由于稅收是無(wú)償?shù)模菄?guó)家對(duì)納稅人所占有的社會(huì)商品或價(jià)值的無(wú)償征收，因而，對(duì)納稅人來說，必然存在一個(gè)稅收負(fù)擔(dān)多少的問題。稅收負(fù)擔(dān)是指納稅人應(yīng)履行納稅義務(wù)而承受的一種經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)。稅收負(fù)擔(dān)是國(guó)家稅收政策的核心。

稅收負(fù)擔(dān)，從絕對(duì)額考察它是指納稅人應(yīng)支付給國(guó)家的稅款額；從相對(duì)額考察，它是指稅收負(fù)擔(dān)率，即納稅人的應(yīng)納稅額與其計(jì)稅依據(jù)價(jià)值的比率，這個(gè)比率通常被用來比較各類納稅人或各類課稅對(duì)象的稅收負(fù)擔(dān)水平的高低，因而是國(guó)家研究制定和調(diào)整稅收政策的重要依據(jù)。任何一項(xiàng)稅收政策首先要考慮的，就是稅收負(fù)擔(dān)的高低。稅負(fù)水平定低了，會(huì)影響國(guó)家財(cái)政收入；定高了，又會(huì)挫傷納稅人的積極性，妨礙社會(huì)生產(chǎn)力的提高。一般說來，稅收負(fù)擔(dān)水平的確定既要考慮政府的財(cái)政需要，又要考慮納稅人的實(shí)際負(fù)擔(dān)能力。

稅收負(fù)擔(dān)直接關(guān)系到國(guó)家與納稅人及各納稅人之間的分配關(guān)系，國(guó)家向納稅人征稅，不僅改變了納稅人占有和支配的社會(huì)產(chǎn)品總量，也會(huì)改變各個(gè)納稅人之間占有和支配的社會(huì)產(chǎn)品比例，由此形成國(guó)家同納稅人及各納稅人之間的稅收分配關(guān)系，它是社會(huì)產(chǎn)品分配關(guān)系的重要組成部分。稅收負(fù)擔(dān)關(guān)系到國(guó)民經(jīng)濟(jì)持續(xù)、快速、協(xié)調(diào)發(fā)展的問題，國(guó)家稅收最終總是由所有納稅人來承擔(dān)的。在一定經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平下，經(jīng)濟(jì)體系的稅收負(fù)擔(dān)能力是有一定限度的。稅收負(fù)擔(dān)超越了經(jīng)濟(jì)的承受能力，就會(huì)損害國(guó)民經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。因此，稅收負(fù)擔(dān)應(yīng)該保持在經(jīng)濟(jì)的承受能力范圍以內(nèi)。從一定意義上講，稅收制度的設(shè)計(jì)問題，也就是稅收負(fù)擔(dān)的設(shè)計(jì)問題。在確定稅收負(fù)擔(dān)時(shí)，應(yīng)該嚴(yán)格遵守合理負(fù)擔(dān)、公平稅負(fù)的原則。

所謂合理負(fù)擔(dān)原則，就是指國(guó)家與納稅人在稅收分配總量上要適度，兼顧需要與可能，做到縱向分配合理。所謂需要，是指國(guó)家實(shí)現(xiàn)其職能對(duì)財(cái)政資金的需求。所謂可能，是指社會(huì)經(jīng)濟(jì)所能提供的積累。一般地說，國(guó)家實(shí)現(xiàn)職能對(duì)財(cái)政資金的需要是資金越多越好。而一定時(shí)期內(nèi)國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平是一定的，所能提供的資金又是有限的，兩者之間始終存在矛盾。要恰當(dāng)?shù)靥幚磉@個(gè)矛盾，就應(yīng)該在確定稅收負(fù)擔(dān)時(shí)，既考慮財(cái)政支出的需要，又考慮納稅人稅款支付的承擔(dān)能力。合理負(fù)擔(dān)是正確處理國(guó)家同納稅人之間的分配關(guān)系，是稅收縱向合理的重要標(biāo)志，也是公平稅負(fù)原則的前提和基礎(chǔ)。

所謂公平稅負(fù)原則，是指稅收負(fù)擔(dān)公平地分配于每個(gè)納稅人身上，納稅人之間橫向負(fù)擔(dān)公平合理。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，競(jìng)爭(zhēng)是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的一般規(guī)律，公平稅負(fù)原則，就是為納稅人創(chuàng)造一個(gè)在客觀上大體相同的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境，有利于鼓勵(lì)競(jìng)爭(zhēng)，在競(jìng)爭(zhēng)中優(yōu)勝劣汰，推動(dòng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展。

稅收負(fù)擔(dān)是高還是低，是通過對(duì)比來說明。如果僅僅是一個(gè)納稅數(shù)量，而沒有對(duì)比關(guān)系，則很難科學(xué)地進(jìn)行稅收負(fù)擔(dān)高低的比較。因此，在稅收征收額或繳納額確定的情況下，宏觀稅社會(huì)的稅收負(fù)擔(dān)或某一納稅人的負(fù)擔(dān)，指國(guó)家征集的稅額與社會(huì)或納稅人產(chǎn)出總量或總經(jīng)濟(jì)規(guī)模的對(duì)比關(guān)系。正確選擇反映全社會(huì)產(chǎn)出量或經(jīng)濟(jì)活動(dòng)總量的指標(biāo)，作為對(duì)比的參照。對(duì)科學(xué)評(píng)價(jià)稅收負(fù)擔(dān)意義重大。指標(biāo)的選擇一是要有利于進(jìn)行縱向歷史比較和橫向國(guó)際比較，二是取得資料容易，計(jì)算簡(jiǎn)便。

(一)宏觀稅收負(fù)擔(dān)的衡量

宏觀稅收負(fù)擔(dān)通常用一定時(shí)期內(nèi)稅收收入總額與同期國(guó)民經(jīng)濟(jì)總量之比來衡量，具體而言，是指稅收收入總額與國(guó)民收入、國(guó)民生產(chǎn)總值或國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值的比值，從而形成了三種宏觀稅收負(fù)擔(dān)率。

1．國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值(GDP)負(fù)擔(dān)率

國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值是指在一定時(shí)期內(nèi)一個(gè)國(guó)家(或地區(qū))的經(jīng)濟(jì)中所生產(chǎn)出的全部最終產(chǎn)品和勞務(wù)的價(jià)值。國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值負(fù)擔(dān)率是指一定時(shí)期內(nèi)稅收收入總額與國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值的比率，它反映一個(gè)國(guó)家在其國(guó)內(nèi)提供的全部最終產(chǎn)品和勞務(wù)所承受的稅收負(fù)擔(dān)狀況，即

國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值負(fù)擔(dān)率=稅收收入總額/國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值×100％

2．國(guó)民生產(chǎn)總值(GNP)負(fù)擔(dān)率

國(guó)民生產(chǎn)總值是指在一定時(shí)期內(nèi)使用本國(guó)(或地區(qū))生產(chǎn)要素生產(chǎn)的最終產(chǎn)品和勞務(wù)的價(jià)值，等于國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值加上來自國(guó)外的勞動(dòng)者報(bào)酬和財(cái)產(chǎn)收入減去支付給國(guó)外的勞動(dòng)者報(bào)酬和財(cái)產(chǎn)收入。國(guó)民生產(chǎn)總值負(fù)擔(dān)率是指一定時(shí)期內(nèi)稅收收入總額與國(guó)民生產(chǎn)總值的比率，它反映一個(gè)國(guó)家的國(guó)民在一定時(shí)期內(nèi)提供的全部最終產(chǎn)品和勞務(wù)所承受的稅收負(fù)擔(dān)狀況，即

國(guó)民生產(chǎn)總值負(fù)擔(dān)率=稅收收入總額/國(guó)民生產(chǎn)總值×100％

3．國(guó)民收入(NT)負(fù)擔(dān)率

國(guó)民收入是指在一定時(shí)期內(nèi)一個(gè)國(guó)家(或地區(qū))物質(zhì)生產(chǎn)部門勞動(dòng)者在一定時(shí)期所創(chuàng)造的價(jià)值，即社會(huì)總產(chǎn)值中扣除折舊后的剩余部分。國(guó)民收入負(fù)擔(dān)率是指一定時(shí)期內(nèi)稅收收入總額與國(guó)民收入的比率，它反映一個(gè)國(guó)家在一定時(shí)期內(nèi)新創(chuàng)造價(jià)值的稅收負(fù)擔(dān)狀況，即

國(guó)民收入負(fù)擔(dān)率=稅收收入總額/國(guó)民收入×100％

(二)微觀稅收負(fù)擔(dān)的衡量

微觀稅收負(fù)擔(dān)的衡量通常用微觀經(jīng)濟(jì)主體所繳納的稅款與其特定經(jīng)濟(jì)指標(biāo)來反映，可以分為居民稅收負(fù)擔(dān)率、企業(yè)綜合稅收負(fù)擔(dān)率、企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)率、企業(yè)流轉(zhuǎn)稅負(fù)擔(dān)率。

1．居民稅收負(fù)擔(dān)率

它是指一定時(shí)期內(nèi)居民個(gè)人所繳納的各種稅款占同期收入總額的比率，即

居民稅收負(fù)擔(dān)率=居民實(shí)際所納稅款/居民同期收入總額×100％

該指標(biāo)一方面體現(xiàn)了國(guó)家運(yùn)用稅收手段參與個(gè)人收入分配的程度和對(duì)個(gè)人收入的調(diào)節(jié)程度，另一方面反映出一定時(shí)期內(nèi)個(gè)人對(duì)國(guó)家的直接稅收貢獻(xiàn)。

2．企業(yè)綜合稅收負(fù)擔(dān)率

它是指一定時(shí)期內(nèi)企業(yè)實(shí)際繳納的各種稅款總額與企業(yè)同期利稅總額或增加值的比率，即

企業(yè)綜合稅收負(fù)擔(dān)率=企業(yè)實(shí)際繳納的稅款總額/企業(yè)同期利稅總額(或增加值)×100％

企業(yè)綜合稅收負(fù)擔(dān)率一方面反映了國(guó)家以稅收手段參與企業(yè)收入分配的規(guī)模，另一方面反映了企業(yè)對(duì)國(guó)家所做稅收貢獻(xiàn)的大小。如果以行業(yè)指標(biāo)代替企業(yè)指標(biāo)，則可以反映某行業(yè)對(duì)國(guó)家所做稅收貢獻(xiàn)的大小。

3．企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)率

它是指一定時(shí)期內(nèi)企業(yè)所繳納的所得稅總額與同期利潤(rùn)總額的比率，即

企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)率=企業(yè)實(shí)際繳納的所得稅總額/企業(yè)同期利潤(rùn)總額×100％

企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)率反映了企業(yè)收益在國(guó)家和企業(yè)之間的分配狀況，是衡量企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)最直接的指標(biāo)，它直接影響企業(yè)的留利水平，體現(xiàn)國(guó)家在一定時(shí)期的分配政策。

4．企業(yè)流轉(zhuǎn)稅負(fù)擔(dān)率

它是指一定時(shí)期內(nèi)企業(yè)所繳納的流轉(zhuǎn)稅總額與同期銷售收入(或營(yíng)業(yè)收入)的比率，即

企業(yè)流轉(zhuǎn)稅負(fù)擔(dān)率=企業(yè)實(shí)際繳納的流轉(zhuǎn)稅總額/企業(yè)同期銷售收入(或營(yíng)業(yè)收入)×100％

我國(guó)的流轉(zhuǎn)稅主要包括增值稅、消費(fèi)稅和營(yíng)業(yè)稅，因此還可以將該指標(biāo)分解為增值稅負(fù)擔(dān)率、消費(fèi)稅負(fù)擔(dān)率和營(yíng)業(yè)稅負(fù)擔(dān)率。與此相類似，我們還可以測(cè)度其他各稅種的負(fù)擔(dān)率。

由于稅收負(fù)擔(dān)必須考慮需要和可能兩方面的情況，因此，一個(gè)國(guó)家在制訂稅收政策，確定總體稅收負(fù)擔(dān)時(shí)，必須綜合考慮國(guó)家的總體經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平，并根據(jù)不同的經(jīng)濟(jì)調(diào)控需要，來制定稅收負(fù)擔(dān)政策。一般來看，影響稅收負(fù)擔(dān)水平的主要因素有：

(一)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平

一個(gè)國(guó)家的社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展總體水平，可以通過國(guó)民生產(chǎn)總值和人均國(guó)民生產(chǎn)總值這兩個(gè)綜合指標(biāo)來反映。國(guó)家的國(guó)民生產(chǎn)總值越大，總體負(fù)擔(dān)能力越高。特別是人均國(guó)民生產(chǎn)總值，最能反映國(guó)民的稅收負(fù)擔(dān)能力。一般而言，在人均國(guó)民收入比較高的國(guó)家，社會(huì)經(jīng)濟(jì)的稅負(fù)承受力較強(qiáng)。世界銀行的調(diào)查資料也表明，人均國(guó)民生產(chǎn)總值較高的國(guó)家，其稅收負(fù)擔(dān)率也較高，人均國(guó)民生產(chǎn)總值較低的國(guó)家，其稅收負(fù)擔(dān)率也較低。

我國(guó)人均國(guó)民生產(chǎn)總值比較低，屬于發(fā)展中國(guó)家。國(guó)家通過稅收能夠積累多少資金，社會(huì)總體稅收負(fù)擔(dān)應(yīng)如何確定，不取決于人們的主觀愿望，也不能只考慮國(guó)家的需要，必須首先考慮社會(huì)經(jīng)濟(jì)體系和納稅人承受能力。只有稅收負(fù)擔(dān)適應(yīng)本國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和納稅人的承受能力，稅收才能在取得所需的財(cái)政收入的同時(shí)，刺激經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，同時(shí)提高社會(huì)未來的稅負(fù)承受力。如果稅收負(fù)擔(dān)超出了經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平，勢(shì)必會(huì)阻礙社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

(二)國(guó)家的宏觀經(jīng)濟(jì)政策

任何國(guó)家為了發(fā)展經(jīng)濟(jì)，必須綜合運(yùn)用各種經(jīng)濟(jì)、法律以及行政手段，來強(qiáng)化宏觀調(diào)控體系。國(guó)家會(huì)根據(jù)不同的經(jīng)濟(jì)情況，而采取不同的稅收負(fù)擔(dān)政策。如在經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度過快過熱時(shí)，需要適當(dāng)提高社會(huì)總體稅負(fù)，以使國(guó)家集中較多的收入，減少企業(yè)和個(gè)人的收入存量，抑制需求的膨脹，使之與社會(huì)供給總量相適應(yīng)。此外，還要根據(jù)經(jīng)濟(jì)情況的發(fā)展變化，在征收中實(shí)行某些必要的傾斜政策和區(qū)別對(duì)待辦法，以利于優(yōu)化經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)和資源配置。

目前，我國(guó)經(jīng)濟(jì)過于緊縮，需求嚴(yán)重不足。從1998年開始，國(guó)家采取了積極的財(cái)政政策，適當(dāng)擴(kuò)大了財(cái)政支出的規(guī)模，稅收的總體負(fù)擔(dān)短期內(nèi)不會(huì)減少，但會(huì)通過費(fèi)改稅，對(duì)納稅人的總體負(fù)擔(dān)進(jìn)行結(jié)構(gòu)調(diào)整，減少納稅人負(fù)擔(dān)各種收費(fèi)的比例，增加稅收的比例，以達(dá)到增加稅收收入的需要。

(三)稅收征收管理能力

由于稅收是由國(guó)家無(wú)償征收的，稅收征納矛盾比較突出。因此，一個(gè)國(guó)家的稅收征收管理能力，有時(shí)也對(duì)稅收負(fù)擔(dān)的確定有較大的影響。一些國(guó)家的稅收征收管理能力強(qiáng)，在制定稅收負(fù)擔(dān)政策時(shí)，就可以根據(jù)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要來確定，而不必考慮能否將稅收征上來。而在一些稅收征管能力較差的國(guó)家，可選擇的稅種有限，勉強(qiáng)開征一些稅種，也很難保證稅收收入，想提高稅收負(fù)擔(dān)也較困難。

稅收政策的核心是稅收負(fù)擔(dān)。在稅收總體負(fù)擔(dān)確定的情況下，各種納稅人具體的稅收負(fù)擔(dān)狀況主要受稅制本身所規(guī)定的各種計(jì)稅要素的影響。這些要素直接決定了誰(shuí)是納稅人，應(yīng)該負(fù)擔(dān)多少稅收。稅收政策的具體實(shí)施主要通過如下方面來進(jìn)行的：一是確定課稅對(duì)象，以確定誰(shuí)是納稅人；二是確定稅率的高低；三是確定計(jì)稅依據(jù)；四是確定對(duì)誰(shuí)減免稅，怎么減免稅；五是加重哪些納稅人或課稅對(duì)象的稅收負(fù)擔(dān)。

改革開放以來，我國(guó)稅收占國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值的比重逐年下降，從1985年的22.7%下降到1997年的11.0%(見表3-1)。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局稅收科學(xué)研究所編譯的《外國(guó)稅制概覽》的資料表明，世界大多數(shù)國(guó)家的稅收收入占國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值的比重一般都在15%以上，如阿根廷為15.2%(1990年數(shù)據(jù)，以下只簡(jiǎn)標(biāo)年份)、澳大利亞為28.9%(1994年)、奧地利為42.4%(1993年)、巴西為22.2%(1992年)、加拿大為36.0%(1992年)、智利為 18.5%(1994年)、埃及為21.9%(1993年)、芬蘭為38.2%(1990年)、法國(guó)為39.4%(1994年)、德國(guó)為39.9% (1991年)、希臘為27.4%(1992年)、印度為16.1%(1992年)、印度尼西亞為14.2%(1993年)、以色列為35.6% (1992年)、意大利為39.7%(1994年)、日本為20.9%(1989年)、韓國(guó)為17.0%(1994年)、馬來西亞為20.7%(1993 年)、英國(guó)為33.1%(1993年)、美國(guó)為27.6%(1993年)。

總體上講，我國(guó)稅收收入占國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值的比重偏低(見表3-1)。但如果將預(yù)算外資金收入也考慮在內(nèi)的話，是我國(guó)稅收收入加上預(yù)算外資金收入這兩項(xiàng)，占國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值的比重則超過了15%。如我國(guó)1996年預(yù)算外資金收入為3893.34億元，加上稅收收入6906.8億元，則占國(guó)民生產(chǎn)總值的15.9%。全國(guó)分析我國(guó)稅收收入占國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值比重降低的因素，既有預(yù)算外資金收入過大，各種亂收費(fèi)擠占稅收的問題，也有部分地區(qū)的部分領(lǐng)導(dǎo)人虛報(bào)產(chǎn)值，致使國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值本身存在水份的問題。

稅收負(fù)擔(dān)是一個(gè)總體概念，在實(shí)際運(yùn)用中，又可以有多種形式。

(一)按負(fù)擔(dān)的層次劃分，可分為宏觀稅收負(fù)擔(dān)和微觀稅收負(fù)擔(dān)

宏觀稅收負(fù)擔(dān)是指一個(gè)國(guó)家的總體稅負(fù)水平，通常用國(guó)民生產(chǎn)總值(或國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值)稅收負(fù)擔(dān)率來表示。研究宏觀稅收負(fù)擔(dān)，可以比較國(guó)與國(guó)之間的稅負(fù)水平，分析一國(guó)的稅收收入與經(jīng)濟(jì)發(fā)展之間的關(guān)系。所謂微觀稅收負(fù)擔(dān)，是指微觀經(jīng)濟(jì)主體或某一征稅對(duì)象的稅負(fù)水平，可以用企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)率或商品勞務(wù)稅負(fù)擔(dān)率來表示。研究微觀稅收負(fù)擔(dān)，便于分析企業(yè)之間、行業(yè)之間、產(chǎn)品之間的稅負(fù)水平，為制定合理的稅負(fù)政策提供決策依據(jù)。

(二)按負(fù)擔(dān)的方式劃分，可以分為等比負(fù)擔(dān)、量能負(fù)擔(dān)和等量負(fù)擔(dān)第一，等比負(fù)擔(dān)，即實(shí)行比例稅的負(fù)擔(dān)形式。實(shí)行等比負(fù)擔(dān)，透明度高，便于鼓勵(lì)規(guī)模經(jīng)營(yíng)和公平競(jìng)爭(zhēng)。第二，量能負(fù)擔(dān)，即根據(jù)納稅人負(fù)擔(dān)能力的大小，實(shí)行累進(jìn)課稅的負(fù)擔(dān)形式。實(shí)行按能負(fù)擔(dān)，有利于促進(jìn)收入和財(cái)富分配的公平。但是，對(duì)低收入者課低稅，對(duì)高收入者課高稅，不利于提高經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的效率。第三，等量負(fù)擔(dān)，即按單位征稅對(duì)象直接規(guī)定固定稅額的負(fù)擔(dān)形式。實(shí)行等量負(fù)擔(dān)，稅額的多少不受價(jià)格變動(dòng)的影響，有利于穩(wěn)定財(cái)政收入。但是，價(jià)格的變動(dòng)對(duì)納稅人收益影響極大，征稅不考慮價(jià)格變動(dòng)的因素，往往導(dǎo)致稅負(fù)分配的不合理。

(三)按負(fù)擔(dān)的內(nèi)容劃分，可以分為名義稅收負(fù)擔(dān)和實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)名義稅收負(fù)擔(dān)是指由名義稅率決定的負(fù)擔(dān)；實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)則是指繳納稅款實(shí)際承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)。名義負(fù)擔(dān)與實(shí)際負(fù)擔(dān)往往存在背離的情況，一般是后者低于前者，究其原因，主要是存在減免稅、稅基扣除，以及由于管理原因?qū)е碌恼鞫惒蛔恪?