所謂退還請求權，又稱還付請求權或返還請求權，它是在納稅人履行納稅義務的過程中，由于征稅主體對納稅人繳付的全部或部分款項的保有沒有法律根據(jù)，因而納稅人可以請求予以退還的權利。對于納稅人的退還請求權，國內(nèi)尚未有專門研究，因而許多相關的的基本問題還需學者展開廣泛的研討。例如，退還請求權的產(chǎn)生基礎或原因是什么？在該權利的具體實現(xiàn)方面應遵循何種原則，在時間上和數(shù)量上如何加以量化？在立法和執(zhí)法方面，應側(cè)重于何種法律的保護，應如何防止侵犯退還請求權的行為？等等。由于其中的許多問題并非僅屬于傳統(tǒng)的公法或私法上的問題，因而較為復雜。

為了有效地研究退還請求權問題，在研究方法上應當承認，對于各個部門法不宜過份強調(diào)其差別而忽視其內(nèi)在聯(lián)系。從內(nèi)在聯(lián)系的角度說，某些法理并非專屬于某個部門法，而可能為某幾個部門法、甚至各個部門法所共有。例如，誠實信用原則等就不僅適用于私法領域，而且也適用于公法領域。同樣，不當?shù)美姆ɡ硪膊⒎莾H為民法獨占，它同樣也可用于解決公法上的問題。此外，從部門法的差別的角度說，超越部門法甚至整個法律體系，在保持其應有的部門法個性的同時進行普遍聯(lián)系的研究是非常重要的。這種認識對于深化稅法問題的研究尤其具有現(xiàn)實意義。

其實，上述認識不過是：—種經(jīng)驗的總結(jié)。在歷史上，對于稅收法律關系的性質(zhì)，曾長期存在“權力關系說”與“債務關系說”之爭，后以德國1919 年《稅收通則法》之制定為契機，“債務關系說”漸占上風，并為一些：大陸法系國家的稅法學家所接受。這些學者認為，雖然在稅收法律關系中也包含一定的權力關系（如在稅收征管方面），但其最基本的部分（即稅收實體法上的稅收征納關系）則是債權債務關系。因此，稅收債權被認為是一種公法上的債權，征納雙方的債權債務關系除法律有規(guī)定者外，適用于債法的一般法理。

上述關于稅收法律關系的性質(zhì)的觀點打破了傳統(tǒng)公法和私法的界限，它有助于研討納稅人退還請求權的產(chǎn)生基礎問題。根據(jù)稅法上至為重要的稅收法定原則，征稅主體行使征稅權必須要有法律上的根據(jù)，并適用“法律保留原則”或議會保留原則，且征納雙方不得就稅收實體權利義務進行約定（這主要是在于稅收規(guī)范是侵權規(guī)范以及保障稅法的安定性和妥當性的考慮）.如果征稅主體沒有合法根據(jù)，取得不當利益，從而使納稅人發(fā)生損失，則同樣應將其取得的不當利益返還給因而受損的納稅人.亦即根據(jù)不當?shù)美姆ɡ?，對于征稅主體的不當?shù)美?，受損失的一方（納稅人）享有不當?shù)玫美姆颠€請求權，此即稅法上的退還請求權?？梢娂{稅人退還請求權的產(chǎn)生基礎或原因是征稅主體不當?shù)美?

不當?shù)美麘璺颠€。納稅人行使退還請求權的直接后果就是“退稅”（但確切地說，并不是退“稅”，“退稅”只是通俗說法在某些不嚴謹?shù)牧⒎ㄉ系捏w現(xiàn)）。如何退稅，即如何使納稅人退還請求權得到具體實現(xiàn)，是研究退還請求權制度時不容回避的一個基本問題。

在稅法理論上的涉及到退還請求權的標的、權利在時間和數(shù)量的量化、權利行使的原則等問題，在稅收實務中則直接體現(xiàn)為如何退稅的問題。在稅法規(guī)定中，涉及退稅的情況是很多的，其中最為普遍的是因納稅人超納、誤納稅款所引起的退稅，只是在廣泛地推行增值稅制度以及由此而引發(fā)的問題日益突出后，與增值稅等有關的出口退稅問題才日益受到人們的普遍重視。在上述情況下應退的“稅”（確切地說應為“應退款項”）即為退還請求權的標的。

事實上，在各類稅收的征管過程中，納稅人超納或誤納的情況是普遍可能發(fā)生的。超納金（即超納款）與誤納（即誤納款），是征稅主體自其征收之時起好沒有保有的正當理由的利得。

其中，超納金也稱溢納款，是納稅人超過其應履行的納稅義務的部分，因該部分無法律根據(jù)，因而應予返還。誤納金與超納金不同，它是在沒有法律根據(jù)的情況下，基于一方或雙方的錯誤而繳納的稅金，因而應全部退還納稅人。

可見，超納金與誤納金的區(qū)別類似于越權代理與無權代理的區(qū)別。此外，兩者在退還請求權的行使步驟上還是有所不同的：超納金是在有效的納稅義務的基礎上發(fā)生的，且超納部分與有效的納稅義務部分原來是被作為一個統(tǒng)一的整體看待的，因此，要實現(xiàn)不當?shù)美姆颠€，必須法定的期限內(nèi)，提出取消原課稅決定的申請。而誤納金則由于是自始缺乏法律根據(jù)的利得，因而可直接行使不當?shù)美姆颠€請求權，要求退還誤納金。

有關超納金和誤納金的規(guī)定在我國稅收立法上亦有體現(xiàn)，它們使退還請求權成為了一種“內(nèi)含的權利”。作為各類稅法中較為普遍的問題，有關超納金和誤納金的退還請求權當然可規(guī)定于基本法律之中。我國（稅收基本法）（草案）的討論稿列舉了納稅人的諸多權利，其中包括“納稅人可以依照稅法規(guī)定，書面申請稅務機關減稅、免稅和退還溢納稅款”，這實際上體現(xiàn)的就是納稅人的退還請求權。但從合理設計退還請求權的角度說，僅限于退還溢納稅款（超納金）是不夠的，同時，負有退還義務的也為不應僅是稅務機關，還應包括所有的不當?shù)美恼鞫愔黧w。上述討論稿中有關退還請求權的規(guī)定其實也反映了稅法學界的一部分人的認識，但這種狹隘的認識確有改變之必要。

雖然我國的《稅收基本法》尚未出臺，但有關對超納金等應退款項的退還請求權的規(guī)定仍可散見于各類法律、法規(guī)之中。由于行使退還請求權的直接后果是退稅，因而有關退稅的規(guī)定往往與退還請求權相關。另外，由于退稅是稅收征管中的問題，同時，它還直接影響到征納雙方的實體權益，因此，在稅收程序法與稅收實體法中均可找到隱含退還請求權的規(guī)定。透過這些規(guī)定亦不難看出法律對退還請求權在時間上和數(shù)量上是如何化的。

例如，依據(jù)稅收法定原則，我國的《稅收征收管理法》規(guī)定，稅收的減、免、退、補，依照法律（包括法律授權國務院制定的行政法規(guī)）的規(guī)定執(zhí)行。任何機關、單位和個人不得違反法律、行政法規(guī)的規(guī)定，擅自作出退稅、補稅的決定而多征或者少征稅款。凡違法征收不應征收的稅款的，應予退還，并由上級機關追究直接責任人員的行政責任。

在超納金的退還方面，我國《稅收征收管理法}明確規(guī)定，納稅人超過應納稅額繳納的稅款，稅務機關發(fā)現(xiàn)后應當立即退還；納稅人自結(jié)算繳納稅款之日起三年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的，可以向稅務機關要求退還，稅務機關查實后應當立即退還?？梢?，對超納金的退還請求權在時間上已被量化，即必須在3年的除斥期間內(nèi)行使，這是一個總的原則。同時，為了保障退還請求權的有效實現(xiàn)，稅務機關的退還必須及時。

除了上述的稅收程序法外，在稅收實體法中亦有退還超納金等方面的規(guī)定。例如，在商品稅（流轉(zhuǎn)稅）領域，實施新稅制前已批準設立的外商投資企業(yè)，因改征增值稅、消費稅、營業(yè)稅而增加稅負的，經(jīng)企業(yè)申請和稅務機關批準，在最長不超過5年的期限內(nèi)，退還企業(yè)因稅負增加而多繳納的稅款。這里考慮的主要是原有優(yōu)惠政策的延續(xù)、對外商投資企業(yè)的信賴利益的保護以及向統(tǒng)一的新稅制的過渡，因而有其特殊性，即不適用上述的3年除斥期間，要是最長在5年的期限內(nèi)可以行使退還請求權。

此外，我國的《進出口關稅條例》也專門規(guī)定了超納金、誤納金的退還問題。根據(jù)該條例規(guī)定，因海關誤征而多納稅款的，以及已稅貨物未裝運出口并經(jīng)查驗屬實的等，均可自繳納稅款之日起1年內(nèi)，書面向海關申請退稅。退稅的期限在此不是上面的3年或5年，而僅限于1年，這主要是基于經(jīng)濟效率以及關稅征管的特殊性而作的規(guī)定。

可見，在退還請求權的行使期限上，基于不同的考慮，權利的行使期限及其受保護的充分程度亦不盡相同，例如，上面的個別法律、法規(guī)中，基于保護信賴利益和提高經(jīng)濟流轉(zhuǎn)效率的考量，分別作出了不同于一般期限（3年）的特殊規(guī)定，而其中實質(zhì)上也蘊含著對公平的考慮。這與稅法的安定性和妥當性也是密切相關的。

除了上述的期限問題以外，在退還數(shù)量上，應退款項是否都必須全額退還？它可否與納稅人的其他納稅義務或同質(zhì)的納稅義務相抵銷（或稱抵繳）？這其實又涉及到了如何兼顧效率與公平的問題。

一般說來，在退還數(shù)量上，應退款項原則上應是“應退盡退”，并且，“任何稅款余額都應當在當期立即退還，”[9]這樣才能有效地實現(xiàn)納稅人的退還請求權，對納稅人才是公平的。但在立法上，有時則更側(cè)重于稅收的效率，規(guī)定以超納金來抵繳納稅人尚未發(fā)生的繼發(fā)性納稅義務，這在企業(yè)所得稅領城里表現(xiàn)得更為明顯。

例如，我國《企業(yè)所得稅暫行條例實施細則》規(guī)定，納稅人在年終匯清繳時，多預繳的所得稅稅額，在下一個年度內(nèi)抵繳。這種在企業(yè)所得稅領域里超納金抵繳未來的納稅義務的作法，主要是考慮到了企業(yè)經(jīng)營的連續(xù)性與所得稅按年匯算清繳的周期性（這些同流轉(zhuǎn)稅的徼納方式、周期等確是不盡相同的），同時，也考慮到了降低稅收成本和提高稅收效率的問題，這當然有其合理性。但值得注意的是，貨幣的時間價值如何計算？若將超納金退還納稅人，則納稅人可以得到資金上的好處，也可得到相應的利息（或減少貸款的利息損失）。從保障納稅人的權利的角度出發(fā)，許多稅法學者都認為，稅務機關多征的稅款除應退還外，還應當依法向納稅人支付利息。[10]這首先是從經(jīng)濟公平（而不僅是經(jīng)濟效率）方面的考慮。此外，上述的抵繳只是在征管上方便而已，若企業(yè)下年度發(fā)生虧損，無所得稅可繳，則該超納金是否還繼續(xù)留存？從保護納稅人的權利和解決現(xiàn)實的具體問題的角度看，不如將超納金直接退還更好。

另外，即使有人仍堅持本年度的超納金可以抵繳下年度的應納所得稅（因其畢竟為同質(zhì)稅，且是連續(xù)的），但還是不能將這種抵繳推而廣之。即在抵繳的對象和范圍上，對于非同質(zhì)的、非連續(xù)的稅種是不能適用抵繳的。也就是說，把兩個完全不同稅種的納稅義務和征收混合起來并不是一項很好的原則。

作為與上述的抵繳規(guī)定相反的一種立法例，我國《個人所得稅法》及其《實施條例》規(guī)定，個體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得以及對個事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得應納的個人所得稅稅款，同企業(yè)應納的所得稅稅款一樣，也是按年計算，在年度終了后的法定期限內(nèi)匯算清繳，但有所不同的是，企業(yè)多繳的所得稅稅款在下一年度內(nèi)抵繳，而個人所得稅在匯算清繳地多退少補。[12]這種多退少補的制度不僅體現(xiàn)了征納雙方的債權債務關系，而且也說明在立法上考慮到了企業(yè)與個人以及企業(yè)所得稅與個人所得稅的差別，尤其是注意到了對個人利益的充分保護以及及時退還超納款項的必要性。

除了上述的抵繳以外，退還款項的幣種也會影響退還數(shù)量，人而也會影響到納稅人的利益（這實際上涉及到匯率風險由誰承擔的問題），因而亦需在法律上加以明確。為了避免在退稅時因匯率變動而引起的損失或增溢，我國在稅法上規(guī)定有按歷史匯率計算退稅的制度。

例如，外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得為外國貨幣的，在其折合為人民幣繳納稅款，并發(fā)生溢納而另辦理退稅時，可按原繳納稅款時的外匯牌價折合成外國貨幣，再將該外國貨幣數(shù)額按照填開退稅憑證當日的外匯牌價折合成人民幣退還稅款。這種制度的實行實際上是一種恢復原狀，即在未發(fā)生超納或誤納，因而不存在退稅的情況下，納稅人持有的等額外幣應當與存在退稅情況持有的等額外幣能夠兌換等額的人民幣，從面使退稅因素對納稅人的損益的影響盡量超于中性，或者說，把這一因素的影響降為最低。

通過上面的分析研討不難得見，納稅人退還請求權的具體實現(xiàn)，確需在法律上加化量化或具體化。透過上述對退還請求權在時間、數(shù)量上的量化的分析，還可以概括出保障退還請求權實現(xiàn)的一般原則，這些原則在退稅實務中，亦是必須予以遵循的。

從總體的說，保障退還請求權實現(xiàn)的總的基本的原則仍是稅收法定原則，即征納雙方在退稅方面的權利義務，必須有法律上的根據(jù)，退還請求權在時間、數(shù)量等方在的具體實現(xiàn)，亦必須嚴格依法為之。此外，與國有化的補償原則類似，在保障退還請求權的具體實現(xiàn)方面，亦應遵循“充分、及時、有效”的原則。所謂 “充分”，就是在數(shù)量上依法應退盡退；所謂“及時”，就是在法定期限內(nèi)一經(jīng)發(fā)現(xiàn)并查實，便應立即退還；所謂“有效”；就是退稅行為必須能夠給納稅人帶來效益，而不能增加其成本、負擔。為此，退還的標的應是可利用、可執(zhí)行的（在幣種上應是可兌換的）。上述原則是非常重要的，違反這些原則就會侵犯納稅人的退還請求權。正因如此，在退稅實務中的應努力防止違反上述原則的行為。