審計(jì)關(guān)系人是指審計(jì)活動(dòng)涉及的有直接責(zé)任關(guān)系的當(dāng)事人。一項(xiàng)審計(jì)活動(dòng)必然涉及三方面有責(zé)任關(guān)系的當(dāng)事人。

　　審計(jì)作為一種獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動(dòng)，是財(cái)產(chǎn)所有權(quán)與管理權(quán)分離的結(jié)果，是以所有者與管理者之間特定的經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系為基礎(chǔ)的，因此，任何一種審計(jì)活動(dòng)都必須有三個(gè)方面的關(guān)系人，即審計(jì)人、被審計(jì)人和審計(jì)授權(quán)人或審計(jì)委托人。

　　第一關(guān)系人——審計(jì)人，作為依法行使獨(dú)立審計(jì)監(jiān)督權(quán)的施行者，接受第三關(guān)系人的授權(quán)或委托，對(duì)第二關(guān)系人的經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況進(jìn)行審計(jì)，在履行必要審計(jì)程序，完成審計(jì)任務(wù)后，應(yīng)提出客觀、公正的審計(jì)意見(jiàn)和結(jié)論，并向第三關(guān)系人報(bào)告審計(jì)結(jié)果。在我國(guó)，審計(jì)人包括國(guó)家各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)、單位內(nèi)部審計(jì)部門(mén)和社會(huì)審計(jì)組織。

　　第二關(guān)系人——被審計(jì)人，作為資產(chǎn)管理者對(duì)第三關(guān)系人承擔(dān)責(zé)任，通過(guò)第三關(guān)系人授權(quán)或委托第一關(guān)系人對(duì)其責(zé)任履行情況進(jìn)行審計(jì)，可以確定其責(zé)任履行程度及其效果，從而滿(mǎn)足第三關(guān)系人對(duì)其考評(píng)的需要。被審計(jì)人包括的范圍十分廣泛，既可以是國(guó)家各級(jí)行政管理機(jī)關(guān)、事業(yè)單位，也可以是各種類(lèi)型的企業(yè)。

　　第三關(guān)系人——審計(jì)授權(quán)人或委托人，作為財(cái)產(chǎn)所有者，為了對(duì)第二關(guān)系人履行責(zé)任的情況予以準(zhǔn)確的掌握，往往授權(quán)或委托第一關(guān)系人對(duì)第二關(guān)系人進(jìn)行審計(jì)，以其客觀、公正的審計(jì)結(jié)論滿(mǎn)足第三關(guān)系人的需要。

　　目前,我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)中審計(jì)關(guān)系人的現(xiàn)實(shí)角色與理想角色是錯(cuò)位的,而且這種情況存在一定的普遍性。

　　(一)審計(jì)委托人的角色錯(cuò)位

　　審計(jì)委托人是審計(jì)的真正需求者,委托人提出審計(jì)委托才引發(fā)審計(jì)行為。從歷史的角度看,初始的審計(jì)委托人是財(cái)產(chǎn)的所有者。邁克爾·查特菲爾德認(rèn)為,“對(duì)于精明的人來(lái)說(shuō),如果他無(wú)法直接監(jiān)督自己的財(cái)產(chǎn),就自然會(huì)對(duì)受托管理財(cái)產(chǎn)人的經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行獨(dú)立的檢查。”從產(chǎn)權(quán)角度看,當(dāng)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分離時(shí),財(cái)產(chǎn)所有者仍然擁有對(duì)經(jīng)營(yíng)者的監(jiān)督權(quán),而且可以把監(jiān)督權(quán)中的審計(jì)權(quán)委托給注冊(cè)會(huì)計(jì)師去行使。但是,由于現(xiàn)代股份公司的股權(quán)分散化,使真正意義上的委托人——全體股東行使委托權(quán)已不可能?，F(xiàn)實(shí)中要么由大股東行使實(shí)際委托權(quán),要么由大股東參與的董事會(huì)行使實(shí)際委托權(quán),甚至由董事會(huì)控制的經(jīng)理人行使實(shí)際委托權(quán)。審計(jì)委托人由理想角色:財(cái)產(chǎn)所有者轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)實(shí)角色:大股東或董事會(huì)或經(jīng)理人。由于大股東或董事會(huì)或經(jīng)理人的利益與財(cái)產(chǎn)所有者(現(xiàn)實(shí)和潛在)的整體利益有差別,將導(dǎo)致審計(jì)委托人的現(xiàn)實(shí)角色與理想角色錯(cuò)位,從而可能影響審計(jì)的獨(dú)立性。

　　(二)被審計(jì)人的角色錯(cuò)位

　　被審計(jì)人是企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的受托人,原則上應(yīng)該是企業(yè)的經(jīng)理人,而不應(yīng)該是介于股東與經(jīng)理人之間的董事會(huì),也不應(yīng)該是經(jīng)理人領(lǐng)導(dǎo)的會(huì)計(jì)部門(mén)。但是,現(xiàn)實(shí)中的常規(guī)審計(jì)被定位在會(huì)計(jì)報(bào)表上,被審計(jì)人不是真正的企業(yè)經(jīng)理人(經(jīng)營(yíng)者),而是其代理人——會(huì)計(jì)部門(mén);同時(shí),董事會(huì)也可能被當(dāng)作被審計(jì)人,因?yàn)楝F(xiàn)實(shí)中常常會(huì)存在董事長(zhǎng)擔(dān)任公司法人代表的情況,法人代表對(duì)公司要承擔(dān)全部責(zé)任,而且不少公司的董事長(zhǎng)又兼任總經(jīng)理,因此被審計(jì)人和委托人的角色經(jīng)常含混不清,出現(xiàn)角色錯(cuò)位。

　　(三)審計(jì)人的角色錯(cuò)位

　　不管在審計(jì)發(fā)展的初期還是現(xiàn)代,獨(dú)資的或合伙的注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所中,無(wú)限責(zé)任的經(jīng)濟(jì)約束本來(lái)就是針對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師個(gè)人的,而不是主要針對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的。雖然注冊(cè)會(huì)計(jì)師是以事務(wù)所的名義表示意見(jiàn),但卻更多地是以個(gè)人簽名表示執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)付的相應(yīng)責(zé)任,注冊(cè)會(huì)計(jì)師的個(gè)人責(zé)任永遠(yuǎn)是大于事務(wù)所集體的責(zé)任。也就是說(shuō),審計(jì)人主要是注冊(cè)會(huì)計(jì)師個(gè)人。然而,現(xiàn)實(shí)情況是,在“審計(jì)業(yè)務(wù)約定書(shū)”中,審計(jì)人是會(huì)計(jì)師事務(wù)所,而不是執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師,導(dǎo)致審計(jì)人現(xiàn)實(shí)角色與理想角色錯(cuò)位。這種錯(cuò)位盡管在我國(guó)現(xiàn)有的合伙制會(huì)計(jì)師事務(wù)所中不會(huì)嚴(yán)重扭曲注冊(cè)會(huì)計(jì)師個(gè)人執(zhí)業(yè)收入與單個(gè)業(yè)務(wù)項(xiàng)目審計(jì)責(zé)任的對(duì)等關(guān)系,但在有限責(zé)任制事務(wù)所中,卻會(huì)出現(xiàn)執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)收入大于其所要承擔(dān)的責(zé)任的現(xiàn)象。

　　審計(jì)關(guān)系人角色錯(cuò)位現(xiàn)象如下表所示。

　　審計(jì)關(guān)系人的角色錯(cuò)位使審計(jì)關(guān)系的理想秩序難以實(shí)現(xiàn),角色利益傾向的位移與責(zé)任的不對(duì)應(yīng)關(guān)系,使審計(jì)關(guān)系人之間的利益關(guān)系更加復(fù)雜,影響了審計(jì)的獨(dú)立性,從而弱化了審計(jì)的社會(huì)功效。

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)界普遍認(rèn)為,審計(jì)訴訟案件大量發(fā)生的主要原因是社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)服務(wù)質(zhì)量的期望值過(guò)高,這種理解是片面的。實(shí)際上,審計(jì)關(guān)系人的責(zé)任認(rèn)差才是審計(jì)訴訟案件發(fā)生的更重要原因。

　　(一)被審計(jì)人的責(zé)任認(rèn)差

　　被審計(jì)人提供會(huì)計(jì)資料以及相關(guān)信息,由代表委托人的審計(jì)人實(shí)施審計(jì)。很多被審計(jì)人認(rèn)為,其所提供的這些信息是建立在企業(yè)決策層選擇基礎(chǔ)上依據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度要求作出的,“是”或“非”由審計(jì)人員來(lái)評(píng)判。其中隱含的意思是:審計(jì)人的專(zhuān)業(yè)水平有限,職業(yè)判斷也可能存在差錯(cuò),或者會(huì)和常人一樣出現(xiàn)疏忽,即會(huì)計(jì)報(bào)表難免存在一些錯(cuò)弊,請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審查糾正。被審計(jì)人認(rèn)為,既然制度安排注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施審計(jì),審計(jì)人理應(yīng)查出會(huì)計(jì)資料中存在的問(wèn)題,否則,制度安排注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施審計(jì)就是多余的。而且被審計(jì)人也認(rèn)為,對(duì)于其所提供的會(huì)計(jì)報(bào)表等信息,注冊(cè)會(huì)計(jì)師已經(jīng)進(jìn)行了審計(jì)并發(fā)表了審計(jì)意見(jiàn),委托人如何使用是委托人的責(zé)任。因被審計(jì)人接受過(guò)審計(jì),審計(jì)委托人對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的可靠性產(chǎn)生了進(jìn)一步的信任。對(duì)被審計(jì)人而言,他覺(jué)得自己有足夠的理由認(rèn)為,經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)認(rèn)可的會(huì)計(jì)報(bào)表是合格的會(huì)計(jì)報(bào)表,應(yīng)當(dāng)解除管理當(dāng)局和會(huì)計(jì)人員的責(zé)任。被審計(jì)人總是期望能夠推卸自己應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任。

　　(二)審計(jì)人的責(zé)任認(rèn)差

　　審計(jì)人認(rèn)為:遵守職業(yè)道德規(guī)范、按照中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上,對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任,但如何選擇審計(jì)程序取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的判斷。設(shè)計(jì)、實(shí)施和維護(hù)與財(cái)務(wù)報(bào)表編制相關(guān)的內(nèi)部控制使財(cái)務(wù)報(bào)表不存在由于舞弊或錯(cuò)誤而導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào),選擇和運(yùn)用恰當(dāng)?shù)?a href="/wiki/%E4%BC%9A%E8%AE%A1%E6%94%BF%E7%AD%96" title="會(huì)計(jì)政策">會(huì)計(jì)政策,作出合理的會(huì)計(jì)估計(jì),是被審計(jì)人的責(zé)任。其中隱含的意思是,建立健全內(nèi)部控制制度、保證資產(chǎn)的安全完整、保證會(huì)計(jì)資料的真實(shí)合法和完整是被審計(jì)人的責(zé)任,注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任不能替代、減輕或免除被審計(jì)人的責(zé)任,被審計(jì)單位會(huì)計(jì)資料中所存在的問(wèn)題,被審計(jì)人應(yīng)當(dāng)承擔(dān)責(zé)任,注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)意見(jiàn)只是“合理保證”會(huì)計(jì)報(bào)表使用人確定已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表的可靠程度。而“合理保證”的程度如何無(wú)法明確,再加上審計(jì)人與被審計(jì)人的責(zé)任無(wú)法準(zhǔn)確界定,會(huì)導(dǎo)致審計(jì)訴訟案件的不斷發(fā)生。

　　(三)審計(jì)委托人的責(zé)任認(rèn)差

　　在現(xiàn)實(shí)中,由于委托人也是被審計(jì)人,其對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況十分了解,在“內(nèi)部人控制”的情況下,審計(jì)委托人自身實(shí)際上對(duì)審計(jì)并無(wú)自發(fā)需求,經(jīng)過(guò)審計(jì)的會(huì)計(jì)報(bào)表實(shí)際上是提供給股東和外部人使用的,“審計(jì)”不過(guò)是具有象征意義和履行一種法定程序而已。因此現(xiàn)實(shí)中的審計(jì)委托人對(duì)被審計(jì)人與審計(jì)人有完全不同的責(zé)任要求:對(duì)被審計(jì)人,委托人要求被審計(jì)人按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度及時(shí)編制會(huì)計(jì)報(bào)表,并在接受審計(jì)后及時(shí)對(duì)外披露;對(duì)被審計(jì)人的會(huì)計(jì)差錯(cuò)——來(lái)自疏忽的差錯(cuò),審計(jì)委托人往往視為正常現(xiàn)象,給予善意的諒解。而差錯(cuò)的產(chǎn)生是由于疏忽還是出于故意難以確定,從而可能放縱被審計(jì)人的舞弊。對(duì)審計(jì)人,委托人要求審計(jì)人保證所審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表的可靠性,委托人不管審計(jì)人遵守中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的程度如何,只要求審計(jì)人對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表所提供“保證”的可信性。這與職業(yè)界“合理保證”會(huì)計(jì)報(bào)表使用人確定已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表的可靠程度明顯不同。審計(jì)委托人認(rèn)為,因?yàn)閾?dān)心審計(jì)人不誠(chéng)實(shí)以及會(huì)計(jì)信息失實(shí),才需要審計(jì)提供鑒證服務(wù)。如果審計(jì)人無(wú)法為所鑒證的會(huì)計(jì)報(bào)表提供足以信賴(lài)的保證,那么,就不需要審計(jì),也就不會(huì)允許被審計(jì)人在賬面上列支影響股東權(quán)益的審計(jì)費(fèi)用。即審計(jì)委托人認(rèn)為已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表存在錯(cuò)弊的責(zé)任全在于審計(jì)人,與被審計(jì)人無(wú)關(guān)。審計(jì)關(guān)系人責(zé)任認(rèn)差情況如下表所示。

　　(一)審計(jì)關(guān)系人制度改革的必要性

　　以審計(jì)關(guān)系為依托而設(shè)計(jì)的審計(jì)制度在理論界和審計(jì)職業(yè)界往往認(rèn)為是“為公眾利益服務(wù)”,但注冊(cè)會(huì)計(jì)師更關(guān)注他們所面對(duì)的“客戶(hù)(委托人)”的要求,在現(xiàn)實(shí)中更多地表現(xiàn)為“為客戶(hù)服務(wù)”。審計(jì)關(guān)系人的角色錯(cuò)位導(dǎo)致審計(jì)委托人與被審計(jì)人“合二為一”,使審計(jì)關(guān)系人之間的利益關(guān)系更加復(fù)雜,“為客戶(hù)服務(wù)”最終必然會(huì)演化為“為被審計(jì)人服務(wù)”,從而嚴(yán)重影響審計(jì)的獨(dú)立性,弱化審計(jì)的社會(huì)功效;而審計(jì)關(guān)系人的責(zé)任認(rèn)差又使審計(jì)關(guān)系人之間的責(zé)任關(guān)系更加模糊不清,影響審計(jì)質(zhì)量及對(duì)審計(jì)質(zhì)量的判斷,導(dǎo)致大量審計(jì)訴訟案件的發(fā)生,使審計(jì)制度在一定程度上失效。因此,有必要對(duì)現(xiàn)有的審計(jì)關(guān)系人制度進(jìn)行改革。

　　(二)審計(jì)委托人制度的改革

　　在審計(jì)關(guān)系人制度中,審計(jì)委托人制度在很大程度上決定了審計(jì)人與被審計(jì)人制度。由于審計(jì)委托人發(fā)起了審計(jì)關(guān)系,創(chuàng)造了審計(jì)需求,決定了審計(jì)的范圍,因此對(duì)審計(jì)關(guān)系人制度的改革應(yīng)以審計(jì)委托人的改革為重心。

　　從我國(guó)的審計(jì)委托人制度來(lái)看,名義上的委托人是全體股東,但實(shí)際上要么是董事會(huì)或監(jiān)事會(huì),要么是審計(jì)委員會(huì),甚至是經(jīng)理人。對(duì)于上市公司而言,“全體股東”只能是名義上的委托人,不可能成為實(shí)質(zhì)上的委托人,而且即便是“全體股東”委托,也只能代表現(xiàn)有股東的利益,不會(huì)考慮未來(lái)股東及債權(quán)人的利益;董事會(huì)和審計(jì)委員會(huì)往往受大股東控制,經(jīng)理人通常由董事會(huì)委任。我國(guó)上市公司的監(jiān)事會(huì)主席大多由缺少專(zhuān)業(yè)素養(yǎng)的黨委書(shū)記擔(dān)任,監(jiān)事會(huì)很少對(duì)董事會(huì)和執(zhí)行董事作出的決定表示不同意見(jiàn),大部分監(jiān)事沒(méi)有能力監(jiān)督董事和管理層,也沒(méi)有對(duì)他們進(jìn)行約束的手段,導(dǎo)致監(jiān)事會(huì)形同虛設(shè)。因此,現(xiàn)實(shí)中的委托人制度影響甚至制約了審計(jì)獨(dú)立性的發(fā)揮。

　　對(duì)審計(jì)委托人制度的改革,必須打破現(xiàn)有框架,擺脫股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)等企業(yè)內(nèi)部機(jī)構(gòu)的束縛,從企業(yè)機(jī)構(gòu)之外去尋求答案。筆者認(rèn)為由最高國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)分級(jí)別、按比例、隨機(jī)分配被審計(jì)單位是解決現(xiàn)有審計(jì)委托人制度的最佳選擇。因?yàn)檫@種制度能有效防止會(huì)計(jì)師事務(wù)所被隨意“炒魷魚(yú)”及防止發(fā)生審計(jì)中的商業(yè)回扣,有利于強(qiáng)化審計(jì)的獨(dú)立性、提高審計(jì)質(zhì)量。其基本構(gòu)想如下。

　　1.機(jī)構(gòu)設(shè)置和領(lǐng)導(dǎo)體制。在最高國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)設(shè)置專(zhuān)門(mén)的民間審計(jì)分派機(jī)構(gòu),接受最高國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)和監(jiān)督。

　　2.工作職能。負(fù)責(zé)全國(guó)民間審計(jì)中被審單位的分派工作。在分派被審單位時(shí),應(yīng)充分考慮被審單位的規(guī)模級(jí)別和注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模等級(jí)以及雙方地理位置,按比例、隨機(jī)分派被審單位給會(huì)計(jì)師事務(wù)所。被審單位每三至五年調(diào)整一次,并根據(jù)每三至五年各事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量和違規(guī)情況調(diào)整其客戶(hù)數(shù)量,促使事務(wù)所加強(qiáng)管理、嚴(yán)格把關(guān),確保審計(jì)質(zhì)量。

　　3.經(jīng)費(fèi)管理。所有經(jīng)費(fèi)包括辦公經(jīng)費(fèi)和工作人員工資福利均由中央財(cái)政負(fù)責(zé)解決,不向被審單位和事務(wù)所收取如何費(fèi)用。同時(shí)應(yīng)制定一個(gè)合理恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)計(jì)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn),確保會(huì)計(jì)師事務(wù)所的收入。

　　4.監(jiān)督手段及方法。定期向注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)、財(cái)政監(jiān)督機(jī)構(gòu)、稅務(wù)監(jiān)督機(jī)構(gòu)、物價(jià)管理部門(mén)、監(jiān)察紀(jì)檢部門(mén)收集情況資料,收集公眾意見(jiàn),并進(jìn)行分析核實(shí),以評(píng)價(jià)各會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量、違規(guī)的性質(zhì)程度,作為調(diào)整客戶(hù)數(shù)量的依據(jù)。

　　(三)審計(jì)人制度的改革

　　由于會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師充當(dāng)審計(jì)人是一種合理、正確的選擇,因此,本文所述審計(jì)人制度的改革實(shí)質(zhì)是指審計(jì)人制度的改進(jìn)與完善,主要從注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)行為主體的制度改進(jìn)與完善提出自己的看法。

　　1.啟用“重典”思想,加大法律處罰力度。我國(guó)受儒家“性善論”傳統(tǒng)觀念影響,存在思想教育重于法律處罰的觀點(diǎn),導(dǎo)致對(duì)違法、違規(guī)問(wèn)題過(guò)分遷就甚至放縱,嚴(yán)重制約了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和審計(jì)質(zhì)量的提高及會(huì)計(jì)市場(chǎng)的健康發(fā)展。從表3可以看出,我國(guó)對(duì)會(huì)計(jì)、審計(jì)違法行為的處罰是偏輕的,與美國(guó)“安然公司”事件后“嚴(yán)刑峻法華爾街”相比,針對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)、審計(jì)市場(chǎng)的混亂現(xiàn)象,筆者認(rèn)為應(yīng)該啟用“重典”思想,嚴(yán)格治理。

　　2.修改注冊(cè)會(huì)計(jì)師法,增加有關(guān)獨(dú)立性條款。我國(guó)現(xiàn)行的《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》和《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)獨(dú)立性的規(guī)定不夠具體,有些因素沒(méi)有考慮到。比如:(1)沒(méi)有限制客戶(hù)與事務(wù)所之間最長(zhǎng)聘期。客戶(hù)長(zhǎng)期委托同一家事務(wù)所審計(jì),盡管有利于降低事務(wù)所的審計(jì)成本和減少客戶(hù)的審計(jì)費(fèi)用,但長(zhǎng)期合作所形成的“緊密關(guān)系”必然會(huì)損害審計(jì)的獨(dú)立性。(2)未對(duì)非審計(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行嚴(yán)格限制。世界上很多國(guó)家都規(guī)定,會(huì)計(jì)師事務(wù)所不能為同一委托人既提供審計(jì)服務(wù),又提供稅務(wù)和咨詢(xún)服務(wù)。因?yàn)橥瑫r(shí)提供這些服務(wù)很可能會(huì)影響審計(jì)的獨(dú)立性。

　　(四)被審計(jì)人制度的改革

　　被審計(jì)人制度的改革應(yīng)該著重于對(duì)責(zé)任對(duì)象和處罰程度的調(diào)整。我國(guó)在很長(zhǎng)的一段時(shí)間對(duì)會(huì)計(jì)違法行為的處罰方面,都比較重視對(duì)單位的處罰,對(duì)相關(guān)責(zé)任人員的處罰較輕。而處罰單位,意味著用所有者權(quán)益支付,損害了股東的利益。盡管現(xiàn)行的《會(huì)計(jì)法》已規(guī)定“單位負(fù)責(zé)人對(duì)本單位的會(huì)計(jì)工作和會(huì)計(jì)資料的真實(shí)性、完整性負(fù)責(zé)”。也就是說(shuō),我國(guó)已經(jīng)從“重對(duì)單位的處罰”向“重對(duì)個(gè)人的處罰”轉(zhuǎn)變。但在現(xiàn)實(shí)中對(duì)個(gè)人的處罰又存在很多不正常的問(wèn)題。(1)以罰代刑。不少應(yīng)當(dāng)追究刑事責(zé)任的違法者,以罰款取代?，F(xiàn)行《會(huì)計(jì)法》實(shí)施以來(lái),因違反會(huì)計(jì)法而追究法律責(zé)任的情況極為少見(jiàn)就是最好的說(shuō)明。(2)處罰過(guò)輕。對(duì)違反會(huì)計(jì)法的責(zé)任人處罰過(guò)輕,違法的個(gè)人成本偏低,法律的威懾力遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠。(3)處罰錯(cuò)位。本來(lái)應(yīng)該對(duì)責(zé)任人予以免職、調(diào)離等行政處罰的,往往只給降職或降薪或罰款處理,給違規(guī)人員重新違規(guī)創(chuàng)造了機(jī)會(huì)。如上問(wèn)題是引發(fā)會(huì)計(jì)信息不真實(shí)的重要原因,要確保會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、完整性,提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量,就必須對(duì)違反會(huì)計(jì)法的責(zé)任人實(shí)行嚴(yán)刑峻法。