓋事實(shí)，粉飾財(cái)務(wù)狀況，以期“錦上添花”的做法不為鮮見。尤其是當(dāng)財(cái)務(wù)狀況不佳，經(jīng)營(yíng)者通過(guò)延期攤銷費(fèi)用、延期注銷損失或故意漏列負(fù)債來(lái)編制會(huì)計(jì)報(bào)表，注冊(cè)會(huì)計(jì)師更應(yīng)清楚地認(rèn)識(shí)并防止由于經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)嫁成為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的可能性，增加審計(jì)證據(jù)的數(shù)量，以支持審計(jì)意見。

6)被審計(jì)單位時(shí)常更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所。存在這一現(xiàn)象的原因大體都是被審計(jì)單位對(duì)審計(jì)報(bào)告表示不滿，或者是無(wú)法使注冊(cè)會(huì)計(jì)師就范于其某種目的。顯然這無(wú)疑會(huì)增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，接任審計(jì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)提高審計(jì)證據(jù)質(zhì)量，或增加審計(jì)證據(jù)的數(shù)量。

2.具體被審項(xiàng)目的重要程度 若被審項(xiàng)目很重要，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)它的判斷發(fā)生失誤時(shí)往往引發(fā)對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表整體判斷失誤，因而要求對(duì)那些重要的項(xiàng)目擴(kuò)大取證范圍，增加取證數(shù)量，以減少審計(jì)失誤，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。相反，對(duì)那些個(gè)別判斷失誤且不至于引發(fā)整體判斷失誤的不重要項(xiàng)目，可以減少審計(jì)證據(jù)的數(shù)量，以節(jié)約審計(jì)成本。

3.注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)

相對(duì)而言，有著豐富審計(jì)經(jīng)驗(yàn)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其助理人員擅于捕捉蛛絲馬跡，然后順藤摸瓜，查清問(wèn)題的真相；也擅于以比較少的審計(jì)證據(jù)較為準(zhǔn)確地判斷出被審事項(xiàng)的真實(shí)狀況。然而，也不乏存在不思總結(jié)、不善評(píng)價(jià)和專業(yè)判斷能力較差的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，對(duì)于他們而言，增加必要的審計(jì)證據(jù)數(shù)量是保持謹(jǐn)慎的最根本途徑。

4.審計(jì)過(guò)程中是否發(fā)現(xiàn)錯(cuò)誤和舞弊

無(wú)論是初次審計(jì)還是歷次審計(jì)，一旦發(fā)現(xiàn)了存在錯(cuò)誤和舞弊的現(xiàn)象，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)考慮它對(duì)整體會(huì)計(jì)報(bào)表會(huì)帶來(lái)增加存在問(wèn)題的可能性及影響，因此，在審計(jì)過(guò)程中應(yīng)考慮增加審計(jì)證據(jù)的數(shù)量，以形成恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見。

5.審計(jì)證據(jù)的類型與獲取途徑

在本節(jié)的第一個(gè)內(nèi)容中已經(jīng)闡述，采用不同途徑可以獲得不同類型的審計(jì)證據(jù)，不同類型的審計(jì)證據(jù)其證明力也不盡相同。對(duì)于那些由注冊(cè)會(huì)計(jì)師親自計(jì)算加工而得的親歷證據(jù)和從獨(dú)立的第三者那里獲得的外部證據(jù)，其質(zhì)量是較為可靠的，因而取證數(shù)量可以相對(duì)減少。而對(duì)那些容易被偽造的內(nèi)都證據(jù)，在取證數(shù)量上應(yīng)增加。

(2)審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性

根據(jù)審計(jì)證據(jù)準(zhǔn)則，審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性是指審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性和可靠性，即審計(jì)證據(jù)應(yīng)當(dāng)與審計(jì)目際相關(guān)聯(lián)，并能如實(shí)反映客觀事實(shí)。審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性實(shí)質(zhì)上是指審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量因素，它和審計(jì)證據(jù)的充分性互為補(bǔ)充，共同體現(xiàn)其證明力的作用。這表現(xiàn)在：從支持審計(jì)意見的歸宿點(diǎn)來(lái)看，如果審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量（適當(dāng)性）越高，所需審針證據(jù)的數(shù)量（充分性）就可以減少；如果審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量（適當(dāng)性）越低，所需審計(jì)證據(jù)的數(shù)量（充分性）就應(yīng)增加。

1.審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性

審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性是指取得的審計(jì)證據(jù)必須與審計(jì)目的相關(guān)聯(lián)。例如：為了實(shí)現(xiàn)證實(shí)實(shí)物資產(chǎn)的所有權(quán)目標(biāo)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)取得相關(guān)的書面證據(jù)和口頭證據(jù)，而不應(yīng)去收集那些與所有權(quán)目標(biāo)無(wú)關(guān)的實(shí)物證據(jù)或環(huán)境證據(jù)。審計(jì)測(cè)試最為基本的環(huán)節(jié)包括符合性測(cè)試和實(shí)質(zhì)性測(cè)試。在符合性測(cè)試獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)圍繞內(nèi)部控制測(cè)試目的考慮獲取審計(jì)證據(jù)是否與下列事項(xiàng)相關(guān)：

• 相關(guān)內(nèi)部控制制度是否存在。
• 相關(guān)內(nèi)部控制制度是否有效。
• 相關(guān)內(nèi)部控制制度在所審計(jì)期間是否一貫得到遵循。

在實(shí)質(zhì)性測(cè)試中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)圍繞各項(xiàng)目交易和金額記錄來(lái)考慮獲取的審計(jì)證據(jù)是否與下列事項(xiàng)相關(guān)：

• 資產(chǎn)、負(fù)債在某一特定時(shí)日是否存在。
• 資產(chǎn)、負(fù)債在某一特定時(shí)日是否歸屬被審計(jì)單位。
• 經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生是否與被審計(jì)單位有關(guān)。
• 是否有未入賬的資產(chǎn)、負(fù)債或其他的交易事項(xiàng)。
• 資產(chǎn)、負(fù)債計(jì)價(jià)是否恰當(dāng)。
• 收入與費(fèi)用是否歸屬當(dāng)期，并相互配比。
• 會(huì)計(jì)記錄是否正確。
• 會(huì)計(jì)損表項(xiàng)目的分類反映是否適當(dāng)，是否前后一致。

2.審計(jì)證據(jù)的可靠性

審計(jì)證據(jù)的可靠性是指審計(jì)證據(jù)能夠反映和證實(shí)客觀經(jīng)濟(jì)活動(dòng)特征的程度。審計(jì)證據(jù)的可靠性受到審計(jì)證據(jù)的類型、取證的渠道和方式等等因素的影響。判斷審計(jì)證據(jù)的可靠程度可以把握以下幾個(gè)標(biāo)準(zhǔn)：

1)書面證據(jù)比口頭證據(jù)可靠。

2)外部證據(jù)比內(nèi)部證據(jù)可靠。

3)注冊(cè)會(huì)計(jì)師自行獲得的證據(jù)比由被審計(jì)單位提供的證據(jù)可靠。

4)內(nèi)部控制較好時(shí)的內(nèi)部證據(jù)比內(nèi)部控制較差時(shí)的內(nèi)部證據(jù)可靠。對(duì)于這一點(diǎn)我們可設(shè)想有以下兩種被審計(jì)單位：A公司管理制度健全嚴(yán)密，會(huì)計(jì)崗位職責(zé)明確，科學(xué)分工，合理牽制；B公司由于人手緊張，會(huì)計(jì)崗位由兩人包辦，即一個(gè)出納和一個(gè)記賬。顯然由于缺乏必要的牽制，且不說(shuō)B公司記賬員是否存在有舞弊的意圖，就是正常的核算處理都難免存在錯(cuò)誤和遺漏。因而，A公司提供的各種資料要比B公司值得信賴得多。

5)不同來(lái)源或不同性質(zhì)的審計(jì)證據(jù)能相互印證時(shí)，審計(jì)證據(jù)更為可靠。當(dāng)然，對(duì)于那些不能相互印證的審計(jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師是無(wú)法發(fā)表審計(jì)意見的，因此，應(yīng)該增加審計(jì)程序，從事進(jìn)一步的取證工作。

(1)審計(jì)證據(jù)整理與評(píng)價(jià)的一般步驟

整理和評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)一般可以分為以下四個(gè)步驟：

1.分類整理：即把分散的、零碎不全的審計(jì)證據(jù)按照不同的審計(jì)目標(biāo)進(jìn)行分類。

2.核實(shí)評(píng)價(jià)：根據(jù)分類的結(jié)果，對(duì)有關(guān)審計(jì)證據(jù)進(jìn)行復(fù)核，并就其證明力進(jìn)行分析和評(píng)價(jià)，確定是否取舍或補(bǔ)充審計(jì)證據(jù)。

3.補(bǔ)充取證：注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)審計(jì)證據(jù)評(píng)價(jià)后可能形成以下幾種結(jié)果：①審計(jì)證據(jù)充分適當(dāng)；②形成新的有價(jià)值的證據(jù)；③發(fā)現(xiàn)新問(wèn)題應(yīng)補(bǔ)充取證。對(duì)于補(bǔ)充取證要采用科學(xué)的審計(jì)程序結(jié)合審計(jì)目標(biāo)進(jìn)行。

4.綜合歸納：對(duì)于經(jīng)評(píng)價(jià)認(rèn)為審計(jì)證據(jù)充分適當(dāng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)將全部證據(jù)進(jìn)行歸納，形成局部審計(jì)意見，最后綜合形成整體的審計(jì)意見。

(2)審計(jì)證據(jù)整理與評(píng)價(jià)的要求

1.堅(jiān)持整體的觀點(diǎn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)從對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表整體發(fā)表意見的高度去整理和評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)。把整體目標(biāo)分解成單個(gè)目標(biāo)，按單個(gè)審計(jì)目標(biāo)分類整理證據(jù)，逐級(jí)往上歸類和評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性，最后構(gòu)成一個(gè)完整的對(duì)審計(jì)意見具有說(shuō)服力的證據(jù)體系。

2.堅(jiān)持聯(lián)系的觀點(diǎn)。整理、評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)必須與審計(jì)目標(biāo)相聯(lián)系，也必須從證據(jù)與證據(jù)之間的內(nèi)在聯(lián)系出發(fā)，不要簡(jiǎn)單地堆砌羅列證據(jù)。這種證據(jù)之間的內(nèi)在聯(lián)系是由被審事項(xiàng)內(nèi)部的聯(lián)系來(lái)決定的。

3.堅(jiān)持客觀的立場(chǎng)。在評(píng)價(jià)、整理審計(jì)證據(jù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師切忌主觀臆斷，不能用主觀判斷去取代證據(jù)，要做到以事實(shí)為依據(jù)，以證據(jù)為基礎(chǔ)，形成審計(jì)意見。

(3)審計(jì)證據(jù)整理與評(píng)價(jià)方法

1.分類：即將各種審計(jì)證據(jù)按其證明力的強(qiáng)弱圍繞審計(jì)目標(biāo)分門別類排列成序。

2.計(jì)算：即運(yùn)用一定的方法對(duì)有關(guān)審計(jì)證據(jù)的數(shù)據(jù)進(jìn)行加工計(jì)算，并從計(jì)算中得出所需的新證據(jù)。

3. 比較：即將不同的審計(jì)證據(jù)與其他審計(jì)證據(jù)比較和將審計(jì)證據(jù)與具體審計(jì)目標(biāo)比較。其中，將不同的審計(jì)證據(jù)之間進(jìn)行比較，主要是將不同時(shí)期的同一事項(xiàng)的證據(jù)進(jìn)行比較，或是用某一事項(xiàng)的證據(jù)與相關(guān)事項(xiàng)的證據(jù)進(jìn)行比較，據(jù)以評(píng)價(jià)分析有關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的效果效率或變動(dòng)趨勢(shì)；將審計(jì)證據(jù)與審計(jì)目標(biāo)比較，則可以判斷審計(jì)證據(jù)是否符合要求，有無(wú)補(bǔ)充取證的必要。

4.小結(jié)：即針對(duì)單個(gè)具體審計(jì)目標(biāo)將審計(jì)證據(jù)歸類后，通過(guò)計(jì)算和比較，得出單個(gè)項(xiàng)目的審計(jì)結(jié)論。

5.綜合：即根據(jù)各類審計(jì)證據(jù)和單個(gè)項(xiàng)目的審計(jì)結(jié)論進(jìn)行綜合分析，形成總體審計(jì)意見的過(guò)程。

(4)審計(jì)證據(jù)整理與分析應(yīng)注意的事項(xiàng)

1.注意把握審計(jì)證據(jù)取舍的標(biāo)準(zhǔn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師形成最終審計(jì)意見，一般是以那些典型的、賦有代表性的審計(jì)證據(jù)為基礎(chǔ)，而沒有必要、也不可能在審計(jì)報(bào)告中體現(xiàn)全部審計(jì)證據(jù)所反映的事實(shí)。因而，在對(duì)審計(jì)證據(jù)整理與分析過(guò)程中應(yīng)把握以下取舍標(biāo)準(zhǔn)：以被整理評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)的重要程度為取舍標(biāo)準(zhǔn)。審計(jì)證據(jù)的重要程度由兩方面因素決定：其一是金額大小；其二是問(wèn)題的性質(zhì)。對(duì)于那些金額較大、性質(zhì)較為嚴(yán)重的審計(jì)證據(jù)顯然頗具代表性，而那些金額雖然不大但性質(zhì)較嚴(yán)重的審計(jì)證據(jù)仍然可以作為重要審計(jì)證據(jù)處理。

2.注意分清事實(shí)的現(xiàn)象和本質(zhì)。任何一個(gè)審計(jì)證據(jù)都是現(xiàn)象與本質(zhì)的結(jié)合體?，F(xiàn)象如果與本質(zhì)相一致則稱為真象，反之，現(xiàn)象與本質(zhì)相背離時(shí)稱為假象。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)注意分清真象與假象，要做到透過(guò)現(xiàn)象看本質(zhì)，不被假象所迷惑。

3. 注意發(fā)掘偽證。被審計(jì)單位等審計(jì)證據(jù)提供者出于某種目的而提供經(jīng)過(guò)偽造的證據(jù)，這種情形已屢見不鮮。為防止魚目混珠，區(qū)分偽證和真實(shí)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)認(rèn)真研究評(píng)價(jià)，可以進(jìn)行合理推理或懷疑，從提供證據(jù)者的目的、業(yè)務(wù)發(fā)生的可能性和合理性、業(yè)務(wù)發(fā)生過(guò)程的可控性和業(yè)務(wù)發(fā)生結(jié)果的效果性等諸方面評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)的真?zhèn)纬潭龋绕湟朴诎l(fā)掘那些經(jīng)過(guò)精心炮制的偽證。綜上所述，審計(jì)證據(jù)的收集、整理和評(píng)價(jià)過(guò)程如下圖所示。

根據(jù)《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第5號(hào)——審計(jì)證據(jù)》的規(guī)定，在審計(jì)過(guò)程中可以采用檢查、監(jiān)盤、觀察、查詢及函證、計(jì)算、分析性復(fù)核等審計(jì)程序（或審計(jì)方法）來(lái)獲取審計(jì)證據(jù)。

(一)檢查

檢查是注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)會(huì)計(jì)記錄和其他書面文件可靠程度的審閱與復(fù)核。

1.審閱。審閱是對(duì)會(huì)計(jì)料及其他資料從形式到內(nèi)容進(jìn)行認(rèn)真的閱讀和審核，以判斷其真實(shí)性和合法性。通常，運(yùn)用審閱方法獲取審計(jì)證據(jù)應(yīng)注意以下幾個(gè)方面：

(1)審閱原始憑證時(shí)，應(yīng)注意其有無(wú)涂改或偽造現(xiàn)象；記載的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是否合理合法；是否有業(yè)務(wù)負(fù)責(zé)人的簽字等。

(2)審閱會(huì)計(jì)賬簿記錄時(shí)應(yīng)注意是否符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及其他有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定。如據(jù)以記賬的原始憑證是否正確、齊全；記賬憑證反映的會(huì)計(jì)分錄編制及賬戶的運(yùn)用是否恰當(dāng)；賬簿記錄的內(nèi)容是否與記賬憑證和原始憑證記載的內(nèi)容相一致；貨幣收支金額是否正常；成本核算及其方法的選用是否符合國(guó)家有關(guān)財(cái)務(wù)制度的規(guī)定等等。

(3)審閱會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)注意：會(huì)計(jì)報(bào)表的編制是否按照規(guī)定以賬簿記錄為依據(jù)進(jìn)行的；項(xiàng)目分類是否正確；會(huì)計(jì)報(bào)表附注是否對(duì)應(yīng)予揭示的問(wèn)題做了充分的披露等等。

2.復(fù)核。復(fù)核是指對(duì)有關(guān)會(huì)計(jì)資料及其他資料所反映的內(nèi)容，按照其核算程序、計(jì)算要求和鉤稽關(guān)系進(jìn)行復(fù)查、核實(shí)。具體包括：

(1)復(fù)核各種原始單據(jù)所記載的數(shù)量、單價(jià)、金額及其合計(jì)數(shù)是否正確。

(2)現(xiàn)金及銀行存款日記賬上的記錄是否與相應(yīng)的原始憑證記錄相一致。

(3)現(xiàn)金及銀行存款日記賬和記賬憑證反映的內(nèi)容是否與總賬及對(duì)應(yīng)的明細(xì)賬記錄相符。

(4)總賬的余額是否與其所屬明細(xì)賬的余額合計(jì)數(shù)相符。

(5)總賬賬戶的借方余額合計(jì)數(shù)是否等于其貸方余額合計(jì)數(shù)；總賬各賬戶的借方發(fā)生額合計(jì)數(shù)是否等于貸方發(fā)生額的合計(jì)數(shù)。

(6)會(huì)計(jì)報(bào)表有關(guān)項(xiàng)目的金額是否與對(duì)應(yīng)賬戶的余額或發(fā)生額合計(jì)數(shù)相一致或相聯(lián)系。

(7)會(huì)計(jì)報(bào)表有關(guān)項(xiàng)目的數(shù)據(jù)計(jì)算是否正確，各報(bào)表之間的有關(guān)項(xiàng)目的數(shù)據(jù)是否一致。如果與前期數(shù)據(jù)有關(guān)，是否與前期會(huì)計(jì)報(bào)表上的有關(guān)數(shù)據(jù)相符。

(8)外來(lái)對(duì)賬單是否與本單位有關(guān)賬戶的記錄相符，如不相符是否按規(guī)定調(diào)整一致。

(二)監(jiān)盤

監(jiān)盤是注冊(cè)會(huì)計(jì)師現(xiàn)場(chǎng)監(jiān)督被審計(jì)單位各種實(shí)物資產(chǎn)及現(xiàn)金、有價(jià)證券等項(xiàng)目的盤點(diǎn)，并進(jìn)行適當(dāng)?shù)某椴椤Ｗ?cè)會(huì)計(jì)師對(duì)實(shí)物資產(chǎn)、現(xiàn)金及有價(jià)證券等的監(jiān)盤應(yīng)采用適當(dāng)?shù)姆绞健?duì)于現(xiàn)金的監(jiān)盤可以事先規(guī)劃，準(zhǔn)備有關(guān)的記錄表格或調(diào)整表格、實(shí)施突擊性的監(jiān)督盤點(diǎn)，而對(duì)于那些隱藏可能性小、體積龐大、質(zhì)量較重的材料和固定資產(chǎn)則可以事先預(yù)告被審計(jì)單位，甚至要組織被審計(jì)單位有關(guān)參與人對(duì)監(jiān)盤規(guī)劃事項(xiàng)進(jìn)行學(xué)習(xí)，然后按預(yù)定程序進(jìn)行監(jiān)盤工作。

由于監(jiān)盤方法強(qiáng)調(diào)的是：盤點(diǎn)工作由被審計(jì)單位進(jìn)行，注冊(cè)會(huì)計(jì)師只進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)監(jiān)督，但對(duì)于那些價(jià)值較高的物資，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)親自進(jìn)行抽點(diǎn)，必要時(shí)對(duì)那些使用較頻繁的材料物資也應(yīng)實(shí)施抽點(diǎn)。

監(jiān)盤所取得的證據(jù)是為了證實(shí)以下幾個(gè)方面的認(rèn)定：①資產(chǎn)的實(shí)物形態(tài)是否真實(shí)存在；②對(duì)資產(chǎn)的監(jiān)盤結(jié)果是否與賬面金額相一致，如不一致應(yīng)查明原因并進(jìn)行調(diào)節(jié)，其不一致的原因往往包括記錄遺漏、短缺、毀損、貪污盜竊等等。運(yùn)用監(jiān)盤方法獲取的往往是實(shí)物證據(jù)，它不能證實(shí)以下幾項(xiàng)認(rèn)定：被審計(jì)單位是否對(duì)資產(chǎn)擁有所有權(quán)，被盤點(diǎn)資產(chǎn)如何確定其價(jià)值，被盤點(diǎn)資產(chǎn)是否完整。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)另外實(shí)施對(duì)實(shí)物資產(chǎn)的計(jì)價(jià)和所有權(quán)的審計(jì)程序。

(三)觀察

觀察是注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)地察看被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所、實(shí)物資產(chǎn)、有關(guān)業(yè)務(wù)活動(dòng)及其內(nèi)部控制的執(zhí)行情況等，以獲取審計(jì)證據(jù)的方法。采用觀察方法可以獲取環(huán)境證據(jù)。它只能幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審事項(xiàng)整體合理性進(jìn)行評(píng)價(jià)，而對(duì)具體的各項(xiàng)認(rèn)定不能提供最直接的證據(jù)。同時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于觀察中所發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題應(yīng)進(jìn)一步實(shí)施審計(jì)。

(四)查詢及函證

查詢是注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)有關(guān)人員就被審事項(xiàng)進(jìn)行書面或口頭詢問(wèn)以獲取審計(jì)證據(jù)的方法。查詢方法往往更多地獲得口頭證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)注意的是需就同一事項(xiàng)對(duì)不同人員進(jìn)行查詢，以確定各種口頭證據(jù)能否相互印證。函證是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師為印證被審計(jì)單位會(huì)計(jì)記錄所載事項(xiàng)而向被審計(jì)單位以外的第三者發(fā)函詢證的一種取證方法。對(duì)于被函證事項(xiàng)應(yīng)由被審計(jì)單位簽名確認(rèn)，然后由注冊(cè)會(huì)計(jì)師親自投遞函件并收悉回函。如果沒有回函或者回函結(jié)果不滿意，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施必要的替代程序，以獲取相應(yīng)的審計(jì)證據(jù)。

(五)計(jì)算

計(jì)算是注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位的原始憑證及會(huì)計(jì)記錄中的數(shù)據(jù)所進(jìn)行的驗(yàn)算或另行計(jì)算。在會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需大量地運(yùn)用計(jì)算方法來(lái)獲取必要的審計(jì)證據(jù)。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行計(jì)算的目的是在于驗(yàn)證被審計(jì)單位的憑證、賬簿和報(bào)表中的數(shù)字是否正確。注冊(cè)會(huì)計(jì)師運(yùn)用計(jì)算方法取證時(shí)，應(yīng)采用與被審計(jì)單位確定的政策和選定的方法相一致，但在計(jì)算形式和順序上可以按注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為最有利于提高效率的方式進(jìn)行，不一定要遵循被審計(jì)單位的原定方式和方法。

例如：注冊(cè)會(huì)計(jì)師為驗(yàn)證累計(jì)折舊計(jì)提的正確性，應(yīng)先將被審計(jì)單位確定的計(jì)提基礎(chǔ)時(shí)期（即是按本期余額還是按上期余額計(jì)提折舊）、計(jì)提折舊方法、使用年限、凈殘值率、計(jì)提折舊范圍（即哪些固定資產(chǎn)可以計(jì)提折舊）等予以審核采用，然后收集有關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行計(jì)算；計(jì)算時(shí)一般以一年為計(jì)算期，而被審計(jì)單位的計(jì)算期可能是一個(gè)月一個(gè)月計(jì)算累加而得的。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)計(jì)算過(guò)程中的準(zhǔn)確性和計(jì)算結(jié)果以及其他差錯(cuò)（如過(guò)賬和轉(zhuǎn)賬）等予以關(guān)注。

計(jì)算取證的另外一種形式是對(duì)會(huì)計(jì)資料中有關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行加總或其他運(yùn)算。其中加總可以橫向數(shù)據(jù)加總，也可以縱向數(shù)據(jù)加總。橫向加總主要是驗(yàn)證借貸余三欄金額的正確性和多欄式明細(xì)賬中各明細(xì)項(xiàng)目數(shù)據(jù)與總數(shù)據(jù)的正確關(guān)系；縱向加總對(duì)于驗(yàn)證合計(jì)數(shù)、累計(jì)數(shù)的正確性不適為很有效的方法。

(六)分析性復(fù)核

分析性復(fù)核是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)分析被審計(jì)單位重要的比率或趨勢(shì)，包括調(diào)查這些比率或趨勢(shì)的異常變動(dòng)及其與預(yù)期數(shù)額和相關(guān)信息的差異而獲取審計(jì)證據(jù)的方法。分析性復(fù)核方法可以獲得有關(guān)項(xiàng)目存在異常變動(dòng)的證據(jù)。對(duì)于異常變動(dòng)項(xiàng)目，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)重新考慮所采用審計(jì)方法的適當(dāng)性，必要時(shí)應(yīng)追加審計(jì)程序，以獲取更為可靠的審計(jì)證據(jù)。在實(shí)施分析性復(fù)核程序時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以使用簡(jiǎn)易比較、比率分析、結(jié)構(gòu)百分比分析和趨勢(shì)比率分析方法，同時(shí)應(yīng)考慮數(shù)據(jù)之間是否存在某種預(yù)期關(guān)系，如果不存在預(yù)期關(guān)系，不應(yīng)運(yùn)用分析性復(fù)核。

(七)審計(jì)程序與管理當(dāng)局會(huì)計(jì)報(bào)表認(rèn)定、審計(jì)證據(jù)之間的關(guān)系

1.審計(jì)程序的分類

為了獲取審計(jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以在會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)全過(guò)程中運(yùn)用檢查、監(jiān)盤、觀察、查詢及函證、計(jì)算、分析性復(fù)核等審計(jì)程序。這些審計(jì)程序也稱為審計(jì)方法。適用于審計(jì)過(guò)程中的任何環(huán)節(jié)（當(dāng)然，應(yīng)根據(jù)需要），不受審計(jì)階段性的限制。實(shí)際上，根據(jù)現(xiàn)代會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)的要求，由于在不同審計(jì)階段的目的不同，審計(jì)程序可以分為以下三類：

(1)對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制制度取得了解的程序。根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則要求，注冊(cè)會(huì)計(jì)師每次進(jìn)行會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)時(shí)都必須執(zhí)行對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制制度取得了解的程序，以了解內(nèi)部控制制度如何設(shè)計(jì)、運(yùn)作方式，以便充分合理地計(jì)劃審計(jì)工作。

(2)符合性測(cè)試程序。它是為了獲取審計(jì)證據(jù)，以證實(shí)被審計(jì)單位內(nèi)部控制政策和程序設(shè)計(jì)的適當(dāng)性及其運(yùn)行的有效性。在符合性測(cè)試中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以大量運(yùn)用觀察方法和審閱方法，即審閱被審計(jì)單位有關(guān)內(nèi)控制度的各種手冊(cè)、文件，觀察某一項(xiàng)制度的執(zhí)行情況，當(dāng)然還可以運(yùn)用詢問(wèn)內(nèi)控制度執(zhí)行情況，或是注冊(cè)會(huì)計(jì)師重新去執(zhí)行某項(xiàng)控制程序。由于符合性測(cè)試的范圍和控制風(fēng)險(xiǎn)估計(jì)水平有關(guān)，如果控制風(fēng)險(xiǎn)水平為很高時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以執(zhí)行很少的甚至可以忽略符合性測(cè)試程序。

(3)實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序。它包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施對(duì)交易和余額的詳細(xì)測(cè)試以及對(duì)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)應(yīng)用情況進(jìn)行的分析性測(cè)試。實(shí)施這類程序可取得證實(shí)管理當(dāng)局會(huì)計(jì)報(bào)表認(rèn)定是否公允的證據(jù)。在對(duì)交易和余額的詳細(xì)測(cè)試中可以運(yùn)用檢查、監(jiān)盤、觀察、查詢及函證和計(jì)算等單個(gè)的程序，詳細(xì)測(cè)試和分析性測(cè)試各有其獨(dú)特作用，二者不可相互替代。在每次會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中必須執(zhí)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序。

由此不難看出，取得對(duì)內(nèi)部控制制度了解的程序、符合性測(cè)試程序、實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序這三類程序的實(shí)施有著不同的目的和要求，它們也分別體現(xiàn)了審計(jì)工作的進(jìn)程。檢查、監(jiān)盤、觀察、查詢及函證、計(jì)算和分析性復(fù)核根據(jù)需要可分別在不同審計(jì)過(guò)程中予以實(shí)施，是一種單項(xiàng)的審計(jì)程序。

2.審計(jì)程序與審計(jì)證據(jù)和認(rèn)定的關(guān)系

單項(xiàng)審計(jì)程序的實(shí)施可以獲得多種認(rèn)定有關(guān)的審計(jì)證據(jù)，同時(shí)，如果要獲得用于證實(shí)同一認(rèn)定的審計(jì)證據(jù)，也可以選用多種審計(jì)程序。例如：對(duì)應(yīng)收賬款函證的結(jié)果，可以證明應(yīng)收賬款存在的認(rèn)定，也可以證明應(yīng)收賬款計(jì)價(jià)的認(rèn)定；為了取得證實(shí)應(yīng)收賬款存在認(rèn)定的證據(jù)，可以實(shí)施函證獲取，也可以通過(guò)檢查會(huì)計(jì)記錄、核對(duì)有關(guān)資料來(lái)獲取。