售后回購(gòu)交易是一種特殊形式的銷售業(yè)務(wù)，它是指賣方在銷售商品的同時(shí)，與購(gòu)貨方簽訂合同，規(guī)定日后按照合同條款（如回購(gòu)價(jià)格等內(nèi)容），將售出的商品又重新買回的一種交易方式。如果賣方承諾在銷售商品后的一定時(shí)期內(nèi)回購(gòu)，不論合同規(guī)定回購(gòu)價(jià)以回購(gòu)當(dāng)日的市場(chǎng)價(jià)為基礎(chǔ)確定，還是回購(gòu)價(jià)已在合同中明確，由于上述兩種情況均不同時(shí)符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———收入》關(guān)于收入的四個(gè)條件，因此在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，對(duì)售后回購(gòu)業(yè)務(wù)一般不應(yīng)該確認(rèn)收入。

會(huì)計(jì)上對(duì)售后回購(gòu)業(yè)務(wù)的核算，根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式的原則，企業(yè)一般將售后回購(gòu)業(yè)務(wù)視同融資業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，并通過“待轉(zhuǎn)庫(kù)存商品差價(jià)”科目核算，計(jì)算企業(yè)在附有購(gòu)回協(xié)議的銷售方式下，發(fā)出商品的實(shí)際成本（或進(jìn)價(jià)）與銷售價(jià)格以及相關(guān)稅費(fèi)之間的差額。但是，當(dāng)發(fā)生售后回購(gòu)業(yè)務(wù)時(shí)，增值稅專用發(fā)票已經(jīng)開具，并且與資產(chǎn)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益已經(jīng)流入企業(yè)，在應(yīng)稅收入的確認(rèn)上，稅法更側(cè)重于以交易的法律形式作為判斷標(biāo)準(zhǔn)，這時(shí)，稅法將售后回購(gòu)視同銷售和采購(gòu)兩個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行處理。所以，企業(yè)應(yīng)在發(fā)出商品并收到銷售款的當(dāng)天，確認(rèn)為銷售收入，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

1、售后租回交易與售后回購(gòu)交易資產(chǎn)所有權(quán)的最終歸屬不同

售后租回交易在出售方和購(gòu)買方進(jìn)行談判時(shí)，就可認(rèn)定為是一項(xiàng)融資租賃或者是一項(xiàng)經(jīng)營(yíng)租賃，如果是一項(xiàng)融資租賃，那么這種交易實(shí)際上轉(zhuǎn)移了買主（即出租人）所保留的與該項(xiàng)租賃資產(chǎn)的所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，所有權(quán)最終很有可能轉(zhuǎn)移，資產(chǎn)將歸出售方所有；而如果該交易被認(rèn)定為經(jīng)營(yíng)租賃，那么資產(chǎn)的所有權(quán)就不會(huì)發(fā)生轉(zhuǎn)移，仍歸買主（即出租人）。

售后回購(gòu)交易在銷售商品的同時(shí)，銷售方即同意日后重新買回這批商品，因此商品的最終所有權(quán)不會(huì)轉(zhuǎn)移，仍歸出售方。

2、售后租回交易（租金）與售后回購(gòu)交易（回購(gòu)價(jià)）的取得有所不同

售后租回交易中，資產(chǎn)的售價(jià)和租金是相互關(guān)聯(lián)的，是一攬子方式談判的，是一并計(jì)算的。

售后回購(gòu)交易中，回購(gòu)價(jià)的確定則與銷售價(jià)無關(guān)，回購(gòu)價(jià)可在購(gòu)回協(xié)議中訂明，也可以回購(gòu)當(dāng)日的市場(chǎng)價(jià)為基礎(chǔ)確定，因此回購(gòu)價(jià)可能高于原售價(jià)也可能低于原售價(jià)。

3、售后租回交易與售后回購(gòu)交易所交易的對(duì)象的性質(zhì)及賬務(wù)處理不同

售后租回交易一般出售的是固定資產(chǎn)，而售后回購(gòu)的交易對(duì)象更多的是流動(dòng)資產(chǎn)，如庫(kù)存商品，原材料等。

由于交易資產(chǎn)的性質(zhì)不同，并且由于兩種交易方式的出售資產(chǎn)并不同于企業(yè)正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的銷售業(yè)務(wù)，因此兩者的賬務(wù)處理也大不相同。售后租回交易，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)當(dāng)單獨(dú)設(shè)置“遞延收益”科目核算，期末，“遞延收益”科目的余額在資產(chǎn)負(fù)債表的“預(yù)計(jì)負(fù)債”項(xiàng)目下單列項(xiàng)目反映。舉例如下（僅以售價(jià)高于賬面價(jià)值為例）：

按照新會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，對(duì)于售后回購(gòu)業(yè)務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“待轉(zhuǎn)庫(kù)存商品差價(jià)” 科目，核算發(fā)出商品的銷售價(jià)格與實(shí)際成本及相關(guān)稅費(fèi)之間的差額。企業(yè)在發(fā)出商品時(shí)，按實(shí)際收到或應(yīng)收的價(jià)款，借記“銀行存款”或“應(yīng)收賬款”等，按庫(kù)存商品的實(shí)際成本，或固定資產(chǎn)賬面價(jià)值，貸記“庫(kù)存商品”、“固定資產(chǎn)清理”等，按增值稅發(fā)票上的增值稅額，或銷售不動(dòng)產(chǎn)、無形資產(chǎn)應(yīng)交的營(yíng)業(yè)稅，貸記“應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”、“應(yīng)交稅金-營(yíng)業(yè)稅”等；

根據(jù)計(jì)算的有關(guān)稅金和附加后，借記“待轉(zhuǎn)庫(kù)存商品差價(jià)”，貸記“應(yīng)交稅金一應(yīng)交城建稅”、“其他應(yīng)交款—教育費(fèi)附加”，按借、貸方差額，貸記或借記“待轉(zhuǎn)庫(kù)存商品差價(jià)”。如果回購(gòu)價(jià)格大于原售價(jià)，還應(yīng)在銷售與回購(gòu)期內(nèi)按回購(gòu)價(jià)格大于原售價(jià)的差額計(jì)提利息費(fèi)用，借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”，貸記“待轉(zhuǎn)庫(kù)存商品差價(jià)”。如果回購(gòu)價(jià)格小于原售價(jià)，根據(jù)謹(jǐn)慎性原則，則不能計(jì)提財(cái)務(wù)費(fèi)用。企業(yè)日后重新購(gòu)回該商品時(shí)，根據(jù)對(duì)方開據(jù)的增值稅專用發(fā)票，借記“物資采購(gòu)”或“庫(kù)存商品”、“應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”等，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等；同時(shí)，將 “待轉(zhuǎn)庫(kù)存商品差價(jià)”科目的余額沖減或增加購(gòu)回商品的成本。

[例]甲公司為增值稅一般納稅人企業(yè)，適用的增值稅稅率為17％。2005年1月1日，甲公司與乙公司簽訂協(xié)議，向乙公司銷售一批商品，增值稅專用發(fā)票上注明銷售價(jià)格為1000000元，增值稅額為170000元。協(xié)議規(guī)定，甲公司應(yīng)在2005年5月31日將所售商品購(gòu)回，回購(gòu)價(jià)為 1100000元（不含增值稅額）。商品已發(fā)出，貨款已收到。假定：該批商品的實(shí)際成本為800000元；不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。那么甲公司應(yīng)作何種賬務(wù)處理呢？

[分析]會(huì)計(jì)上對(duì)售后回購(gòu)業(yè)務(wù)的核算，根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式的原則，企業(yè)一般將售后回購(gòu)業(yè)務(wù)視同融資業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，并通過“待轉(zhuǎn)庫(kù)存商品差價(jià)” 科目核算，計(jì)算企業(yè)在附有購(gòu)回協(xié)議的銷售方式下，發(fā)出商品的實(shí)際成本（或進(jìn)價(jià)）與銷售價(jià)格以及相關(guān)稅費(fèi)之間的差額。如果回購(gòu)價(jià)大于售價(jià)，作為融資費(fèi)用，分期確認(rèn)“財(cái)務(wù)費(fèi)用”的同時(shí)計(jì)入“待轉(zhuǎn)庫(kù)存商品差價(jià)”。但是，當(dāng)發(fā)生售后回購(gòu)業(yè)務(wù)時(shí)，增值稅專用發(fā)票已經(jīng)開具，并且與資產(chǎn)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益已經(jīng)流入企業(yè)，在應(yīng)稅收入的確認(rèn)上，稅法更側(cè)重于以交易的法律形式作為判斷標(biāo)準(zhǔn)，這時(shí)，稅法將售后回購(gòu)視同銷售和采購(gòu)兩個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行處理。所以，企業(yè)應(yīng)在發(fā)出商品并收到銷售款的當(dāng)天，確認(rèn)為銷售收入，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。本例中，不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)，現(xiàn)做會(huì)計(jì)分錄如下：

（1）1月1日發(fā)出商品時(shí)：

借：銀行存款　1170000

貸：庫(kù)存商品　800000

應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）　170000

待轉(zhuǎn)庫(kù)存商品差價(jià)　200000

由于回購(gòu)價(jià)大于原售價(jià)，因而應(yīng)在銷售與回購(gòu)期間內(nèi)按期計(jì)提利息費(fèi)用，計(jì)提的利息費(fèi)用直接計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用。

1月至5月，每月應(yīng)計(jì)提的利息費(fèi)用為20000（100000÷5=20000）元。

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用20000

貸：待轉(zhuǎn)庫(kù)存商品差價(jià)　20000

（2）5月31日，甲公司購(gòu)回1月1日銷售的商品，增值稅專用發(fā)票上注明商品價(jià)款1100000元，增值稅額187000元。

借：物資采購(gòu)（或庫(kù)存商品等）　1100000

應(yīng)交稅金———應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）　187000

貸：銀行存款（或應(yīng)付賬款）　1287000

借：待轉(zhuǎn)庫(kù)存商品差價(jià) 280000

財(cái)務(wù)費(fèi)用20000

貸：物資采購(gòu)（或庫(kù)存商品等）　300000

對(duì)售后回購(gòu)業(yè)務(wù)的檢查，應(yīng)注意檢查企業(yè)對(duì)此業(yè)務(wù)在進(jìn)行年度企業(yè)所得稅納稅申報(bào)時(shí)，是否已作視同銷售行為處理，并據(jù)以計(jì)算應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅。

在檢查中可采取以下方法：

一、稅務(wù)機(jī)關(guān)可充分利用《稅收征管法》賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)的權(quán)力，要求納稅人提供所有與納稅有關(guān)的合同、協(xié)議等，進(jìn)而發(fā)現(xiàn)企業(yè)在檢查年度有無售后回購(gòu)業(yè)務(wù)，或通過檢查企業(yè)賬簿，看企業(yè)是否設(shè)置有“待轉(zhuǎn)庫(kù)存商品差價(jià)”賬戶，并且是否有實(shí)際經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生。

二、通過檢查企業(yè)“庫(kù)存商品”明細(xì)賬，將“庫(kù)存商品”貸方發(fā)生額逐筆同“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”明細(xì)賬相核對(duì)，如果存在“庫(kù)存商品”明細(xì)賬有數(shù)量減少的記錄，而在“主營(yíng)業(yè)務(wù)”明細(xì)賬中未作記錄，則再找出反映該業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)憑證，進(jìn)行證證核對(duì)，看是否存在有售后回購(gòu)業(yè)務(wù)的情況，或?qū)嶋H上是否有售后回購(gòu)業(yè)務(wù)，而會(huì)計(jì)憑證上卻作其他業(yè)務(wù)處理，造成證證不符的情形。

例如：某市稅務(wù)稽查局對(duì)某企業(yè)以前年度納稅情況進(jìn)行檢查時(shí)，發(fā)現(xiàn)企業(yè)10月份第11號(hào)記賬憑證記錄的是售后回購(gòu)業(yè)務(wù)，會(huì)計(jì)分錄為：借：銀行存款234000貸：庫(kù)存商品170000貸：應(yīng)交稅金———應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）34000貸：待轉(zhuǎn)庫(kù)存商品差價(jià)30000。

所附原始憑證為產(chǎn)品出庫(kù)單（注明產(chǎn)品成本17萬(wàn)元）、增值稅專用發(fā)票（注明銷售額20萬(wàn)元）、買賣雙方簽訂的“回購(gòu)合同”一份。經(jīng)稅務(wù)稽查人員檢查，認(rèn)為證證相符，但檢查該企業(yè)年度所得稅納稅申報(bào)表，發(fā)現(xiàn)其售價(jià)20萬(wàn)元未填入“銷售收入”欄中；成本17萬(wàn)元，未填入“銷售成本”欄中。由此可以判斷，該企業(yè)少計(jì)當(dāng)年應(yīng)納稅所得稅額3萬(wàn)元。調(diào)整賬務(wù)如下：

對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)的處理符合會(huì)計(jì)制度規(guī)定，但稅法規(guī)定對(duì)視同銷售而逃繳企業(yè)所得稅的事項(xiàng)，應(yīng)直接補(bǔ)提補(bǔ)繳企業(yè)所得稅：

借：利潤(rùn)分配———未分配利潤(rùn)9900貸：應(yīng)交稅金———應(yīng)交所得稅9900。

繳納稅款時(shí)：借：應(yīng)交稅金———應(yīng)交所得稅9900貸：銀行存款9900。

按《稅收征管法》的規(guī)定，給予應(yīng)繳稅金一倍的罰款時(shí)：

借：營(yíng)業(yè)外支出9900貸：銀行存款9900?！?