所謂稅式支出，是指國家為達(dá)到一定的政策目標(biāo)，在稅法中對正常的稅制結(jié)構(gòu)有目的有意識地規(guī)定一些背離條款，造成對一些特定納稅人或課稅對象的稅收優(yōu)惠，以起到稅收激勵或稅收照顧的作用，基于這些對正常稅制結(jié)構(gòu)的背離條款所導(dǎo)致的國家財政收入的減少、放棄或讓與就構(gòu)成財政上的稅式支出。

美國哈佛大學(xué)教授、財政部部長助理斯坦利·薩里(Stanley Surrey)于1967 年首先提出了“稅式支出”的概念。這無疑是對傳統(tǒng)財政理論的一大突破。因此，它一出現(xiàn)就引起了財政理論界的重視，并成為財稅制度改革的重要領(lǐng)域。按照西方學(xué)者比較一致的觀點(diǎn)，稅式支出應(yīng)界定為：在現(xiàn)行稅制結(jié)構(gòu)不變的條件下，國家對于某些納稅人或其特定經(jīng)濟(jì)行為，實行照顧或激勵性的區(qū)別對待，給予不同的稅收減免等優(yōu)惠待遇而形成的支出或放棄的收入。稅式支出由稅收優(yōu)惠發(fā)展而來，二者所涉及的對象基本相同，但有本質(zhì)區(qū)別。

稅式支出的實質(zhì)是政府為實現(xiàn)自己的既定政策目標(biāo)，增強(qiáng)對某些經(jīng)濟(jì)行為的宏觀調(diào)控，以減少收入為代價的間接支出，屬于財政補(bǔ)貼性支出。其形式主要有起征點(diǎn)、稅收扣除、稅額減免、優(yōu)惠退稅、優(yōu)惠稅率、盈虧互抵、稅收抵免、稅收饒讓、稅收遞延和加速折舊等。

稅式支出的表現(xiàn)形式為支出形式，與財政收支具有相同的形式特征，但實際上，二者是存在一定差異的，可以把這種差異性理解為稅式支出本身所具有的本質(zhì)特征。

1．稅式支出是一種虛擬性支出。財政支出伴隨實實在在的資金流動過程，而稅式支出雖名為支出，但無論在財政部門的賬面上還是在納稅人的賬面上，都不存在資金上收下?lián)艿倪^程。之所以稱其為支出，一方面是基于經(jīng)濟(jì)效果的分析，稅收優(yōu)惠對國家和對納稅人而言，其效果同將稅款先收上來再加以返還，和先納稅再接：受財政補(bǔ)貼一樣；另一方面，也是出于對政府稅收優(yōu)惠考核衡量計算的需要。因此，我們不應(yīng)當(dāng)將稅式支出理解成一個會計概念。

2．稅式支出具有對照性特征。預(yù)算內(nèi)每項財政支出的數(shù)量及其構(gòu)成并不直接取決于財政收入項目的數(shù)量及構(gòu)成情況。然而稅式支出，每項支出都取決于稅收收入的構(gòu)成狀況，即雖然稅法中并不存在直接的“支出”條款，但稅法的不同結(jié)構(gòu)的對照卻決定了稅式支出的存在。

簡而言之，稅式支出總是與特定的稅制結(jié)構(gòu)相聯(lián)系，如稅式支出并不等于：稅率絕對降低，而是相對于稅法基本結(jié)構(gòu)而言的有差別的稅率。例如，當(dāng)企業(yè)所得稅稅率普遍為55％時，享受33％稅率的納稅人就享受到了稅收補(bǔ)貼，這屬于稅式支出。一旦稅率普遍調(diào)整到33％ 時，稅制內(nèi)部的結(jié)構(gòu)性差別改變了，稅式支出也就消失了。因而，這也造成稅式支出的縱向不可比性，即稅式支出只能表明在當(dāng)時稅制下稅收優(yōu)惠的程度，而對新舊稅制中的優(yōu)惠情況無可比性，因為稅制不同了。

3．稅式支出是一種特定性支出。稅式支出的特定性有兩重含義：一是指稅式支出必須針對特定的政策目標(biāo)，具有明確的目的；二是稅式支出的享受對象也是符合特定目標(biāo)的特別納稅人，這些納稅人希望獲得這種優(yōu)惠就需要按優(yōu)惠條件的引導(dǎo)去做。特定性是稅式支出管理的重要方面，也是發(fā)揮稅式支出杠桿作用的重要保證。特定性的對立面是泛延性，即稅收優(yōu)惠偏離特定政策目標(biāo)，或稅收優(yōu)惠被納稅人濫用。這些都將喪失稅式支出的誘導(dǎo)作用和公平照顧的作用，導(dǎo)致稅式支出負(fù)面效應(yīng)的放大，如管理難度大、侵蝕稅基、減少財政收入和稅制難以實現(xiàn)公平原則等。

4．稅式支出的財政效益具有不確定性。財政預(yù)算內(nèi)支出方向和數(shù)量具有鮮明的計劃性和確定性，而稅式支出在實施某項稅收優(yōu)惠時，數(shù)額并不能確定，無法像預(yù)算內(nèi)支出那樣周密計劃、安排，而是隱含在日常稅收活動之中。一方面，某項具體的稅式支出要待稅收優(yōu)惠實施取得階段性成效之后，通過與“正?！倍愔萍右詫Ρ群怂惴侥軌虻贸龆愂街С龅念~度來。例如，對稅收遞延的稅式支出的估算是否考慮貨幣時間價值，如何確定遞延期和折現(xiàn)率等，不同的選擇結(jié)果大不相同。同時，隨測算角度和方法的不同，稅式支出數(shù)額也不同，這也使稅式支出的效果存在不確定性。此外，稅式支出不單取決于某項優(yōu)惠政策意圖的誘導(dǎo)，還取決于經(jīng)濟(jì)主體對誘導(dǎo)的敏感程度。另一方面，一國稅式支出總規(guī)模也難以確切估算，相關(guān)項目的稅式支出之間相互影響、相互牽連，不能簡單地進(jìn)行加總。

OECD國家計算稅式支出的方法主要有三種：收入放棄法、收入獲得法及等額支出法。

(一)收入放棄法

收入放棄法(revenue foregone method)，即計算政府在每一年度內(nèi)由于實施稅收優(yōu)惠而減少的稅收收入，或者是國家放棄某一征稅權(quán)力，而給予納稅人的退稅額。也就是納稅人獲得政府稅收優(yōu)惠之后少繳納的稅款。這是對于某種稅收優(yōu)惠成本的事后測量。利用收入放棄法來估算稅式支出規(guī)模，適用于所有的稅式支出項目。它以包含有關(guān)稅收優(yōu)惠條款的實際稅制與沒有包含稅收優(yōu)惠條款的標(biāo)準(zhǔn)稅制之間的比較為基礎(chǔ)，估算由于稅收優(yōu)惠的存在而減少了多少稅收收入。

收入放棄法的數(shù)據(jù)來源比較方便簡單，只要知道實際稅制與標(biāo)準(zhǔn)稅制的差異就可以估算出由于稅式支出而放棄的收入總額。

(二)收入獲得法

收入獲得法(revenue gains method)，即計算政府由于取消稅收優(yōu)惠而增加的稅收收入,這是假定取消減免、收入預(yù)期增加的一種事先測量。但收入獲得法不同于收入放棄法, 要考慮稅收優(yōu)惠的取消對納稅人行為和稅收結(jié)構(gòu)的影響。即必須熟知納稅人的行為以及有關(guān)彈性標(biāo)準(zhǔn)的資料。

由于取消一項稅收優(yōu)惠應(yīng)該考慮的效應(yīng)很多，有納稅人的行為效應(yīng)、反饋效應(yīng)、各稅種間的相互影響等。因此，在實踐中,對納稅行為變化的預(yù)測較為困難，數(shù)據(jù)來源較少，因此運(yùn)用收入獲得法來估算稅式支出并不是一件易事，許多國家要應(yīng)用此法也要忽略由于稅收優(yōu)惠項目的取消而引致的各種效應(yīng)。

(三)等額支出法

等額支出法(outlay equivalent method)，即計算政府如果以相應(yīng)的直接財政支出取代一項稅式支出，需要多少政府的直接支出才能達(dá)到相同的受益或者效果。如此估算的直接支出額即為稅式支出的成本。這種方法是假定納稅人行為不改變，測量通過財政直接支出提供與稅式支出同樣經(jīng)濟(jì)效益的成本。此方法有利于與相應(yīng)的直接財政支出相比較。

(一)稅式支出的經(jīng)濟(jì)效應(yīng)

1．稅式支出的正面經(jīng)濟(jì)效應(yīng)。

①有利于鼓勵微利有益產(chǎn)品的生產(chǎn)。在市場經(jīng)濟(jì)條件下，產(chǎn)品的生產(chǎn)者自主經(jīng)營、自負(fù)盈虧。因此，在利潤最大化目標(biāo)的驅(qū)動下，產(chǎn)品的生產(chǎn)者一般不愿意生產(chǎn)那些微利有益產(chǎn)品(產(chǎn)品的社會效益大于產(chǎn)品的企業(yè)效益)。如果政府實行適當(dāng)?shù)亩愂街С稣?，使產(chǎn)品的外部效益轉(zhuǎn)化為企業(yè)內(nèi)在的經(jīng)濟(jì)利益，增加微利產(chǎn)品的稅后盈利，就能很好地促進(jìn)產(chǎn)品的生產(chǎn)者增加微利有益產(chǎn)品的供給。

② 有利于加低收入者的收入，提高整個社會的福利水平。政府可以通過免稅、減稅、應(yīng)稅所得扣除等特殊規(guī)定，減輕低收入者的納稅負(fù)擔(dān)，提高低收入者的實際收入，從而使整個社會的福利水平提高。

③有利于吸引外資，引進(jìn)先進(jìn)技術(shù)，增加就業(yè)機(jī)會。盡管稅式支出可能減少了政府當(dāng)前的稅收收入，但這種“損失”可以換來國外的資金、先進(jìn)技術(shù)和管理經(jīng)驗，既能利用國外資源、開拓國際市場、增加出口換匯，又可以帶動國內(nèi)其他行業(yè)的發(fā)展、增加就業(yè)機(jī)會。

④有利于消除市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的盲目性。稅式支出可從一定程度上規(guī)范納稅人的經(jīng)濟(jì)行為，對消除市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的盲目性具有重要作用。

2．稅式支出的負(fù)面經(jīng)濟(jì)效應(yīng)。

①背離了市場經(jīng)濟(jì)所要求的稅收公平原則。在市場經(jīng)濟(jì)體制下，微觀主體主要通過價格、稅收等信號做出資源配置的判斷，而稅式支出的運(yùn)用會改變稅收信號，誘導(dǎo)資源為尋求稅收優(yōu)惠而向低效率的部門流動，結(jié)果是擾亂市場秩序，成為保護(hù)落后的一種手段。

②稅式支出的“逆向”效果和對非納稅人的“排除”增加了新的分配不公。稅式支出的“逆向”效果即隨著所得額的增大，受益程度提高，大部分稅式支出流向擁有高收入的納稅人，這種“逆向”特征在累進(jìn)稅制中表現(xiàn)得尤為明顯。

③導(dǎo)致稅法復(fù)雜化，增加了稅收征管的難度。稅式支出作為一種特別措施．由于種類繁多、形式各異、效應(yīng)不同，而且各種稅式支出措施都有其特定的政策目標(biāo)、實施范圍和執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)，因而大大增加了稅法的復(fù)雜性和稅收征管的難度。

④減少了國家的財政收入，造成了稅收收入的流失。稅式支出是以政府放棄一部分本應(yīng)收取的稅收收入為代價的。大量的稅式支出使法定稅率與實際稅率嚴(yán)重背離，侵蝕了國家的財政收人，造成政策型稅收收入的流失。另外，稅式支出為大多數(shù)納稅人的尋租行為提供了機(jī)會。

(二)稅式支出對市場機(jī)制的影響

稅式支出的目的是鼓勵納稅人從事政府所支持的行業(yè)，它是通過給予特定的納稅人或經(jīng)濟(jì)活動以一定的優(yōu)惠待遇而對整個經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)產(chǎn)生影響的，其機(jī)理是通過影響總供給和總需求從而影響市場機(jī)制。

從商品課稅來看，稅式支出的作用主要是降低產(chǎn)品成本。比如對某企業(yè)實施了稅式支出(減免稅)政策，假定其他條件不變，那么該企業(yè)的生產(chǎn)成本就會相應(yīng)下降，使生產(chǎn)經(jīng)營者愿意并能夠擴(kuò)大再生產(chǎn)，使產(chǎn)品供給量增加，從而影響市場的總供給。同時，實行稅收減免后，企業(yè)可以低于同類產(chǎn)品的市場價格出售其產(chǎn)品，價格的降低增大了產(chǎn)品的市場競爭力，銷售量增加，因而其利潤并不因此而降低。從所得稅方面來看，稅式支出的作用主要表現(xiàn)在增加利潤。例如，某生產(chǎn)型外商投資企業(yè)享受“免二減三”的優(yōu)惠政策。有盈利的第一年和第二年享受免稅的優(yōu)惠政策，這直接表現(xiàn)為企業(yè)利潤的增加。

(三)稅式支出對產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的影響

在整個國民經(jīng)濟(jì)中，對一定產(chǎn)業(yè)實施稅式支出政策，會隨著征稅產(chǎn)業(yè)的稅負(fù)再分配，引起資本向稅收優(yōu)惠產(chǎn)業(yè)流動，從而實現(xiàn)資源的再配置，落實國家的產(chǎn)業(yè)政策。產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整包括限制發(fā)展過快的產(chǎn)業(yè)和鼓勵支持相對滯后的產(chǎn)業(yè)的發(fā)展兩方面內(nèi)容，主要是通過調(diào)整資產(chǎn)存量、調(diào)節(jié)資產(chǎn)增量的方式來實現(xiàn)。稅式支出是促進(jìn)和加快“瓶頸”產(chǎn)業(yè)發(fā)展的有效手段之一。一方面，可以通過制定稅式支出政策，促進(jìn)企業(yè)對資產(chǎn)存量的調(diào)整，實現(xiàn)資產(chǎn)由長線產(chǎn)品向短線產(chǎn)品轉(zhuǎn)移；另一方面，由于產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的形成主要在于投資，稅式支出可以影響新增投資的方向和規(guī)模，從而實現(xiàn)對資產(chǎn)增量的調(diào)節(jié)。通過稅式支出政策的貫徹實施，可以從宏觀上引導(dǎo)社會資源流向國家鼓勵發(fā)展的產(chǎn)業(yè)和地區(qū)，從而實現(xiàn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整。

稅式支出制度的建立，決不僅僅是由稅收優(yōu)惠到稅式支出概念上的簡單變換，其建立具有重要的理論意義和現(xiàn)實意義。

1．稅式支出制度的建立是認(rèn)識角度的變換。

納稅人繳納比正常稅制規(guī)定低的納稅額這件事，站在納稅人的角度來看是享受稅收優(yōu)惠，并且這是從分散的個體角度去認(rèn)識，沒有與國家財政收支安排聯(lián)系起來；而稅式支出的提出則是從納稅人的角度轉(zhuǎn)換到了國家財政的角度看待稅收優(yōu)惠問題，并且提出了宏觀上的總量控制、結(jié)構(gòu)調(diào)整和效益分析的問題，將稅收優(yōu)惠納入到財政總體安排的框架之內(nèi)。

2．稅式支出制度的建立有利于國家加強(qiáng)預(yù)算管理,促進(jìn)財稅觀念的深化。

現(xiàn)在不少國家每年不僅有年度的財政預(yù)算，而且還編制稅式支出預(yù)算，這樣就能全面把握財政活動的各個方面。從預(yù)算收支平衡向財政全面平衡轉(zhuǎn)變，使政府財政預(yù)算更加完善，充分挖掘財政向社會經(jīng)濟(jì)干預(yù)和滲透的整體效益，從而更完整地反映政府的活動。人們從中可以清楚地認(rèn)識到，政府對于經(jīng)濟(jì)活動的調(diào)節(jié)不僅表現(xiàn)為直接的財政支出，而且表現(xiàn)為提供稅收優(yōu)惠這樣的間接支出。

3．稅式支出制度的建立有利于發(fā)揮稅收對經(jīng)濟(jì)的調(diào)控作用。

從微觀角度看，稅式支出可以鼓勵有益商品的發(fā)展，限制無益或少益商品的發(fā)展，照顧低收入階層，在行政和法律上的支持和限制之外，加以區(qū)別對待。從宏觀角度看，稅收對經(jīng)濟(jì)增長的影響是通過供給、儲蓄、投資、技術(shù)進(jìn)步間接起作用的。以技術(shù)進(jìn)步為例，如果對新興產(chǎn)業(yè)、企業(yè)技術(shù)改造、新產(chǎn)品開發(fā)給予稅收優(yōu)惠，對高風(fēng)險的科技產(chǎn)業(yè)給予特定的稅收政策，也會起到鼓勵技術(shù)進(jìn)步，促進(jìn)科技發(fā)展的作用。

4．稅式支出制度的建立適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制下公共財政建設(shè)和加入WTO后融入世界經(jīng)濟(jì)全球化的迫切要求。

稅式支出概念從20世紀(jì)60年代提出至今，在世界范圍內(nèi)引起普遍重視，各國不僅在理論領(lǐng)域開展研究探討，而且在實踐上積極付諸行動，相繼建立了符合國情的稅式支出制度，并在實踐中不斷地總結(jié)經(jīng)驗予以發(fā)展完善。由于世界絕大多數(shù)國家已建立稅式支出制度，我國理應(yīng)順應(yīng)這一趨勢，適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制下公共財政建設(shè)和加入WTO后融人世界經(jīng)濟(jì)全球化的迫切要求，建立符合國情的稅式支出制度，增加稅制的透明度，以利于國際間的財政信息交流和財政資料分析比較，妥善處理國際稅收關(guān)系，減少國際稅收糾紛。