合并資產(chǎn)負(fù)債表是反映企業(yè)集團(tuán)在某一特定日期財(cái)務(wù)狀況的報(bào)表，由合并資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益各項(xiàng)目組成。

按照權(quán)益法調(diào)整對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，在合并工作底稿中應(yīng)編制的調(diào)整分錄為：對(duì)于應(yīng)享有子公司當(dāng)期實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的份額，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目，貸記“投資收益”科目；按照應(yīng)承擔(dān)子公司當(dāng)期發(fā)生的虧損份額，借記“投資收益”科目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”等科目。對(duì)于當(dāng)期收到子公司分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，應(yīng)借記“投資收益”科目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目。

對(duì)于子公司除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，在持股比例不變的情況下，按母公司應(yīng)享有或應(yīng)承擔(dān)的份額，借記或貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目，貸記或借記“資本公積”科目。

編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)需要進(jìn)行抵銷(xiāo)處理的項(xiàng)目主要有：（1）母公司對(duì)子公司股權(quán)投資項(xiàng)目與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目；（2）母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目；（3）存貨項(xiàng)目，即內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)；（4）固定資產(chǎn)項(xiàng)目（包括固定資產(chǎn)原價(jià)和累計(jì)折舊項(xiàng)目），即內(nèi)部購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)；（5）無(wú)形資產(chǎn)項(xiàng)目，即內(nèi)部購(gòu)進(jìn)無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)；（6）與抵銷(xiāo)的長(zhǎng)期股權(quán)投資、應(yīng)收賬款、存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等資產(chǎn)相關(guān)的減值準(zhǔn)備的抵銷(xiāo)。

1、長(zhǎng)期股權(quán)投資項(xiàng)目與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目的抵銷(xiāo)

編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)當(dāng)在母公司和子公司財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)（或經(jīng)調(diào)整的數(shù)據(jù)）簡(jiǎn)單相加的基礎(chǔ)上，將母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資項(xiàng)目與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目予以抵銷(xiāo)。

（1）在子公司為全資子公司的情況下，母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的金額和子公司所有者權(quán)益各項(xiàng)目的金額應(yīng)當(dāng)全額抵銷(xiāo)。在合并工作底稿中編制的抵銷(xiāo)分錄為：借記“實(shí)收資本”、“資本公積”、“盈余公積”和“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”項(xiàng)目。

當(dāng)母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的金額大于子公司所有者權(quán)益總額時(shí)，其差額作為商譽(yù)處理，應(yīng)按其差額，借記“商譽(yù)”項(xiàng)目；母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的金額小于子公司所有者權(quán)益總額時(shí)，其差額在企業(yè)合并當(dāng)期應(yīng)作為利潤(rùn)表中的損益項(xiàng)目，合并以后期間應(yīng)調(diào)整期初未分配利潤(rùn)。

（2）在子公司為非全資子公司的情況下，應(yīng)當(dāng)將母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的金額與子公司所有者權(quán)益中母公司所享有的份額相抵銷(xiāo)。子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額，即子公司所有者權(quán)益中抵銷(xiāo)母公司所享有的份額后的余額，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中作為“少數(shù)股東權(quán)益”處理。在合并工作底稿中編制的抵銷(xiāo)分錄為：借記“實(shí)收資本”、“資本公積”、“盈余公積”和“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”和“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目。

“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目，反映子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司（包括通過(guò)子公司間接享有的）的份額，即除母公司外的其他投資者在子公司所有者權(quán)益中所享有的份額。

當(dāng)母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的金額與在子公司所有者權(quán)益中享有的份額不一致時(shí)，其差額應(yīng)比照全資子公司的情況處理。

2、內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)項(xiàng)目的抵銷(xiāo)

在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，需要進(jìn)行抵銷(xiāo)處理的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目主要包括：（1）應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款；（2）應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)；（3）預(yù)付賬款與預(yù)收賬款；（4）持有至到期投資（假定該項(xiàng)債券投資，持有方劃歸為持有至到期投資，也可能作為交易性金融資產(chǎn)等，原理相同）與應(yīng)付債券；（5）應(yīng)收股利與應(yīng)付股利；（6）其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款。

（1）應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的抵銷(xiāo)

初次編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)的抵銷(xiāo)處理

內(nèi)部應(yīng)收賬款抵銷(xiāo)時(shí)，其抵銷(xiāo)分錄為：借記“應(yīng)付賬款”項(xiàng)目，貸記“應(yīng)收賬款”項(xiàng)目；內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備抵銷(xiāo)時(shí)，其抵銷(xiāo)分錄為：借記“應(yīng)收賬款――壞賬準(zhǔn)備”項(xiàng)目，貸記“資產(chǎn)減值損失”項(xiàng)目。

連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)內(nèi)部應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備的抵銷(xiāo)處理

在連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行抵銷(xiāo)處理時(shí)，首先，將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款予以抵銷(xiāo)，即按內(nèi)部應(yīng)收賬款的金額，借記“應(yīng)付賬款”項(xiàng)目，貸記“應(yīng)收賬款”項(xiàng)目。其次，應(yīng)將上期資產(chǎn)減值損失中抵銷(xiāo)的內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備對(duì)本期期初未分配利潤(rùn)的影響予以抵銷(xiāo)，即按上期資產(chǎn)減值損失項(xiàng)目中抵銷(xiāo)的內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備的金額，借記“應(yīng)收賬款― 壞賬準(zhǔn)備”項(xiàng)目，貸記“未分配利潤(rùn)― 年初”項(xiàng)目。再次，對(duì)于本期個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中內(nèi)部應(yīng)收賬款相對(duì)應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備增減變動(dòng)的金額也應(yīng)予以抵銷(xiāo)，即按照本期個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中期末內(nèi)部應(yīng)收賬款相對(duì)應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備的增加額，借記“應(yīng)收賬款― 壞賬準(zhǔn)備”項(xiàng)目，貸記“資產(chǎn)減值損失”項(xiàng)目，或按照本期個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中期末內(nèi)部應(yīng)收賬款相對(duì)應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備的減少額，借記“資產(chǎn)減值損失”項(xiàng)目，貸記“應(yīng)收賬款― 壞賬準(zhǔn)備”項(xiàng)目。

（2）應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)、預(yù)付賬款與預(yù)收賬款等的抵銷(xiāo)處理

對(duì)于其他內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目的抵銷(xiāo)，應(yīng)當(dāng)比照應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的相關(guān)規(guī)定處理。在進(jìn)行抵銷(xiāo)時(shí)，借記“應(yīng)付票據(jù)”、“預(yù)收賬款”等科目，貸記“應(yīng)收票據(jù)”，“預(yù)付賬款”等科目。

某些情況下，企業(yè)內(nèi)部一個(gè)企業(yè)對(duì)另一企業(yè)進(jìn)行的債券投資不是從發(fā)行債券的企業(yè)直接購(gòu)進(jìn)，而是在證券市場(chǎng)上購(gòu)進(jìn)的。這種情況下，一方持有至到期投資（或劃分為其他類(lèi)別的金融資產(chǎn)，原理相同）中的債券投資與發(fā)行債券企業(yè)的應(yīng)付債券抵銷(xiāo)時(shí)，可能會(huì)出現(xiàn)差額，該差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入合并利潤(rùn)表的投資收益項(xiàng)目。

3、存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)的抵銷(xiāo)

（1）當(dāng)期內(nèi)部購(gòu)進(jìn)商品并形成存貨情況下的抵銷(xiāo)處理

在企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部購(gòu)進(jìn)并且在會(huì)計(jì)期末形成存貨的情況下，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，一方面將銷(xiāo)售企業(yè)實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷(xiāo)售收入及其相對(duì)應(yīng)的銷(xiāo)售成本予以抵銷(xiāo)，另一方面將內(nèi)部購(gòu)進(jìn)形成的存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益予以抵銷(xiāo)。進(jìn)行抵銷(xiāo)處理時(shí)按照內(nèi)部銷(xiāo)售收入的金額，借記“營(yíng)業(yè)收入”項(xiàng)目，貸記“營(yíng)業(yè)成本”項(xiàng)目；同時(shí)按照期末內(nèi)部購(gòu)進(jìn)形成的存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益的金額，借記“營(yíng)業(yè)成本”項(xiàng)目，貸記“存貨”項(xiàng)目（或按照內(nèi)部營(yíng)業(yè)收入形成期末存貨的金額，借記“營(yíng)業(yè)收入”項(xiàng)目，按照其對(duì)應(yīng)的銷(xiāo)售成本的金額，貸記“營(yíng)業(yè)成本”項(xiàng)目，按照內(nèi)部營(yíng)業(yè)收入與其對(duì)應(yīng)的內(nèi)部營(yíng)業(yè)成本的差額，貸記“存貨”項(xiàng)目）。

（2）連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)內(nèi)部購(gòu)進(jìn)商品的抵銷(xiāo)處理

在連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的情況下，首先必須將上期抵銷(xiāo)的存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益對(duì)本期期初未分配利潤(rùn)的影響予以抵銷(xiāo)，調(diào)整本期期初未分配利潤(rùn)的金額；然后再對(duì)本期內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨進(jìn)行抵銷(xiāo)處理，其具體抵銷(xiāo)處理程序和方法如下：

將上期抵銷(xiāo)的存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益對(duì)本期期初未分配利潤(rùn)的影響進(jìn)行抵銷(xiāo)。即按照上期內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益的金額，借記“未分配利潤(rùn)― 年初”項(xiàng)目，貸記“營(yíng)業(yè)成本”項(xiàng)目。

對(duì)于本期發(fā)生內(nèi)部購(gòu)銷(xiāo)活動(dòng)的，將內(nèi)部銷(xiāo)售收入、內(nèi)部銷(xiāo)售成本及內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益予以抵銷(xiāo)。即按照銷(xiāo)售企業(yè)內(nèi)部銷(xiāo)售收入的金額，借記“營(yíng)業(yè)收入”項(xiàng)目，貸記“營(yíng)業(yè)成本”項(xiàng)目。

將期末內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益予以抵銷(xiāo)。對(duì)于期末內(nèi)部購(gòu)買(mǎi)形成的存貨（包括上期結(jié)轉(zhuǎn)形成的本期存貨），應(yīng)按照購(gòu)買(mǎi)企業(yè)期末內(nèi)部購(gòu)入存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益的金額，借記“營(yíng)業(yè)成本”項(xiàng)目，貸記“存貨”項(xiàng)目。

4、固定資產(chǎn)原價(jià)和無(wú)形資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)的抵銷(xiāo)

（1）購(gòu)入當(dāng)期內(nèi)部交易的固定資產(chǎn)的抵銷(xiāo)處理

在這種情況下，購(gòu)買(mǎi)企業(yè)購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)，其抵銷(xiāo)處理程序如下：將內(nèi)部交易固定資產(chǎn)相關(guān)的銷(xiāo)售收入、銷(xiāo)售成本以及其原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益予以抵銷(xiāo)。即按銷(xiāo)售企業(yè)由于該固定資產(chǎn)交易所實(shí)現(xiàn)的銷(xiāo)售收入，借記“營(yíng)業(yè)收入”項(xiàng)目，按照其銷(xiāo)售成本，貸記“營(yíng)業(yè)成本”項(xiàng)目，按照該固定資產(chǎn)的銷(xiāo)售收入與銷(xiāo)售成本之間的差額（即原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益的金額），貸記“固定資產(chǎn)― 原價(jià)”項(xiàng)目。

將內(nèi)部交易固定資產(chǎn)當(dāng)期多計(jì)提的折舊費(fèi)用和累計(jì)折舊予以抵銷(xiāo)。對(duì)內(nèi)部交易固定資產(chǎn)當(dāng)期多計(jì)提的折舊費(fèi)用抵銷(xiāo)時(shí)，應(yīng)按當(dāng)期多計(jì)提的金額，借記“固定資產(chǎn)― 累計(jì)折舊”項(xiàng)目，貸記“管理費(fèi)用”等項(xiàng)目。

（2）以后會(huì)計(jì)期間內(nèi)部交易固定資產(chǎn)的抵銷(xiāo)處理

以后會(huì)計(jì)期間，該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)仍然以其原價(jià)在購(gòu)買(mǎi)企業(yè)的個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中列示，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，其具體抵銷(xiāo)程序如下：

將內(nèi)部交易固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益抵銷(xiāo)，并調(diào)整期初未分配利潤(rùn)。即按照固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益的金額，借記“未分配利潤(rùn)― 年初”項(xiàng)目，貸記“固定資產(chǎn)― 原價(jià)”項(xiàng)目。

將以前會(huì)計(jì)期間內(nèi)部交易固定資產(chǎn)多計(jì)提的累計(jì)折舊抵銷(xiāo)，并調(diào)整期初未分配利潤(rùn)。即按照以前會(huì)計(jì)期間抵銷(xiāo)該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)多計(jì)提的累計(jì)折舊額，借記“固定資產(chǎn)― 累計(jì)折舊”項(xiàng)目，貸記“未分配利潤(rùn)― 年初”項(xiàng)目。

將本期由于該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)的使用而多計(jì)提的折舊費(fèi)用予以抵銷(xiāo)，并調(diào)整本期計(jì)提的累計(jì)折舊額。即按照本期該內(nèi)部交易的固定資產(chǎn)多計(jì)提的折舊額，借記“固定資產(chǎn)― 累計(jì)折舊”項(xiàng)目，貸記“管理費(fèi)用”等項(xiàng)目。

從集團(tuán)內(nèi)部購(gòu)入的無(wú)形資產(chǎn)，其抵銷(xiāo)處理方法與固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)的抵銷(xiāo)基本相似，可比照進(jìn)行抵銷(xiāo)處理。

1、母公司在報(bào)告期內(nèi)增加子公司在合并資產(chǎn)負(fù)債表的反映

母公司在報(bào)告期內(nèi)增加子公司的，合并當(dāng)期編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，應(yīng)當(dāng)區(qū)分同一控制下的企業(yè)合并增加的子公司和非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司兩種情況。

（1）因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)。

（2）因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，不應(yīng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)。

2、母公司在報(bào)告期內(nèi)處置子公司在合并資產(chǎn)負(fù)債表的反映

母公司在報(bào)告期內(nèi)處置子公司，編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，不應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)。

合并資產(chǎn)負(fù)債表格式在個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表基礎(chǔ)上，主要增加了三個(gè)項(xiàng)目：一是在“開(kāi)發(fā)支出”項(xiàng)目之下增加了“商譽(yù)”項(xiàng)目，用于反映企業(yè)合并中取得的商譽(yù)，即在控股合并下母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資與其在子公司所有者權(quán)益中享有份額之間抵銷(xiāo)后的借方差額。二是在所有者權(quán)益項(xiàng)目下增加了“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目，用于反映非全資子公司的所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額。三是在“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目之后，“歸屬于母公司所有者權(quán)益合計(jì)”項(xiàng)目之前，增加了，“外幣報(bào)表折算差額”項(xiàng)目，用于反映境外經(jīng)營(yíng)的資產(chǎn)負(fù)債表折算為母公司記賬本位幣表示的資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)所發(fā)生的折算差額。

合并資產(chǎn)負(fù)債表

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