期初余額是指期初已存在的賬戶余額。期初余額以上期期末余額為基礎(chǔ)，反映了以前期間的交易和上期采用的會計政策的結(jié)果。

期初余額審計是在會計師事務(wù)所首次接受委托時，必須對被審單位會計報表的期初余額進(jìn)行審計。但應(yīng)明確的是審計人員一般不需專門對期初余額發(fā)表審計意見。由于期初余額是被審期間會計數(shù)據(jù)的重要基礎(chǔ)，審計人員必須對其進(jìn)行驗證和確認(rèn)，并充分考慮期初余額審計形成的相關(guān)結(jié)論對所審會計報表的影響，以決定發(fā)表審計意見的類型。所以說，期初余額的審核是審計報告出具前重要的審計環(huán)節(jié)。

期初余額的審計應(yīng)主要把握四個方面：

其一，期初余額是否存在對本期會計報表有重大影響的錯報或漏報。

如被審計單位期初余額存在嚴(yán)重影響本期會計報表的錯報或漏報，注冊會計師應(yīng)當(dāng)提請被審計單位進(jìn)行調(diào)整或披露。如被審計單位不接受建議，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對本期會計報表發(fā)表保留意見或否定意見。

其二，上期期末余額是否已正確結(jié)轉(zhuǎn)至本期，或者是已恰當(dāng)?shù)刂匦卤硎觯?

其三，上期遵循了恰當(dāng)?shù)臅嬚?，并與本期一致；

其四，上期審計報告的意見類型及其對本期報表數(shù)據(jù)的影響，尤其對上期其他會計師事務(wù)所出具的非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計報告中的說明內(nèi)容對本期報表的影響。

1、證實期初余額是否存在對本期會計報表有重大影響的錯報或漏報；

2、證實上期期末余額是否正確結(jié)轉(zhuǎn)至本期，或者已恰當(dāng)?shù)刂匦卤硎觯?

3、證實上期適用的會計政策是否恰當(dāng)，是否一貫遵循，變更是否合理；

4、證實上期期末存在的或有事項是否已作恰當(dāng)處理。

1、分析被審計單位所選用的會計政策是否恰當(dāng)，是否一貫運用。

如有變更，是否已作適當(dāng)處理和充分披露。如果被審計單位上期適用的會計政策不恰當(dāng)或與本期不一致，注冊會計師在執(zhí)行期初余額審計時，應(yīng)提請被審計單位進(jìn)行調(diào)整或予以披露。

2、了解上期會計報表是否經(jīng)過其他會計師事務(wù)所審計。

3、關(guān)注前任注冊會計師是否出具了帶說明段的審計報告。若是，應(yīng)特別注意其中與本期會計報表有關(guān)的部分。

4、如實施上述審計程序仍不能獲取充分、適當(dāng)?shù)?a href="/wiki/%E5%AE%A1%E8%AE%A1%E8%AF%81%E6%8D%AE" title="審計證據(jù)">審計證據(jù)，前期會計報表未經(jīng)獨立審計時，應(yīng)再實施下列審計程序：

（1）詢問被審計單位管理當(dāng)局，有關(guān)對本期經(jīng)營有重要影響的事項、政府新頒布的影響行業(yè)發(fā)展的法規(guī)以及其他重要事項。

（2）審閱上期會計記錄及相關(guān)資料。注意合法性、公允性、一貫性。

（3）通過對本期會計報表實施的審計程序進(jìn)行證實。

例如：本期應(yīng)收賬款的收回或應(yīng)付賬款的支付，即可視為應(yīng)收賬款或應(yīng)付賬款期初余額存在的適當(dāng)證據(jù)。

（4）其他適當(dāng)?shù)?a href="/wiki/%E5%AE%9E%E8%B4%A8%E6%80%A7%E6%B5%8B%E8%AF%95" title="實質(zhì)性測試">實質(zhì)性測試程序。

例如：就存貨而言，審閱被審計單位上期存貨盤點記錄及文件，測試期初存貨項目的價值量，以及運用毛利百分比法分析比較。對于非流動資產(chǎn)和非流動負(fù)債期初余額的審計，通常要檢查期初的有關(guān)記錄。在某些情況下，亦可向第三者函證以獲取對期初余額的確認(rèn)。

5、初次接受國有企業(yè)委托，如前期會計報表未經(jīng)審計，應(yīng)盡可能獲取其管轄財政機(jī)關(guān)對該會計報表的批復(fù)。

6、結(jié)合上述審計結(jié)果，形成對期初余額的審計結(jié)論，并確定其對本期審計意見類型的影響。

如期初余額對本期會計報表存在重大影響，但無法對其獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對本期會計報表發(fā)表保留意見或拒絕表示意見。

如期初余額存在嚴(yán)重影響本期會計報表的錯報或漏報，注冊會計師應(yīng)當(dāng)提請被審計單位進(jìn)行調(diào)整。如被審計單位不接受建議，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對本期會計報表發(fā)表保留意見或否定意見。

如前任注冊會計師出具了帶說明段的審計報告，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮相關(guān)事項對本期會計報表的影響。如其影響尚未消除，會計師仍應(yīng)在審計報告中進(jìn)行適當(dāng)反映。

案例： AA股份有限公司期初余額審計

(一)審計概況

1．審計人：

康華會計師事務(wù)所。事務(wù)所派以劉名為項目組長及以何杰、張儀芳、趙多為組員的項目組

2．被審計人：

AA股份有限公司

3．審計內(nèi)容：

康華會計師事務(wù)所自2002年2月6日首次接受AA股份有限公司董事會委托，于2002年2月7至3月6日對該公司2001年度的會計報表進(jìn)行審計。由于AA股份有限公司的審計基本已接近尾聲，對相關(guān)業(yè)務(wù)的交易測試和余額測試已經(jīng)完成，因?qū)A股份有限公司是首次接受委托，需要對期初余額進(jìn)行確認(rèn)。所以本案例主要反映的是對AA股份有限公司期初余額審計的主要過程及相關(guān)問題。

4．公司背景：

AA股份有限公司在1996年經(jīng)原國有企業(yè)改制后上市，主營批發(fā)和零售業(yè)，下屬有批發(fā)公司和兩個大型百貨商場。上市之初該股票市場表現(xiàn)非?；钴S，曾被追捧為市場熱點，股價幾度翻番，公司業(yè)績也擠身績優(yōu)股行列。從1999年起，隨著市場形勢的變化，商業(yè)業(yè)態(tài)經(jīng)營形式發(fā)生了較大的變化，新興的連鎖經(jīng)營得到了長足發(fā)展，商業(yè)的利潤點開始轉(zhuǎn)移，毛利率水平大幅度下滑，面對新的形勢AA股份有限公司未能及時調(diào)整經(jīng)營策略，開始進(jìn)入虧損行列，且虧損額巨大，在1999年末股票被特別處理，進(jìn)入“ST”行列，2000年年度報告顯示再次虧損，且已資不抵債，原承接年報審計的信誠會計師事務(wù)所對其年報出具了保留意見的審計報告，經(jīng)2001年股東大會討論通過要更換會計師事務(wù)所，在2002年2月康華事務(wù)所接任AA股份有限公司的年報審計。

5．審計方法：

在審計人員首先對誠信會計師事務(wù)所的獨立性和專業(yè)勝任能力進(jìn)行分析后未發(fā)現(xiàn)任何異常的情況下，同時，調(diào)閱了負(fù)責(zé)上年該公司審計的信誠會計師事務(wù)所出具的審計報告，并根據(jù)信誠會計師事務(wù)所提供的發(fā)表保留意見的相關(guān)資料，審計人員就底稿所反映的內(nèi)容和被審計單位上年的會計資料，運用審閱法、核對法、抽查法對往來款項、存貨、投資額、固定資產(chǎn)和在建工程等方面進(jìn)行了核對和抽查，發(fā)現(xiàn)以下問題：

(1)2000年已經(jīng)逾期三年的應(yīng)收賬款320萬元仍未收回，對該項債權(quán)AA股份有限公司僅按5%提取了16000元的壞賬準(zhǔn)備，在2001年審核后發(fā)現(xiàn)對該項逾期債權(quán)也未再增提壞賬準(zhǔn)備。

(2)2000年末其他應(yīng)收款中應(yīng)收集團(tuán)母公司的數(shù)額為3450萬元，未提壞賬準(zhǔn)備，從信誠會計師事務(wù)所提供的底稿來看，去年該所負(fù)責(zé)審核的注冊會計師對此就提出了調(diào)整意見，但被審計單位未接受調(diào)整意見。

(3)2000年末應(yīng)收票據(jù)（商業(yè)承兌匯票）已經(jīng)逾期的金額為120萬元，但未將其轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款，也未計提壞賬準(zhǔn)備。2001年的審計底稿中也未對其進(jìn)行調(diào)整。

(4)從上年審計報告可知，AA股份有限公司對上海SG公司2000年所發(fā)生的投資損益3000萬元未入賬。故影響到2001年的期初余額不正確。

(5)AA股份有限公司在2000年11月有一商用機(jī)器設(shè)備價值200萬元安裝完畢后投入使用但在12月份未提折舊，上年的審計底稿中也提到了此問題，但被審計單位未進(jìn)行調(diào)整。

倘若對2001年報表已經(jīng)審計完畢，對本期業(yè)務(wù)審核中未發(fā)現(xiàn)需要調(diào)整但被審計單位未與調(diào)整的事項，但對期初余額的調(diào)整因數(shù)額巨大，合計調(diào)增虧損額3270.5萬元，并使2001年的累積虧損額增加，所有者權(quán)益出現(xiàn)負(fù)值，資產(chǎn)負(fù)債率超過100%，使其持續(xù)經(jīng)營能力受到質(zhì)疑，被審計單位拒絕調(diào)整，理由是上年已經(jīng)審計的數(shù)額不能變動。審計人員經(jīng)與公司管理層溝通后，對方仍然拒絕調(diào)整，因為未調(diào)整數(shù)額巨大，它將直接影響2001年度的報表數(shù)，對此審計人員出具了保留意見的審計報告。

(二)本案例需要關(guān)注的問題

1、對新客戶或首次接受審計的客戶，在審計時要對期初余額予以充分關(guān)注。

期初余額的審核是審計報告出具前重要的審計環(huán)節(jié)，在接手新客戶或被審計單位初次接受審計時，對期初余額的審核尤其要重視。注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)已獲取的審計證據(jù)，形成對期初余額的審計結(jié)論，井確定其對本期會計報表審計意見的影響。

2、對期初余額的重要錯報或漏報必須要求被審計單位調(diào)整或披露，

如本案例所述，該公司期初余額存在嚴(yán)重影響本期會計報表的錯報或漏報，注冊會計師應(yīng)當(dāng)提請被審計單位進(jìn)行調(diào)整或披露。如被審計單位不接受建議，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對本期會計報表發(fā)表保留意見或否定意見。上期會計報表如經(jīng)其他會計師事務(wù)所審計，注冊會計師應(yīng)當(dāng)提請被審計單位或經(jīng)其授權(quán)，將上述情況告知前任注冊會計師。

3、充分重視和利用前任注冊會計師的工作底稿和審計報告的結(jié)論。

從本案例的審核過程來看，前任事務(wù)所出具的審計報告結(jié)論對期初余額的確認(rèn)具有非常大的影響。在進(jìn)行期初余額的審計時，對新接手的客戶取得前任注冊會計師的合作是非常重要的，根據(jù)上年工作底稿中所揭示的問題發(fā)現(xiàn)線索進(jìn)行審核，能提高審計效率，并取得較好的效果。

4、在審計過程中應(yīng)注重分析原報告中所提及事項的影響在本期是否已消除。

在期初余額的審核過程中，應(yīng)分析原報告中提到的相關(guān)事項的影響是否已經(jīng)消除，通過對當(dāng)年已經(jīng)發(fā)生的業(yè)務(wù)記錄進(jìn)行查找，若已消除可不再考慮；若在當(dāng)年并未得到證實，影響也還存在，本年業(yè)務(wù)中也未得到處理，發(fā)現(xiàn)后應(yīng)對該類業(yè)務(wù)進(jìn)行調(diào)整。如本案例中對其他應(yīng)收款計提壞賬準(zhǔn)備業(yè)務(wù)；對外投資虧損額的調(diào)整入賬。

5、當(dāng)期初余額對本期會計報表有重大影響時，但無法對其獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)；或期初余額中存在嚴(yán)重影響本期會計報表的錯報或漏報，被審計單位拒絕進(jìn)行調(diào)整，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對本期會計報表出具非無保留意見的審計報告。