亦稱“工作底表”。將一定期間計算所得的資料或調(diào)查搜集得到的資料匯集一起，為取得一定數(shù)據(jù)而進(jìn)行調(diào)整、試算、分析的一種表式。工作底稿有各種用途，它的格式和內(nèi)容視用途而異。

由于審計工作底稿書面記錄了審計師收集的各種信息，因此，工作底稿有許多種。它們是：

①審計管理類工作底稿；

②試算平衡表和導(dǎo)引表；

③日記賬調(diào)整分錄和重分類分錄；

④輔助性明細(xì)表、分析表、調(diào)節(jié)表和計算類工作底稿；

⑤佐證性文件。

會計工作中的工作底稿，是會計人員為便于對賬、結(jié)賬和編制會計報表而使用的一種計算表式。一般有五組十欄式和六組十二欄式等。五組十欄式指工作底稿上設(shè)有 “試算表”、“賬項調(diào)整”、“賬項結(jié)轉(zhuǎn)”、“資產(chǎn)負(fù)債表”和“損益表”五組，每一組又分借方和貸方兩欄，構(gòu)成五組十欄的格式。如果在“賬項調(diào)整”組之后增設(shè)調(diào)整后試算表一組，便構(gòu)成了六組十二欄的格式。編制工作底稿是會計資料由賬簿記錄向報表過渡的一項重要的會計核算工作。

審計工作中的工作底稿是注冊會計師及其助理人員在審計工作（包括查證、驗資、鑒定、資產(chǎn)評估、咨詢等）全部過程中編寫和取得的各種資料的總稱。它是注冊會計師形成和出具審計報告的重要依據(jù)，是證明注冊會計師及其人員按照要求完成審計工作程序、履行工作職責(zé)的證據(jù)。審計工作底稿的所有權(quán)屬于會計（審計）事務(wù)所。

審計工作底稿主要通過以下方式對審計師提供幫助：

①提供分配和協(xié)調(diào)審計工作的方法；

②幫助高級職員、經(jīng)理和合伙人監(jiān)督與復(fù)核審計工作；

③為審計報告提供佐證；

④證明審計師遵循了《公認(rèn)審計準(zhǔn)則》的外勤工作規(guī)定；

⑤為將來計劃和實施對同一客戶的審計提供幫助。

此外，工作底稿還可以為執(zhí)行其他專業(yè)服務(wù)提供有用的信息，如填制所得稅申報表、提出改善內(nèi)部控制的建議，以及提供咨詢服務(wù)。

審計師將獲得的大部分保密信息記入了工作底稿，因此，工作底稿具有保密性質(zhì)。由于審計工作底稿是高度保密的，它們必須時刻受到保護(hù)。

《中國注冊會計師獨立審計基本準(zhǔn)則》第十五條明確規(guī)定：“注冊會計師應(yīng)當(dāng)將審計計劃及其實施過程、結(jié)果和其他需要判斷的重要事項，記錄于審計工作底稿”。《獨立審計具體準(zhǔn)則第6號——審計工作底稿》具體規(guī)定了底稿編制的要求，做到：內(nèi)容完整、格式規(guī)范、標(biāo)識一致、記錄清晰、結(jié)論明確，并規(guī)定了底稿的10項要素。

注冊會計師審計離不開工作底稿。但在當(dāng)前的獨立審計實踐中，無論就設(shè)計、編制、歸檔而言，都存在許多缺陷，嚴(yán)重影響質(zhì)量。

一、底稿設(shè)計方面的缺陷

按照國際慣例，底稿一般由各家會計師事務(wù)所自行設(shè)計，只要符合獨立審計準(zhǔn)則的規(guī)范。為了使會計師事務(wù)所在設(shè)計底稿時符合“準(zhǔn)則”的要求。中國注冊會計師協(xié)會發(fā)布了《中國注冊會計師執(zhí)業(yè)規(guī)范指南第2號——審計工作底稿》（以下科稱指南），詳細(xì)規(guī)定了底稿的基本內(nèi)容，基本要求，底稿之間的鉤稽關(guān)系，底稿的復(fù)核、分類、整理和歸檔保管等內(nèi)容，供各會計師事務(wù)所在設(shè)計時參考。此外，還列示了不少示范性的格式和編制說明。但實際上許多會計師事務(wù)所，出于成本效益的考慮沒有或沒有完全依據(jù)“準(zhǔn)則”和“指南”的要求設(shè)計底稿。舉一例：財政部1999年12月22日發(fā)布的“會計信息質(zhì)量抽查報公告（第三號）抽審100家國有企業(yè)中發(fā)現(xiàn)有28家（注1）事務(wù)所審計工作底稿不規(guī)范，底稿摘記整理雜亂無章，格式、標(biāo)識前后不一，鉤稽關(guān)系不明……。致使審計結(jié)論出現(xiàn)偏差，審計報告失實，一些企業(yè)會計信息重大失真問題未被充分揭示。有的連業(yè)務(wù)約定書的內(nèi)容不全，重要條款遺漏?？梢妴栴}的嚴(yán)重。據(jù)筆者所見，底稿設(shè)計方面的缺陷一是不完整，“指南”的規(guī)定和審計實踐的要求，審計工作底稿應(yīng)由符合性測試、截止性測試、分析性測試和實質(zhì)性測試底稿以及試算平衡表、審計差異調(diào)整表等組成。但大多數(shù)會計師事務(wù)所只重視實質(zhì)性測試底稿相對比較完善，即使有符合性、分析性、截止性測試底稿也十分簡單，不完全符合規(guī)范的要求。二是內(nèi)容不齊全?！秶H審計準(zhǔn)則9--記錄》規(guī)定：“工作底稿應(yīng)當(dāng)充分、完整和詳細(xì)，使有經(jīng)驗的審計人員對審計獲得全面了解?！蔽覈鴮徲嫻ぷ鞯赘逯改弦惨?guī)定：每張底稿應(yīng)具備：被審計單位名稱、審計項目名稱、審計項目時點或期間、審計過程記錄，審計標(biāo)識及其說明，審計結(jié)論、索引號及頁次、編制者姓名及編制日期、復(fù)核者姓名及復(fù)核日期、其他應(yīng)說明事項等10項內(nèi)容。可是，這10項內(nèi)容不齊的底稿常有所見，有的底稿甚至缺少審計過程，審計結(jié)論記錄項目；三是不系統(tǒng)。審計工作底稿應(yīng)由審計程序表，審定表（引導(dǎo)表）匯總表、明細(xì)表、測試表、抽查（盤）表、分析表、驗算表、詢證函等組成。形成一個互為制約、相互鉤稽的完整體系。但從實際接觸所見，部分底稿設(shè)計邏輯混亂，標(biāo)題不當(dāng)，底稿之間缺乏明確的對應(yīng)關(guān)系。

二、底稿編制方面的缺陷

完整地、全面地將審計計劃，審計過程包括注冊會計師及其助理人員職責(zé)分工，注冊會計師的專業(yè)判斷記錄于審計工作底稿，是注冊會計師及其助手必須遵守的責(zé)任，絕對不有馬虎。所以在編制底稿時，首先，內(nèi)容上要做到資料翔實：就是獲取的資料真實可靠，內(nèi)容完備，注明來源；重點突出：對反映審計結(jié)論有重大影響的事項應(yīng)當(dāng)作詳細(xì)說明，繁簡得當(dāng)：“記錄的范圍是職業(yè)重要事項，因為由審計人員將每一項觀察，考慮或做出的結(jié)論都記入他的工作底稿既不必要，也不切合實際”（注意2），所以一般問題可作簡略記錄，重要問題要作詳細(xì)記錄；結(jié)論明確；要求注冊會計師對該審計項目最終表達(dá)專業(yè)判斷意見時不能模棱兩可，含糊其詞，更不能不表示意見。其次，形式上要做到要素齊全：就是上文所敘10項內(nèi)容填寫齊全；格式規(guī)范：就是在一個事務(wù)所所使用的底稿應(yīng)當(dāng)一致；記錄清晰：就是內(nèi)容要合邏輯，文字要端正，數(shù)據(jù)要正確。但目前的現(xiàn)實是注冊會師為了趕任務(wù)，提高效率，往往在編制底稿時匆匆忙忙，草草了事。歸納起來，在編制底稿時的常見缺陷有：

1、已執(zhí)行的程序在程序表中漏作記錄，未執(zhí)行的程序沒有說明原因；

2、底稿與底稿之間未作全面核對，已核對的數(shù)字未作標(biāo)記；

3、審定數(shù)不填寫或填寫不全，同一張底稿明細(xì)數(shù)與合計數(shù)相加不符，不同底稿間的鉤稽關(guān)系不符；

4、少數(shù)底稿漏記審計過程及審計結(jié)論，或者記錄重點不突出，專業(yè)判斷含糊其詞；

5、抽查表沒有說明抽查的范圍、比例；

6、復(fù)核者，編制者遺漏簽名，看不出有否經(jīng)過復(fù)核；

7、字跡潦草、涂涂改改，有的甚至難以辨別文字的內(nèi)容；

8、底稿所附復(fù)印資料質(zhì)量低劣、模糊不清規(guī)戒律，有些傳真件未復(fù)??；

9、未調(diào)整不符事項金額遺漏匯總，從而使重要性原則控制的金額失實，增大審計風(fēng)險；

10、與已審計會計報表未作詳細(xì)核對；

11、審計計劃與審計總結(jié)編寫簡單，應(yīng)付了事，許多審計計劃是審后再補(bǔ)的，根本不起計劃的規(guī)劃，指導(dǎo)作用；

12、對例外事項和異常現(xiàn)象沒有做出適當(dāng)?shù)脑u價和解釋，譬如函詢嚴(yán)重不符，關(guān)聯(lián)方交易價格不公等；

13、客戶管理當(dāng)局提供的材料不符合底稿的要求形式；

14、很少使用標(biāo)識。

除此之外，還可以列舉許多毛病。

三、底稿歸檔方面的缺陷。

底稿可以分為“廣義與狹義”兩類，廣義的審計工作底稿是指從承攬業(yè)務(wù)開始到審計工作結(jié)束止全過程形式和取得的資料、記錄。換言之，除了正式審計報告外，審計過程中所形成的記錄和取得的資料均屬底稿范疇。狹義的審計工作底稿僅指審計實施過程中編制的記錄。無論國際審計準(zhǔn)則或我國審計準(zhǔn)則的規(guī)定都是指廣義的底稿。其大致可以分成三類：一類是為規(guī)劃、控制和總結(jié)整個審計工作，發(fā)表審計意見所形成的底稿，如業(yè)務(wù)約定書，客戶的法律結(jié)構(gòu)和組織結(jié)構(gòu)的有關(guān)資料，審計的計劃與總結(jié)，未審和已審會計報表，各種差異調(diào)整表，審計報告和管理建設(shè)書草稿以及取得的被審客戶申明書，陳述書等；二類是為執(zhí)行審計程序所形成的底稿其范圍相等于狹義底稿，如各種測試表，程序表、審定表、匯總表、明細(xì)表、抽查表、分析表、征詢函等；三類是備查參考用底稿，如客戶的營業(yè)執(zhí)照，合營合同協(xié)議、批準(zhǔn)文件、企業(yè)章程、董事會會議記錄、重要的經(jīng)濟(jì)合同、協(xié)議、驗資報告、與內(nèi)審人員、律師、前任注冊會計師、專家和其他第三者的通信函件或談話記錄，內(nèi)控制度過，會計制度等。

由此可見，廣義的底稿范圍很大，目前的現(xiàn)狀是：一該收集的不收集，少數(shù)項目的檔案中連業(yè)務(wù)約定書、客戶陳述書都沒有，更不用說董事會記錄，重要經(jīng)濟(jì)合同之類了，似乎這些資料與審計無關(guān)。確實“審計人員不應(yīng)該編制與審計目標(biāo)毫不相干的工作底稿，如果實在難以避免，審計結(jié)束后也不應(yīng)該加以保留”。二、歸檔時沒有很好分類整理，統(tǒng)一編碼。底稿是注冊會計師的財產(chǎn)，按照審計準(zhǔn)則的規(guī)定，應(yīng)當(dāng)由會計師事務(wù)所保管并保密，歸檔時應(yīng)該區(qū)別永久性的檔案與當(dāng)期有效檔案分別整理裝訂成冊，利于下次審計查閱?？墒巧贁?shù)事務(wù)所把永久性檔案與當(dāng)期檔案混淆一起，不加目錄粗糊亂成冊，也不統(tǒng)一編碼不便查閱。審計檔案的重要性是眾所周知的，（一）可為下次審計查閱；（二）可備財政、稅務(wù)、審計機(jī)關(guān)和注冊會計師協(xié)會等對審計質(zhì)量的檢查；（三）萬一發(fā)生審計糾紛或訴論作為區(qū)分審計責(zé)任與會計責(zé)任依據(jù)。筆者曾遇到這樣一案例：某股份有限公司，在審計中發(fā)現(xiàn)向其投資方上交了“管理費”。按稅法規(guī)定應(yīng)當(dāng)經(jīng)過審批，該公司以沒有見到此規(guī)定為由，不接受我們的意見，后向其提供了有關(guān)文件，才同意補(bǔ)辦手續(xù)。鑒于時間所限，加以數(shù)額不算大，沒有在審計報告披露，只在底稿中記錄。數(shù)月后，被稅務(wù)機(jī)關(guān)稽查發(fā)現(xiàn)，不但補(bǔ)交所得稅務(wù)局，而且罰款數(shù)萬元，客戶董事會認(rèn)為注冊會計師對此有責(zé)任，當(dāng)我們出示底稿記錄才得以免脫。

我們在強(qiáng)調(diào)底稿重要性同時，要防止另一種傾向：注冊會計師的審計就是編制底稿，底稿編完了，審計也就結(jié)束了，由此而搶時間，趕編底稿，不是認(rèn)真執(zhí)行審計程序，努力搜集審計證據(jù)。從而嚴(yán)重降低了審計質(zhì)量，加大了審計風(fēng)險，當(dāng)前會計信息失真，已經(jīng)成為社會公害，與審計質(zhì)量不高有密切關(guān)系。

要消除底稿設(shè)計，編制等方面存在缺漏，建議采取如下措施：

1、除了采用省級以上注冊會計師協(xié)會設(shè)計的底稿以外的事務(wù)所，應(yīng)當(dāng)把其使用的底稿報省級“注協(xié)”備案。省級“注協(xié)”認(rèn)為底稿設(shè)計不符合審計準(zhǔn)則及指南規(guī)范的，應(yīng)當(dāng)要求事務(wù)所改進(jìn)；

2、每一家會計師事務(wù)所均應(yīng)擬訂底稿編制操作規(guī)程，詳細(xì)規(guī)定編制目的、程序、方法撰寫工具（如鋼筆、園珠筆）、復(fù)核、分類、整理、編碼、歸檔等要求，并切實貫徹執(zhí)行。

3、每位新從事審計的人員，在上崗前，應(yīng)該對其進(jìn)行編制底稿的培訓(xùn)，當(dāng)作應(yīng)知應(yīng)會的必會備條件。

4、在注冊會計師資格考試中，增加底稿的題量。

總之，底稿在整個審計工作中，處于相當(dāng)重要的地位，離開底稿，沒有審計記錄，審計無從談起。