稅收公平原則是稅收原則之一。它是關(guān)于稅收負(fù)擔(dān)公平地分配于各納稅人的原則，即國家征稅要使每個(gè)納稅人隨的負(fù)擔(dān)與其經(jīng)濟(jì)狀況相適當(dāng)，并使各納稅人之間的負(fù)擔(dān)水平保持平衡。

公平稅負(fù)原則曾被亞當(dāng)·斯密列于稅收四大原則之首。公平包括公正、平等、合理等。公平稅負(fù)原則包括橫向公平和縱向公平兩重含義：橫向公平要求經(jīng)濟(jì)條件相同的納稅人負(fù)擔(dān)數(shù)額相同的稅收；縱向公平要求經(jīng)濟(jì)條件不同的人負(fù)擔(dān)不同數(shù)額的稅收。

西方經(jīng)濟(jì)學(xué)家曾就稅收如何公平地分配于納稅人，提出過諸多觀點(diǎn)，大體可歸納為以下幾種：

（1）受益負(fù)擔(dān)公平說。亦稱“受益原則”。如亞當(dāng)·斯密、盧梭等人曾根據(jù)社會契約論和稅收交換學(xué)說，提出過的受益原則。其認(rèn)為，凡是受自政府提供的福利多的多納稅，這才是公平。即根據(jù)納稅人從政府提供服務(wù)所享受利益的多少，判定其應(yīng)納多少稅和其稅負(fù)應(yīng)為多大。享受利益多的多納稅，享受利益少的少納稅，不享受利益的不納稅。

（2）天賦能力公平說。這是一種較為古老的公平學(xué)說，其依據(jù)人們的天賦基礎(chǔ)準(zhǔn)則，即征稅應(yīng)不妨礙人們按天賦才能進(jìn)行收入分配。如果人們的稅后收入符合人們的天賦能力差別，則稅收是公平的。

（3）最小犧牲或最大效用說。即若征稅后能使社會的收入獲得最大效用的，稅收就是公平的。

（4）量能負(fù)擔(dān)說。亦稱“支付能力說”。即根據(jù)納稅人的納稅能力，判定其納多少稅或其稅收負(fù)擔(dān)多大。納稅能力大的多納稅，納稅能力小的少納稅，無納稅則不納稅。

近代，由于西方社會財(cái)富和個(gè)人所得分配日趨不均，稅收作為矯正收入分配懸殊差距的作用也日趨重要，公平稅負(fù)原則也日益受到重視。更多的西方經(jīng)濟(jì)學(xué)者認(rèn)為，稅收按每個(gè)人的納稅小來負(fù)擔(dān)才是公平的。稅負(fù)公平問題是稅收理論中的關(guān)鍵問題之一，是稅收制度設(shè)計(jì)的基本準(zhǔn)則。

在當(dāng)代經(jīng)濟(jì)學(xué)家看來，稅收公平原則是設(shè)計(jì)和實(shí)施稅收制度的最重要或首要的原則。一方面，稅收的公平性對于維持稅收制度的正常運(yùn)轉(zhuǎn)必不可少。例如，要是納稅人如實(shí)申報(bào)并依法納稅，必須使其相信稅收是公平征收的，對每一個(gè)納稅人都是公平的。如果人們看到與他們富裕程度相同甚至遠(yuǎn)比他們富裕的鄰人少繳很多稅甚至享受免稅待遇，如果人們認(rèn)為現(xiàn)實(shí)稅制存在著偷漏稅或避稅的現(xiàn)象，納稅人的信心就要下降，納稅人很可能會因此而千方百計(jì)地逃稅以至抗稅。另一方面，稅收矯正收入分配不均或懸殊差距的作用，對于維護(hù)社會穩(wěn)定、避免爆發(fā)革命或社會動亂也是不可或缺的。這也正是自威廉·配第、亞當(dāng)·斯密以來的許多經(jīng)濟(jì)學(xué)家都將“公平”“平等”原則置于稅收諸原則之首的原因所在。

那么，稅收公平的含義是什么?又怎樣才能使稅收對所有納稅人都作到公正對待呢?

稅收公平原則就是指政府征稅要使各個(gè)納稅人承受的負(fù)擔(dān)與其經(jīng)濟(jì)狀況相適應(yīng)，并使各個(gè)納稅人之間的負(fù)擔(dān)水平保持均衡。一是經(jīng)濟(jì)能力或納稅能力相同的人應(yīng)當(dāng)繳納數(shù)額相同的稅收，即以同等的方式對待條件相同的人，這稱作“橫向公平”(亦稱作“橫的公平”或“水平公平”)。二是經(jīng)濟(jì)能力或納稅能力不同的人應(yīng)當(dāng)繳納數(shù)額不同的稅收，即以不同的方式對待條件不同的人，這稱作“縱向公平”(亦稱作“縱的公平”或“垂直公平”)。

可見，公平是相對于納稅人的納稅條件來說的，而不是稅收本身的絕對負(fù)擔(dān)問題。或者說，稅收公平問題不能孤立地看稅負(fù)本身，而要聯(lián)系納稅人的經(jīng)濟(jì)能力或納稅能力。稅收負(fù)擔(dān)要和納稅人的經(jīng)濟(jì)能力或納稅能力相適應(yīng)。

如何確定納稅人的經(jīng)濟(jì)能力或納稅能力問題，實(shí)質(zhì)上是衡量稅負(fù)公平標(biāo)準(zhǔn)的選擇問題。那么，衡量一個(gè)納稅人的能力以什么為標(biāo)準(zhǔn)呢?我們大致可把稅收公平的標(biāo)準(zhǔn)歸納為受益標(biāo)準(zhǔn)、能力標(biāo)準(zhǔn)和機(jī)會標(biāo)準(zhǔn)。

1.受益標(biāo)準(zhǔn)

受益標(biāo)準(zhǔn)亦稱“利益說”，即根據(jù)納稅人從政府所提供公共服務(wù)中獲得效益的多少，判定其應(yīng)納多少稅或其稅負(fù)應(yīng)為多大。獲得效益多者應(yīng)多納稅，獲得效益少者可以少納稅，不獲得效益者則不納稅。

從表面上看，這一原則有一定的合理性。既然人們在日常生活中要償付從私人經(jīng)濟(jì)中所得到的商品和勞務(wù)，那么人們也應(yīng)對具有公益性的政府支出，按照其獲得效益的多少做出相應(yīng)分?jǐn)?。如果稅收不是按照納稅人享受政府支出效益的多少來課征的，政府提供的公共服務(wù)就成為對使用者的一種補(bǔ)助金。因?yàn)橛行┤讼硎苓@種服務(wù)是在其他人蒙受損失的情況下進(jìn)行的。

實(shí)際上，這種說法有著很大的局限性。它只能用來解釋某些特定的征稅范圍，而不能推廣到所有場合，如它可用來說明汽車駕駛執(zhí)照稅、汽油消費(fèi)稅、汽車輪胎稅等稅種，是根據(jù)納稅人從政府提供公路建設(shè)支出獲得效益的多少來征收的，但卻不能說明政府的國防、教育、社會福利支出的受益和納稅情況。每個(gè)人從國防和教育支出獲得的效益很難說清，也就不可能根據(jù)每個(gè)人的受益情況確定其應(yīng)納稅額的多少。至于社會福利支出，主要是由窮人和殘疾人享受的，在他們的納稅能力很小甚至完全沒有納稅能力的條件下，又如何根據(jù)受益原則向他們多征稅呢?所以，就個(gè)別稅種來說，按受益原則征稅是可能的，也是必要的。如我國車船使用稅就是按受益原則來分?jǐn)偟亩愂?，即誰擁有并使用車船，享受公路、河流、湖泊或鄰海的設(shè)施，誰就負(fù)擔(dān)稅收，不使用的車船不征稅。但就稅收總體來說，按受益原則來分?jǐn)偸亲霾坏降?。顯然，這條原則只能解決稅收公平的一部分問題，而不能解決有關(guān)稅收公平的所有問題。

2.支付能力標(biāo)準(zhǔn)

能力標(biāo)準(zhǔn)亦稱“能力說”，即根據(jù)納稅人的納稅能力，判定其應(yīng)納多少稅或其稅負(fù)應(yīng)為多大。納稅能力大者應(yīng)多納稅，納稅能力小者應(yīng)少納稅，無納稅能力者則不納稅。

在西方經(jīng)濟(jì)學(xué)界，這是迄今公認(rèn)的比較合理也易于實(shí)行的標(biāo)準(zhǔn)。但如前所述，同意按照納稅能力征稅是一回事，怎樣測度納稅人的納稅能力是另一回事。西方經(jīng)濟(jì)學(xué)界對納稅能力如何測度的問題說法不同，其中主要存在著主觀說和客觀說的爭議。

(1)客觀說。主張以納稅人擁有財(cái)富的多少作為測度其納稅能力的標(biāo)準(zhǔn)。由于財(cái)富多用收入、財(cái)產(chǎn)和支出來表示，納稅人的納稅能力的測度，也就可具體分為收入、財(cái)產(chǎn)和支出三種尺度。

收入通常被認(rèn)為是測度納稅人的納稅能力的最好的尺度。因?yàn)槭杖胱钅軟Q定一個(gè)人在特定時(shí)期內(nèi)的消費(fèi)或增添其財(cái)富的能力。收入多者表示其納稅能力大，反之則小。美國芝加哥大學(xué)的著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家亨利·西蒙斯曾指出，所有稅收，不論其名義基礎(chǔ)如何，都應(yīng)當(dāng)是落在個(gè)人收入上面。但問題在于，收入一般是以貨幣收入來計(jì)算的，而許多納稅人可取得貨幣以外的實(shí)物收入，對實(shí)物收入不納稅顯然不夠公平；納稅人的收入也有多種來源，即包括有勤勞收入，亦包括不勞而獲的意外收入或其他收入。對不同來源的收入不加區(qū)分，統(tǒng)統(tǒng)視作一般收入來征稅，亦有失公平；收入并不是衡量納稅人相對經(jīng)濟(jì)地位的足夠精確的指示器。極端的例子是，一個(gè)窖藏黃金的人和一個(gè)乞丐，都可能是“零收入”者(即收入方面為零的意思)，但不會有人認(rèn)為他們具有等同的納稅能力，因?yàn)樨?cái)產(chǎn)的所有權(quán)也是對經(jīng)濟(jì)資源的控制。如果僅按收入征稅，即使從橫向的意義上看，也不可能認(rèn)為是公平的。

財(cái)產(chǎn)也可以被認(rèn)為是衡量納稅人的納稅能力的合適尺度。財(cái)產(chǎn)代表著納稅人的一種獨(dú)立的支付能力。一方面納稅人可以利用財(cái)產(chǎn)賺取收入，僅僅擁有財(cái)產(chǎn)本身也可使其產(chǎn)生某種滿足，另一方面納稅人通過遺產(chǎn)繼承或受贈等而增加的財(cái)產(chǎn)擁有量，的確會給其帶來好處，增加其納稅能力。但按納稅人擁有的財(cái)產(chǎn)來衡量其納稅能力，亦有一些缺陷：一是數(shù)額相等的財(cái)產(chǎn)并不一定會給納稅人帶來相等的收益；二是有財(cái)產(chǎn)的納稅人中，負(fù)債者與無債者情況不同，財(cái)產(chǎn)中的不動產(chǎn)與動產(chǎn)情況也不同；三是財(cái)產(chǎn)情形多樣，實(shí)際上難以查核，估值頗難。

消費(fèi)支出可作為測度納稅人的納稅能力的又一尺度。消費(fèi)充分反映著一個(gè)人的支付能力。日常生活中消費(fèi)多者，其納稅能力必大，消費(fèi)少者，其納稅能力必小。而且，個(gè)人消費(fèi)支出也可通過納稅人的總收入情況來估算，進(jìn)而可根據(jù)消費(fèi)支出數(shù)字設(shè)計(jì)稅率。英國劍橋大學(xué)的尼庫拉·卡爾多曾指出，作為課稅基礎(chǔ)的應(yīng)當(dāng)是消費(fèi)，而不是收入。衡量一個(gè)人實(shí)際上從經(jīng)濟(jì)中抽出多少資源作為個(gè)人使用的最好尺度就是消費(fèi)。如果一個(gè)人對其消費(fèi)能力予以節(jié)儉，即將一部分收入用作儲蓄，則應(yīng)在稅收上予以鼓勵，可不將用作儲蓄的部分計(jì)入課稅基礎(chǔ)。因?yàn)閮π羁梢赞D(zhuǎn)化為投資，從而提高總的生產(chǎn)能力。如果一個(gè)人的消費(fèi)額度超過其收入額度(如賒購或動用其過去的儲蓄)，他就應(yīng)該按其消費(fèi)額度多繳稅。因?yàn)橄M(fèi)會減少資本儲備，不利于總的生產(chǎn)能力的擴(kuò)大。這實(shí)際上是主張用加重課稅的辦法限制消費(fèi)，而用稅收減免的辦法鼓勵儲蓄。但它也有不足之處：按消費(fèi)支出納稅不僅會延遲國家稅收及時(shí)入庫，而且由于不同個(gè)人、家庭的消費(fèi)傾向大小相同，如甲、乙兩人，每個(gè)家庭消費(fèi)費(fèi)用都為1000美元，但甲每年收入是2000美元，乙僅為1000美元，若都以其支出數(shù)字確定納稅能力，也會產(chǎn)生不公平。

從客觀說所主張的三種衡量納稅人納稅能力的尺度來看，無論哪一種都難免帶有片面性。絕對準(zhǔn)確且公正的測度納稅能力的尺度，實(shí)際上難以找到?，F(xiàn)實(shí)并可行的辦法只能是，以一種尺度為主，同時(shí)兼顧其他兩種尺度。

(2)主觀說。主張以納稅人因納稅而感受的犧牲程度大小作為測定其納稅能力的尺度。而犧牲程度的測定，又以納稅人納稅前后從其財(cái)富得到的滿足(或效用)的差量為準(zhǔn)。這種說法認(rèn)為，對納稅人而言，納稅無論如何都是經(jīng)濟(jì)上的犧牲，其享受與滿足程度會因納稅而減小。從這個(gè)意義上講，納稅能力也就是忍耐和承擔(dān)的能力。如果稅收的課征，能使每一個(gè)納稅人所感受的犧牲程度相同，那么，課稅的數(shù)額也就同各自的納稅能力相符，稅收就公平。否則就不公平。具體又有均等犧牲、比例犧牲和最小犧牲三種尺度。

均等犧牲(亦稱“等量絕對犧牲”)，要求每個(gè)納稅人因納稅而犧牲的總效用相等。按照邊際效用遞減原理，人們的收入與其邊際效用成反方向變化，收入越多，邊際效用越小；收入越少，邊際效用越大。也就是低收入者的貨幣邊際效用大，高收入者的貨幣邊際效用小。據(jù)此，西方經(jīng)濟(jì)學(xué)家認(rèn)為，如果對邊際效用大的收入和邊際效用小的收入征同樣比例的稅，則前者的犧牲程度就要大于后者，這樣的稅收就是不公平的。所以為使每個(gè)納稅人犧牲的總效用相等，就須對邊際效用小的收入部分征高稅，對邊際效用大的收入征低稅?；蛘哒f，對高收入者征高稅，對低收入者征低稅。

比例犧牲(亦稱“等量比例犧牲”)，要求每個(gè)納稅人因納稅而犧牲的效用與其收入成相同的比例。西方經(jīng)濟(jì)學(xué)家認(rèn)為，雖然與納稅人收入增加相伴隨的是邊際效用的減少，但高收入者的總效用總是要比低收入者的總效用大。為此，須對所獲總效用大者(即收入多者)多征稅，對所獲總效用小者(即收入少者)少征稅，從而有可能使征稅后各納稅人所犧牲的效用與其收入成相同比例，以實(shí)現(xiàn)稅收公平的目的。

最小犧牲(亦稱“等量邊際犧牲”)，要求社會全體因納稅而蒙受的總效用犧牲最小。要做到這一點(diǎn)，就納稅人個(gè)人的犧牲來講，如果甲納稅的最后一個(gè)單位貨幣的效用，比乙納稅的最后一個(gè)單位貨幣的效用小，那么，就應(yīng)該將乙所納的稅收加到甲身上，使得二者因納稅而犧牲的最后一個(gè)單位貨幣的邊際效用相等。就社會總體來說，要讓每個(gè)納稅人完稅后因最后一個(gè)單位貨幣而損失的收入邊際效用彼此相等，故須從最高收入者開始遞減征稅，對最低收入者實(shí)行全免。

從主觀說所提出的三種尺度來看，一個(gè)共同特點(diǎn)，是它們都是以主觀唯心論作為推斷的基礎(chǔ)，而缺乏客觀的科學(xué)依據(jù)，故都難以贏得西方經(jīng)濟(jì)學(xué)界的普遍承認(rèn)。但就其實(shí)際影響而言，最小犧牲設(shè)想較為周到，亦言之有理，所獲評價(jià)較其他兩種尺度更高一些，流行較廣。

3.機(jī)會標(biāo)準(zhǔn)

機(jī)會標(biāo)準(zhǔn)是指稅收負(fù)擔(dān)按納稅人取得收入的機(jī)會的大小來分?jǐn)?。納稅人取得收入的機(jī)會的大小是以其支配的生產(chǎn)要素的量來衡量。一般認(rèn)為，納稅人支配的生產(chǎn)要素相等，在平均資金盈利率決定價(jià)格的條件下，就是獲得盈利的機(jī)會均等。機(jī)會均等就被認(rèn)為是公平的，反之被認(rèn)為是不公平的。按盈利機(jī)會來分?jǐn)偠愂沼欣谏a(chǎn)者之間的競爭，從而促進(jìn)經(jīng)濟(jì)效益的提高。但在實(shí)際操作過程中也缺乏可行性。主要表現(xiàn)為生產(chǎn)要素的擁有量多少和經(jīng)營者盈利多少并不是真正相關(guān)的。僅就生產(chǎn)要素本身來說，勞動者的素質(zhì)、生產(chǎn)設(shè)備的先進(jìn)程度以及地理位置的優(yōu)劣等，對盈利水平起決定作用。

公平原則是稅收的基本原則和稅制建設(shè)的基本目標(biāo)，也是各國非常重視的原則?，F(xiàn)代稅制是建立在能力公平的基礎(chǔ)上的。受益原則主要應(yīng)用于地方稅制建設(shè)中。

(一)效率與公平的相容性

稅收的效率與公平是密切相關(guān)的，甚至可以認(rèn)為它們是互為前提、互相促進(jìn)的。一方面，效率是公平的前提。沒有效率，公平只是淺層次的公平，即使形式上留有公平的痕跡，也不過是無本之木。另一方面，公平也是效率的前提。因?yàn)槭チ硕愂盏墓骄筒豢赡軐?shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)的高增長，效率的標(biāo)志就無法反映?？梢姡逝c公平的選擇不能顧此失彼，應(yīng)該將相容性發(fā)揮得淋漓盡致。

(二)公平與效率的不相容性

公平與效率歷來是一對難解的矛盾，其間存在著很深的排他性。要么強(qiáng)調(diào)效率以犧牲公平為代價(jià)，換取效率的提高；要么強(qiáng)調(diào)公平，以犧牲效率為代價(jià)，換取公平的實(shí)現(xiàn)。

(三)效率與公平的選擇

通過上述分析，必須正確處理好稅收效率與公平的關(guān)系。在“魚”和“熊掌”不能兼得的情況下，要注重解決主要矛盾。新稅制條件下，我國效率與公平的選擇應(yīng)該是效率優(yōu)先，兼顧公平。