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秘密準(zhǔn)備

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1.秘密準(zhǔn)備的涵義

“謹(jǐn)慎性原則”是保障高質(zhì)量會(huì)計(jì)信息的核心原則之一。然而只要堅(jiān)持謹(jǐn)慎性原則,在會(huì)計(jì)的計(jì)量當(dāng)中存在估計(jì)數(shù),就會(huì)產(chǎn)生秘密準(zhǔn)備金。

顧名思義,秘密準(zhǔn)備就是“不公開的、未言明的”準(zhǔn)備。按實(shí)行“準(zhǔn)備會(huì)計(jì)”的典型國(guó)家德國(guó)的解釋,這種準(zhǔn)備雖然客觀存在,但卻不反映在資產(chǎn)負(fù)債表上,從而形成了秘密準(zhǔn)備。

可見我們對(duì)會(huì)計(jì)的秘密準(zhǔn)備可以從以下兩個(gè)方面進(jìn)行理解:第一是會(huì)計(jì)的秘密準(zhǔn)備是屬于所有者權(quán)益。第二是秘密準(zhǔn)備不在資產(chǎn)負(fù)債表上進(jìn)行反映。

秘密準(zhǔn)備產(chǎn)生于會(huì)計(jì)計(jì)量過程,是謹(jǐn)慎性原則“不得多計(jì)資產(chǎn)或收益,少計(jì)負(fù)債或損失”的極端的反映。產(chǎn)生秘密準(zhǔn)備的具體方式很多,可歸納為三點(diǎn):①低估資產(chǎn)價(jià)值資產(chǎn)價(jià)值被低估會(huì)相應(yīng)地加大費(fèi)用和損失,從而減少當(dāng)期利潤(rùn),比實(shí)際利潤(rùn)少計(jì)的部分實(shí)際上等于將這部分利潤(rùn)轉(zhuǎn)成公積金,但會(huì)計(jì)報(bào)表中沒有任何反映,因此形成了秘密準(zhǔn)備。②高估負(fù)債價(jià)值在資產(chǎn)總額一定的情況下,高估負(fù)債同樣會(huì)減少所有者權(quán)益,比實(shí)際所有者權(quán)益少計(jì)的部分就形成了一種“準(zhǔn)備”,只不過這部分所有者權(quán)益性質(zhì)的準(zhǔn)備“隱藏”于負(fù)債之中。③高估或提前確認(rèn)費(fèi)用、損失,以及低估或推后確認(rèn)收入其形成結(jié)果與低估資產(chǎn)、高估負(fù)債相同,同樣會(huì)低估當(dāng)期利潤(rùn),從而形成沒有反映在資產(chǎn)負(fù)債表中或隱藏于負(fù)債中的秘密準(zhǔn)備。

根據(jù)以上分析,我們可以把秘密準(zhǔn)備分為兩個(gè)部分,第一是低估資產(chǎn)價(jià)值的,秘密準(zhǔn)備表現(xiàn)為減少的所有者權(quán)益,且項(xiàng)目金額都不在資產(chǎn)負(fù)債表上進(jìn)行反映,我們不防稱為狹義的會(huì)計(jì)準(zhǔn)備金;第二是高估的負(fù)債等于減少的所有者權(quán)益,其包含在資產(chǎn)負(fù)債表上,但無(wú)單獨(dú)項(xiàng)目反映,以上兩類。

必須指出,狹義秘密準(zhǔn)備金是不在資產(chǎn)負(fù)債表上反映的,但不在資產(chǎn)負(fù)債表上反映的資產(chǎn)并不都是秘密準(zhǔn)備金。因此,秘密準(zhǔn)備金的另一前提條件是“必須是在資產(chǎn)計(jì)價(jià)過程中產(chǎn)生的,而且這種資產(chǎn)具有在資產(chǎn)負(fù)債表上反映的責(zé)任或至少具有一種反映的選擇權(quán)”。顯然,秘密準(zhǔn)備金的”釋放”將直接形成企業(yè)利潤(rùn),因此,秘密準(zhǔn)備金在性質(zhì)上應(yīng)屬于業(yè)主權(quán)益。

會(huì)計(jì)上的“準(zhǔn)備”或“準(zhǔn)備金”,從性質(zhì)上看有兩類:一類是負(fù)債性質(zhì),另一類是所有者權(quán)益性質(zhì)。負(fù)債性質(zhì)的準(zhǔn)備在性質(zhì)上往往被理解成為負(fù)債或直接就是負(fù)債。例如預(yù)計(jì)負(fù)債,其支付的時(shí)間和金額都具有不確定性,實(shí)質(zhì)上就是一種債務(wù)準(zhǔn)備;再如資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,雖然在資產(chǎn)負(fù)債表上起著抵減資產(chǎn)價(jià)值的作用,但實(shí)質(zhì)上是應(yīng)付的未來(lái)風(fēng)險(xiǎn),具有負(fù)債性質(zhì)。具有負(fù)債性質(zhì)的準(zhǔn)備都以獨(dú)立的項(xiàng)目反映在資產(chǎn)負(fù)債表或資產(chǎn)負(fù)債表的附表——資產(chǎn)減值明細(xì)表中,因此不是秘密準(zhǔn)備。所有者權(quán)益性質(zhì)的準(zhǔn)備實(shí)際上是一種公積金,有兩種存在形式:一種是明的,另一種是暗的。明的準(zhǔn)備以單獨(dú)的項(xiàng)目反映在資產(chǎn)負(fù)債表的所有者權(quán)益中,像資本公積、盈余公積等;暗的準(zhǔn)備既沒有反映在資產(chǎn)負(fù)債表中,也沒有反映在所有者權(quán)益明細(xì)表中,但它們確實(shí)被作為一種公積金保留下來(lái)了,從而形成了一種所有者權(quán)益性質(zhì)的秘密準(zhǔn)備。以下通過分析秘密準(zhǔn)備的產(chǎn)生來(lái)進(jìn)一步說明秘密準(zhǔn)備的秘密性和所有者權(quán)益性質(zhì)。

秘密準(zhǔn)備產(chǎn)生于會(huì)計(jì)計(jì)量過程,指導(dǎo)思想是高度或極端的穩(wěn)健。根據(jù)穩(wěn)健原則的原有含義:對(duì)于資產(chǎn)和收入,寧可低估不可高估;對(duì)于負(fù)債和費(fèi)用或損失,寧可高估不可低估。但當(dāng)估計(jì)的資產(chǎn)和收入金額低于實(shí)際金額,或估計(jì)的負(fù)債和費(fèi)用高于實(shí)際水平時(shí),就形成了秘密準(zhǔn)備。第一,低估資產(chǎn)價(jià)值。資產(chǎn)價(jià)值被低估會(huì)相應(yīng)地加大費(fèi)用或損失,從而減少當(dāng)期利潤(rùn)。比實(shí)際利潤(rùn)少計(jì)的部分實(shí)際上等于將這部分利潤(rùn)轉(zhuǎn)成了公積金,但會(huì)計(jì)報(bào)表中沒有任何反映,因此形成了秘密公積金(準(zhǔn)備)。第二,高估負(fù)債價(jià)值。在資產(chǎn)總額一定的條件下,高估負(fù)債同時(shí)會(huì)減少所有者權(quán)益。比實(shí)際所有者權(quán)益少計(jì)的部分就形成了一種“準(zhǔn)備”,只不過這部分所有者權(quán)益性質(zhì)的準(zhǔn)備“隱藏”在負(fù)債之中。第三,高估或提前確認(rèn)費(fèi)用、損失,以及低估或推后確認(rèn)收入。其形成的結(jié)果與低估資產(chǎn)、高估負(fù)債相同,同樣會(huì)低估當(dāng)期利潤(rùn),從而形成沒有反映在資產(chǎn)負(fù)債表中或隱藏于負(fù)債中的秘密準(zhǔn)備。

綜上所述,秘密準(zhǔn)備是沒有反映在資產(chǎn)負(fù)債表中的、屬于所有者權(quán)益性質(zhì)的公積金。其形成方式是低估資產(chǎn)、高估負(fù)債、高估或提前確認(rèn)費(fèi)用損失,以及低估或推遲確認(rèn)收入。

2.秘密準(zhǔn)備的優(yōu)點(diǎn)和危害

一、秘密準(zhǔn)備的優(yōu)點(diǎn)和危害

秘密準(zhǔn)備的存在有某些優(yōu)點(diǎn),尤其是處于單純穩(wěn)健考慮而形成的秘密準(zhǔn)備,對(duì)某些利益相關(guān)者而言,優(yōu)點(diǎn)可能會(huì)大于不足。首先,單純穩(wěn)健考慮的秘密準(zhǔn)備的最大得益者是銀行等債權(quán)人,因?yàn)槠髽I(yè)資產(chǎn)少報(bào)得越多,它們從資產(chǎn)上得到的貸款保障或其他信用保障也越大。其次,秘密準(zhǔn)備的另一得益者是企業(yè),因?yàn)樵诂F(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下,企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)境具有許多不確定性,秘密準(zhǔn)備的存在有利于企業(yè)應(yīng)付未來(lái)的不測(cè)風(fēng)險(xiǎn)。最后,單純穩(wěn)健考慮的秘密準(zhǔn)備對(duì)某些投資人尤其是潛在的投資人也是有利的,因?yàn)槠髽I(yè)穩(wěn)健的陳報(bào)有利于其作出較為謹(jǐn)慎的投資決策,并且穩(wěn)健的陳報(bào)總比樂觀冒進(jìn)的陳報(bào)對(duì)投資者的危害性要小。

但是,秘密準(zhǔn)備也存在許多不足甚至是嚴(yán)重的危害。首先,會(huì)計(jì)的本質(zhì)特征是“反映真實(shí)”,秘密準(zhǔn)備的存在不符合這一特征;其次,秘密準(zhǔn)備的存在一般會(huì)減少企業(yè)的當(dāng)期利潤(rùn),由此為企業(yè)管理當(dāng)局少分甚至不分利潤(rùn)提供了借口,使現(xiàn)有股東的利益受到損害;再次,秘密準(zhǔn)備的存在會(huì)影響到國(guó)家稅收或稅收征管;最后,秘密準(zhǔn)備的存在會(huì)影響到會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性,從而會(huì)誤導(dǎo)某些信息使用者的決策。尤其嚴(yán)重的是,企業(yè)可能會(huì)為了某一個(gè)體或某些個(gè)體的利益而通過隨意或有針對(duì)性地計(jì)提秘密準(zhǔn)備來(lái)操縱利潤(rùn)。被操縱了的利潤(rùn)會(huì)嚴(yán)重影響信息使用者的決策尤其是投資者的決策。

由于秘密準(zhǔn)備存在上述不足或重大危害,因此大多數(shù)國(guó)家都不鼓勵(lì)秘密準(zhǔn)備的存在,并且一般都嚴(yán)禁隨意計(jì)提秘密準(zhǔn)備或?yàn)椴倏v利潤(rùn)而計(jì)提秘密準(zhǔn)備。但是,大多數(shù)國(guó)家又不完全禁止秘密準(zhǔn)備,世界各國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或法律框架內(nèi)一般都有一定的秘密準(zhǔn)備存在。這種現(xiàn)象的存在,除了因?yàn)槊孛軠?zhǔn)備有一定的優(yōu)點(diǎn)外,還因?yàn)椋旱谝唬?a href="/wiki/%E4%BC%9A%E8%AE%A1%E5%87%86%E5%88%99" title="會(huì)計(jì)準(zhǔn)則">會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許一些產(chǎn)生秘密準(zhǔn)備的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)和方法存在,比禁止這些基礎(chǔ)和方法更有利于保證會(huì)計(jì)信息的相關(guān)可靠;第二,在某些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)不是十分重要的情況下,允許對(duì)這些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)采用一些產(chǎn)生秘密準(zhǔn)備的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)和方法,有利于簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)核算;第三,秘密準(zhǔn)備是為了追求某項(xiàng)更重要的信息的真實(shí)性所付出的必不可少的代價(jià),或者說是堅(jiān)持歷史成本原則和穩(wěn)健原則而產(chǎn)生的。

 二、會(huì)計(jì)秘密準(zhǔn)備的利弊分析:

(一) 優(yōu)點(diǎn)分析。

秘密準(zhǔn)備的存在具有某些優(yōu)點(diǎn),尤其是處于單純穩(wěn)健考慮而形成的秘密準(zhǔn)備,對(duì)某些利益相關(guān)者而言,優(yōu)點(diǎn)可能會(huì)大于不足。

首先,合法合規(guī)的秘密準(zhǔn)備有利于保護(hù)債權(quán)人利益;其次,能夠提高企業(yè)應(yīng)付未來(lái)不測(cè)風(fēng)險(xiǎn)的能力,提高企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)能力;最后,對(duì)于投資者來(lái)說,企業(yè)穩(wěn)健的陳報(bào)有利于其做出較為謹(jǐn)慎的投資決策。

企業(yè)常常會(huì)在以下兩種情況下利用秘密準(zhǔn)備,發(fā)揮其“優(yōu)點(diǎn)”。

1 企業(yè)出于避稅的目的而計(jì)提秘密準(zhǔn)備 如我國(guó)稅法規(guī)定企業(yè)發(fā)生年度虧損的,可以用下一年度的所得彌補(bǔ):下一納稅年度的所得不足彌補(bǔ)的,可以逐年延續(xù)彌補(bǔ),但是彌補(bǔ)期最長(zhǎng)不超過5年。如果企業(yè)上年度虧損,本年度盈利,且盈利大于虧損或企業(yè)在連續(xù)5年內(nèi)的盈利之和大于虧損,企業(yè)很有可能通過計(jì)提秘密準(zhǔn)備來(lái)調(diào)節(jié)當(dāng)期損益使盈虧相抵以達(dá)到逃避企業(yè)所得稅的目的。

2 上市公司為避免停牌也有可能計(jì)提秘密準(zhǔn)備 我國(guó)法律規(guī)定,上市公司在預(yù)計(jì)扭虧無(wú)望的情況下,通過計(jì)提秘密準(zhǔn)備將當(dāng)年的虧損加大,為下一年度的盈利做準(zhǔn)備,一方面可以避免停牌,另一方面給投資者以潛力股的假象,從社會(huì)上籌集資金,侵害投資者的利益。

(二) 危害分析。

秘密準(zhǔn)備也有多方面不足,甚至存在危害性,尤其是違規(guī)性的秘密準(zhǔn)備。首先,會(huì)計(jì)的本質(zhì)特征是“反映真實(shí)”,秘密準(zhǔn)備的存在不符合這一特征;其次,秘密準(zhǔn)備的存在一般會(huì)減少企業(yè)的當(dāng)期利潤(rùn);再次,秘密準(zhǔn)備的存在會(huì)影響到國(guó)家稅收或稅收征管;最后,秘密準(zhǔn)備的存在會(huì)影響到會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。

三如何看待、利用和克服秘密準(zhǔn)備在當(dāng)前和今后相當(dāng)長(zhǎng)的一段時(shí)間內(nèi),秘密準(zhǔn)備的存在將是必然的。那么如何看待、利用和克服秘密準(zhǔn)備呢?

(一) 正確理解秘密準(zhǔn)備金。

形成秘密準(zhǔn)備金必須有一個(gè)合理、合法的前提,是在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或是會(huì)計(jì)法等會(huì)計(jì)規(guī)范的框架下,適當(dāng)?shù)剡\(yùn)用稅法所給予的優(yōu)惠條件而”自然”形成的,或者是在目前以謹(jǐn)慎性原則為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)模式下“自然”形成的。因此,企業(yè)必須按照謹(jǐn)慎性原則的要求“合理預(yù)計(jì)可能發(fā)生的損失和費(fèi)用”,決不能違規(guī)違法隨意計(jì)提秘密準(zhǔn)備金。

(二) 合理地應(yīng)用秘密準(zhǔn)備金。

對(duì)于企業(yè)而言,在合法、合規(guī)的前提下,可以充分利用秘密準(zhǔn)備來(lái)實(shí)行穩(wěn)健的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)戰(zhàn)略,以應(yīng)付未來(lái)的不測(cè)風(fēng)險(xiǎn)。但必須注意以下三點(diǎn)問題:首先,企業(yè)必須能夠區(qū)分合規(guī)性秘密準(zhǔn)備和違規(guī)性秘密準(zhǔn)備。其次,必須堅(jiān)持一致性原則,禁止為了調(diào)節(jié)利潤(rùn)而在產(chǎn)生秘密準(zhǔn)備的方法和不產(chǎn)生秘密準(zhǔn)備的方法之間隨意轉(zhuǎn)換。

(三) 充分披露秘密準(zhǔn)備金。

秘密準(zhǔn)備金的存在與會(huì)計(jì)報(bào)表尤其是資產(chǎn)負(fù)債表的公允表達(dá)是一對(duì)矛盾,會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性要求資產(chǎn)負(fù)債表能公允反映資產(chǎn)、負(fù)債的價(jià)值,最好是“公允價(jià)值”,但是資產(chǎn)負(fù)債表的公允表達(dá)無(wú)異于消除秘密準(zhǔn)備存在的前提條件一一“合理的低估資產(chǎn)、高估負(fù)債”,兩者的協(xié)調(diào)必須依靠秘密準(zhǔn)備金的充分披露。所以,應(yīng)該按照“重要性原則”,對(duì):于已經(jīng)達(dá)到一定重要程度的秘密準(zhǔn)備,要求企業(yè)在會(huì)計(jì)報(bào)表給予充分的披露。

(四) 完善制度,加強(qiáng)外部監(jiān)督。

為確保信息的公允性和謹(jǐn)慎性原則的正確運(yùn)用,《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》于第51條規(guī)定:“如有確鑿證據(jù)表明企業(yè)不恰當(dāng)運(yùn)用了謹(jǐn)慎原則計(jì)提秘密準(zhǔn)備的,應(yīng)當(dāng)作為重大差錯(cuò),予以更正”。但這僅僅是一種事后的更正調(diào)整措施,其約束力尚不夠,筆者建議:我國(guó)會(huì)計(jì)制度應(yīng)對(duì)減值準(zhǔn)備和秘密準(zhǔn)備做出較具體的界定,應(yīng)盡量使其具有可操作性,并對(duì)其做出法律或規(guī)范性的約束;還應(yīng)該加快完善資本評(píng)估市場(chǎng),以確保會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性;加強(qiáng)納稅檢查中對(duì)秘密準(zhǔn)備的檢查和懲罰力度,以減少國(guó)家的稅款損失。

總之,秘密準(zhǔn)備確實(shí)存在,在歷史成本和穩(wěn)健原則下,不可能完全拒絕秘密準(zhǔn)備。一方面應(yīng)在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、制度中堅(jiān)決禁止不當(dāng)目的的秘密準(zhǔn)備,另一方面又要給予秘密準(zhǔn)備適當(dāng)?shù)拇嬖诳臻g。

同時(shí)我們還可以充分借鑒國(guó)際慣例,特別是德國(guó)等國(guó)家的成功經(jīng)驗(yàn),使我國(guó)準(zhǔn)備金制度具有一定的前瞻性和嚴(yán)密性,能夠解決會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)將面臨的新問題。只有正確應(yīng)對(duì)秘密準(zhǔn)備,完善我國(guó)準(zhǔn)備金制度,才能“趨其利而避其害”。

3.我國(guó)會(huì)計(jì)中存在的秘密準(zhǔn)備

雖然我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》明確規(guī)定不得計(jì)提秘密準(zhǔn)備,且企業(yè)尤其是上市公司一般都傾向于高估資產(chǎn)、利潤(rùn)而低估負(fù)債、費(fèi)用,但秘密準(zhǔn)備在我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、制度和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中還是存在的。

1.由于資產(chǎn)增值而少計(jì)的資產(chǎn)價(jià)值。按現(xiàn)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定,對(duì)于資產(chǎn)的減值,應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備,并且在資產(chǎn)負(fù)債表中反映資產(chǎn)的凈值;而對(duì)于資產(chǎn)的增值,則一般不允許作任何反映,由此可能會(huì)導(dǎo)致資產(chǎn)價(jià)值被低估。

2.采用一次攤銷法而少計(jì)的低值易耗品、包裝物的價(jià)值。一次攤銷法將低值易耗品、包裝物的價(jià)值在領(lǐng)用時(shí)一次攤?cè)氤杀举M(fèi)用,從而減少了當(dāng)期利潤(rùn),但它們的價(jià)值并不是在領(lǐng)用時(shí)一次消耗掉的,而是在其整個(gè)壽命期或使用期內(nèi)逐漸消耗的。因此,一次攤銷法會(huì)高估當(dāng)期成本費(fèi)用,低估當(dāng)期資產(chǎn)和利潤(rùn)。

3.由于采用加速折舊法而少計(jì)的固定資產(chǎn)價(jià)值。采用加速折舊法,每期計(jì)提的折舊費(fèi)與固定資產(chǎn)價(jià)值的實(shí)際損耗并不一致,往往會(huì)快于實(shí)際損耗,并且常常會(huì)形成固定資產(chǎn)價(jià)值已經(jīng)折舊完畢而固定資產(chǎn)仍在繼續(xù)使用的情況。因此,加速折舊法會(huì)使某些時(shí)期的折舊費(fèi)被高估,固定資產(chǎn)價(jià)值和收益被低估。

4.由于采用后進(jìn)先出法而少計(jì)的存貨價(jià)值。在物價(jià)上漲時(shí),后進(jìn)先出法雖然會(huì)使當(dāng)期的銷貨成本和毛利更接近現(xiàn)實(shí),但卻會(huì)低估存貨價(jià)值。這部分被低估的價(jià)值在以后時(shí)期會(huì)直接轉(zhuǎn)化為利潤(rùn)。

5.由于研究開發(fā)支出費(fèi)用化而少計(jì)的無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值。自行開發(fā)并按法律程序申請(qǐng)的無(wú)形資產(chǎn)的成本應(yīng)該包括研究開發(fā)過程中發(fā)生的各種支出,但現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度將這部分支出直接計(jì)入當(dāng)期損益,由此會(huì)低估無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值,高估當(dāng)期費(fèi)用和低估當(dāng)期利潤(rùn)。

6.非貨幣性交易采用歷史成本計(jì)價(jià)而可能少計(jì)的換人資產(chǎn)的價(jià)值。非貨幣性交易換入的資產(chǎn)采用換出資產(chǎn)的歷史成本計(jì)價(jià),當(dāng)換入資產(chǎn)的公允價(jià)值大于換出資產(chǎn)的歷史成本時(shí),就會(huì)少計(jì)換入資產(chǎn)的價(jià)值。這部分少計(jì)的價(jià)值在資產(chǎn)被銷售或耗用時(shí)轉(zhuǎn)化為利潤(rùn)。

7.由于多提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備而少計(jì)的資產(chǎn)價(jià)值。當(dāng)資產(chǎn)沒有減值卻計(jì)提了減值準(zhǔn)備或計(jì)提的減值準(zhǔn)備高于資產(chǎn)的實(shí)際減值時(shí),就會(huì)少計(jì)資產(chǎn)價(jià)值而多計(jì)費(fèi)用或損失。

8.將或有負(fù)債確認(rèn)為“預(yù)計(jì)負(fù)債”或現(xiàn)實(shí)的負(fù)債而多計(jì)的負(fù)債。根據(jù)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定,或有負(fù)債只進(jìn)行披露而不予確認(rèn)。當(dāng)企業(yè)正式確認(rèn)或有負(fù)債時(shí),就會(huì)多計(jì)負(fù)債和費(fèi)用。

9.少計(jì)或推后確認(rèn)收人而少計(jì)的利潤(rùn)。

以上是我國(guó)會(huì)計(jì)中存在或可能存在的一些主要的秘密準(zhǔn)備,它們可分成兩類:合規(guī)性秘密準(zhǔn)備和違規(guī)性秘密準(zhǔn)備。合規(guī)性秘密準(zhǔn)備是在現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度的規(guī)范框架內(nèi)自動(dòng)形成的,是實(shí)行穩(wěn)健原則的合理結(jié)果,第1類至第6類屬于這種準(zhǔn)備。合規(guī)性秘密準(zhǔn)備按形成的原因又分為:堅(jiān)持歷史成本形成的,如第1類和第6類;允許多種計(jì)價(jià)選擇形成的,如第2、3、4類;特殊考慮形成的,如第5類。需要說明的是,合規(guī)性秘密準(zhǔn)備在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的存在不一定都是合規(guī)的,因?yàn)楹弦?guī)性秘密準(zhǔn)備可能會(huì)被用于違規(guī)或非法目的。如為了調(diào)節(jié)利潤(rùn)而在產(chǎn)生秘密準(zhǔn)備的方法和不產(chǎn)生秘密準(zhǔn)備的方法之間隨意轉(zhuǎn)換就違反了一致性原則。違規(guī)性秘密準(zhǔn)備是違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度的規(guī)定而有意計(jì)提的,是不允許存在或被禁止的。第7、8、9類都屬于這類秘密準(zhǔn)備;假借第1類至第6類的名義而有意低估資產(chǎn)、利潤(rùn)而形成的秘密準(zhǔn)備也屬于這一類?!镀髽I(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定“不得計(jì)提秘密準(zhǔn)備”就是指的這一類。違規(guī)性秘密準(zhǔn)備按形成的原因又分為單純的過分謹(jǐn)慎形成的和處于操縱利潤(rùn)目的而形成的兩類,前者的危害較小而后者的危害更大。

對(duì)于企業(yè)而言,可以充分利用合規(guī)性秘密準(zhǔn)備來(lái)實(shí)行穩(wěn)健的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)戰(zhàn)略,以應(yīng)付未來(lái)的不測(cè)風(fēng)險(xiǎn)。但必須注意以下問題:首先,必須能夠分清合規(guī)性秘密準(zhǔn)備和違規(guī)性秘密準(zhǔn)備;其次,必須堅(jiān)持一致性原則,禁止為了調(diào)節(jié)利潤(rùn)而在產(chǎn)生秘密準(zhǔn)備的方法和不產(chǎn)生秘密準(zhǔn)備的方法之間隨意轉(zhuǎn)換;再次,必須將秘密準(zhǔn)備形成的原因、方法以及影響說明清楚;最后,嚴(yán)禁超出會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度規(guī)定的范圍隨意或有偏向的計(jì)提秘密準(zhǔn)備,不管是處于單純的穩(wěn)健考慮還是操縱利潤(rùn)目的。

對(duì)于信息使用者而言,應(yīng)充分認(rèn)識(shí)到企業(yè)秘密準(zhǔn)備的存在對(duì)他們決策的影響,努力辨明財(cái)務(wù)報(bào)告中存在的秘密準(zhǔn)備:一是要認(rèn)真閱讀財(cái)務(wù)報(bào)告中的附注說明資料;二是不能只盯著某一期的財(cái)務(wù)報(bào)告,而是應(yīng)該根據(jù)幾期的財(cái)務(wù)報(bào)告數(shù)據(jù)作出趨勢(shì)分析。

對(duì)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、制度的制定者而言,一方面應(yīng)在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、制度中堅(jiān)決禁止不當(dāng)目的的秘密準(zhǔn)備,另一方面又要給予秘密準(zhǔn)備適當(dāng)?shù)拇嬖诳臻g。因?yàn)樵跉v史成本和穩(wěn)健原則下,不可能完全拒絕秘密準(zhǔn)備。尤其是可以考慮給予中小企業(yè)更大一些的秘密準(zhǔn)備空間,以提高中小企業(yè)應(yīng)付不測(cè)風(fēng)險(xiǎn)的能力。

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