委托加工物資是指企業(yè)委托外單位加工成新的材料或包裝物、低值易耗品等物資。委托加工物資的成本應(yīng)當(dāng)包括加工中實際耗用物資的成本、支付的加工費用及應(yīng)負(fù)擔(dān)的運雜費、支付的稅金等。

凡屬加工物資用于應(yīng)交增值稅項目并取得了增值稅專用發(fā)票的一般納稅企業(yè)，其加工物資所應(yīng)負(fù)擔(dān)的增值稅可作為進(jìn)項稅，不計入加工物資成本；凡屬加工物資用于非應(yīng)納增值稅項目或免征增值稅項目，以及未取得增值稅專用發(fā)票的一般納稅企業(yè)和小規(guī)模納稅企業(yè)的加工物資，應(yīng)將這部分增值稅計入加工物資成本。

凡屬加工物資收回后直接用于銷售的，其所負(fù)擔(dān)的消費稅應(yīng)計入加工物資成本；如果收回的加工物資用于連續(xù)生產(chǎn)的，應(yīng)將所負(fù)擔(dān)的消費稅先記入"應(yīng)交稅金--應(yīng)交消費稅"科目的借方，按規(guī)定用以抵扣加工的消費品銷售后所負(fù)擔(dān)的消費稅。

企業(yè)應(yīng)設(shè)置"委托加工物資"科目，核算委托加工物資增減變動及其結(jié)存情況。

企業(yè)由于受工藝設(shè)備限制，有時需要把某些物資委托外單位加工制成另一種性能和用途的物資，以滿足經(jīng)營的需要，例如將木材加工成木箱，生鐵加工成鑄件等。發(fā)往外單位加工的物資，雖暫時離開企業(yè)，但仍屬于本企業(yè)的存貨。

企業(yè)委托其他單位加工的物資的實際成本包括：

１．加工耗用物資的實際成本；

２．支付的加工費及往返的運雜費和保險費等；

３．支付的稅金。包括委托加工物資應(yīng)負(fù)擔(dān)的增值稅和消費稅。

一、本科目核算企業(yè)委托外單位加工的各種物資的實際成本。

二、本科目應(yīng)按加工合同、受托加工單位以及加工物資的品種等進(jìn)行明細(xì)核算。

三、委托加工物資的主要賬務(wù)處理

（一）發(fā)給外單位加工的物資，按實際成本，借記本科目，貸記“原材料”、“庫存商品”等科目；按計劃成本或售價核算的，還應(yīng)同時結(jié)轉(zhuǎn)材料成本差異或商品進(jìn)銷差價，借記本科目，貸記“產(chǎn)品成本差異” 或“商品進(jìn)銷差價”科目；實際成本小于計劃成本的差異，做相反的會計分錄。

（二）支付加工費、運雜費等，借記本科目等科目，貸記“銀行存款”等科目；需要交納消費稅的委托加工物資，由受托方代收代交的消費稅，借記本科目（收回后用于直接銷售的）或“應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅”科目（收回后用于繼續(xù)加工的），貸記“應(yīng)付賬款”、“銀行存款”等科目。

（三）加工完成驗收入庫的物資和剩余的物資，按加工收回物資的實際成本和剩余物資的實際成本，借記“原材料”、“庫存商品”等科目，貸記本科目。

采用計劃成本或售價核算的，按計劃成本或售價，借記“原材料” 或“庫存商品”科目，按實際成本貸記本科目，實際成本與計劃成本或售價之間的差額，借記或貸記“材料成本差異”或貸記“商品進(jìn)銷差價” 科目。

四、本科目期末借方余額，反映企業(yè)委托外單位加工尚未完成物資的實際成本。

按照稅法規(guī)定，企業(yè)委托加工的應(yīng)稅消費品，由受托方在向委托方交貨時代收代繳稅款。委托加工的應(yīng)稅消費品，委托方用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品，所納稅款準(zhǔn)予按規(guī)定抵扣。委托加工的應(yīng)稅消費品直接出售的，不再征收消費稅。

委托方在處理委托加工應(yīng)稅消費品帳務(wù)時應(yīng)注意：消費稅是價內(nèi)稅，是成本的組成部份，由受托方代扣代繳、委托方負(fù)擔(dān)的委托加工應(yīng)稅消費品的消費稅，應(yīng)直接計入委托方的委托加工材料成本。

委托方收回的委托加工應(yīng)稅消費品直接銷售也好，用于連續(xù)生產(chǎn)新的應(yīng)稅消費品也好，由受托方代收代繳的消費稅，都不在“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅”帳戶反映?！皯?yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅”帳戶只反映本企業(yè)應(yīng)交、已交、未交情況，而不反映他方代收代繳的稅金。

委托加工應(yīng)稅消費品的帳務(wù)處理如下（只就委托方而言）：

1、發(fā)出材料委托他人加工時

借：委托加工材料

貸：原材料

2、支付加工費時

借：委托加工材料 應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）

貸：銀行存款 　

3、支付代扣代繳消費稅時

借：委托加工材料

貸：銀行存款 　

4、委托加工材料收回入庫時

借：原材料

貸：委托加工材料 　

5、委托加工產(chǎn)品直接銷售時 　

借：應(yīng)收帳款

貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅金） 產(chǎn)品銷售收入 　

委托加工應(yīng)稅消費品收回直接銷售，不征收消費稅，因此不必進(jìn)行消費稅會計處理。

6、委托加工材料收回用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品，新應(yīng)稅消費品銷售時 　

a.銷售時

借：應(yīng)收帳款

貸：產(chǎn)品銷售收入 應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

b.計算應(yīng)交消費稅

借：產(chǎn)品銷售稅金及附加

貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅 　

例：A廠（一般納稅人）委托B廠（一般納稅人）加工糧食白酒，A廠提供原材料80萬元，B廠向A廠收取加工費20萬元（不含增值稅）糧食白酒于月底加工完畢并驗收入庫，加工費已經(jīng)支付給B廠，B廠沒有同類產(chǎn)品，糧食白酒消費稅稅率25％。 　

A廠（委托方）帳務(wù)處理如下 　

1、發(fā)出材料80萬元

借：委托加工材料 800000

貸：原材料 800000

2、支付加工費20萬元 　

借：委托加工材料 200000

應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額） 34000 　

貸：銀行存款 234000 　

3、支付代扣消費稅，代扣稅款=（80＋20）÷（1－25％）×25％=33.33萬元 　

借：委托加工材料 333300

貸：銀行存款 333300 （備注：入委托加工物資的成本）

4、委托加工應(yīng)稅消費品驗收入庫，入庫價=材料成本＋加工費＋代收代繳消費稅=80＋20＋33.33=133.33萬元 　

借：產(chǎn)成品或原材料 1333300

貸：委托加工材料 1333300

5、假設(shè)上述委托加工應(yīng)稅消費品為制成品，A廠不再進(jìn)行加工，直接對外銷售，并于月底全部售出，取得收入150萬元（不含稅），處理如下 　

借：銀行存款 1755000

貸：產(chǎn)品銷售收入 1500000

　應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 255000 　

6、假設(shè)上述委托加工應(yīng)稅消費品為半成品，A廠領(lǐng)用50％，加香、降度后出售，取得收入80萬元（不含稅）處理如下： 　

a、取得收入時

借：銀行存款 936000 　

貸：產(chǎn)品銷售收入 800000

　應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅金） 136000

b、計算A廠當(dāng)期應(yīng)納消費稅，當(dāng)期應(yīng)納消費稅=80×25％－133.33×50％×25％=3.33萬元，（注：按稅法規(guī)定抵扣數(shù)按領(lǐng)用數(shù)確定），處理如下 　

借：營業(yè)稅金及附加 33300

貸：應(yīng)交稅金—應(yīng)交消費稅 33300

（一）發(fā)出物資的會計處理

企業(yè)根據(jù)加工合同的規(guī)定，撥付給加工單位加工用原材料時，由供應(yīng)部門根據(jù)加工合同，填制“委托加工物資發(fā)料單”，經(jīng)審核后，由倉庫據(jù)以發(fā)料。

發(fā)出物資時，根據(jù)發(fā)出物資的實際成本借記“委托加工物資”賬戶，貸記“原材料”賬戶。如果采用計劃成本法核算，還應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)材料成本差異，貸記“材料成本差異”賬戶。

[例31]某一般納稅企業(yè)委托濱江量具廠加工一批量具，發(fā)出材料一批，計劃成本5000元，材料成本差異率為1%，另以現(xiàn)金支付運費50元。

借：委托加工物資—濱江量具廠 5100

　貸：原材料 5000

材料成本差異—原材料 50

現(xiàn)金 50

（二）支付加工費及稅金

企業(yè)除按照加工費標(biāo)準(zhǔn)支付加工費外，還應(yīng)按加工費的17%計算交納增值稅。如果按稅法規(guī)定需要交納消費稅的，還應(yīng)計算交納消費稅。

[例32]委托濱江量具廠加工的量具加工完畢，開出轉(zhuǎn)賬支票支付加工費855元，支付增值稅145.35元，另以現(xiàn)金支付量具運費45元。

借：委托加工物資—濱江量具廠 900

應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅 145.35

　貸：銀行存款 1000.35

現(xiàn)金 45

（三）委托加工物資收回

委托加工物資收回時，應(yīng)由供應(yīng)部門填制“委托加工物資收料單”，通知倉庫據(jù)以收料。

[例33]委托濱江量具廠加工的量具驗收入庫，實際總成本6000元，計劃成本6060元。

借：低值易耗品 6060

　貸：委托加工物資—濱江量具廠 6000

材料成本差異—低值易耗品 60

對于委托加工物資的核算，主要掌握以下二點：

第一，必須清楚“委托加工物資”賬戶結(jié)構(gòu)：

該賬戶借方登記的是：領(lǐng)用加工物資的實際成本；支付的加工費用應(yīng)負(fù)擔(dān)的運雜費以及支付的稅金（包括應(yīng)負(fù)擔(dān)的增值稅）

該賬戶貸方登記的是：加工完成驗收入庫的物資的實際成本余額在借方：反映尚未完工的委托加工物資的實際成本和發(fā)出加工物等。

《關(guān)于增值稅稅金的說明》：關(guān)于凡屬于加工物資用于非納增值稅項目、免征增值稅項目、未取得增值稅專用發(fā)票的一般及小規(guī)模納稅企業(yè)的加工物資，應(yīng)將這部分增值稅計入加工物資成本。

第二，掌握在不同情況下所發(fā)生的消費稅，在賬務(wù)處理上有所不同：

1 、凡屬于加工物資收回后直接用于銷售的，其所負(fù)擔(dān)的消費稅計入加工物資成本。

借：委托加工物資（所負(fù)擔(dān)的消費稅）

　貸：銀行存款或應(yīng)付賬款

2 、凡屬于加工物資收回后用于連續(xù)生產(chǎn)的，其所付的消費稅先計入“應(yīng)交稅金―應(yīng)交消費稅”科目的借方，按規(guī)定用以抵扣加工的品銷售后所負(fù)擔(dān)的消費稅。

會計分錄：

借：應(yīng)交稅金―應(yīng)交消費稅（所負(fù)擔(dān)的消費稅）

　貸：銀行存款或應(yīng)付賬款

注意：受托單位則是代扣代繳，則會計分錄：

借：銀行存款或應(yīng)收賬款

　貸：應(yīng)交稅金―應(yīng)交消費稅

具體例題：

例1：B企業(yè)將一批原材料委托外單位代加工H產(chǎn)品（屬于應(yīng)稅消費品），發(fā)出原材料計劃成本為100000元，本月成本差

用銀行存款支付加工費用10000元，支付應(yīng)交納的消費稅5842元和取得增值稅發(fā)票上注明增值稅額1700元。加工完畢，驗收入

成本為115000元。（H產(chǎn)品收回后用于連續(xù)生產(chǎn)）

1 、領(lǐng)用加工物資時會計分錄：

借：委托加工物資 101000 （實際成本）

　貸：原材料 100000 （計劃成本）

材料成本差異 1000

2 、支付加工費的會計分錄：（委托加工應(yīng)稅消費品加工收回后用于連續(xù)生產(chǎn)）

借：委托加工物資 10000

應(yīng)交稅金―應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額） 1700

應(yīng)交稅金―應(yīng)交消費稅 5842

　貸：銀行存款或應(yīng)付賬款 17542

3 、加工完成后驗收入庫的會計分錄：

借：庫存商品 115000

　貸：委托加工物資 111000

材料成本差異 4000

例2：B企業(yè)將一批原材料委托外單位代加工H產(chǎn)品（屬于應(yīng)稅消費品），發(fā)出原材料計劃成本為100000元，本月成本差

用銀行存款支付加工費用10000元，支付應(yīng)交納的消費稅5842元和取得增值稅發(fā)票上注明增值稅額1700元。加工完畢，驗收入

成本為115000元。（H產(chǎn)品收回后直接用于銷售）

1 、領(lǐng)用加工物資時會計分錄：

借：委托加工物資 101000 （實際成本）

　貸：原材料 100000 （計劃成本）

材料成本差異 1000

2 、支付加工費的會計分錄：

（委托加工應(yīng)稅消費品加工收回后用于連續(xù)生產(chǎn)）

借：委托加工物資 15842

應(yīng)交稅金―應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額） 1700

　貸：銀行存款 17542

3 、加工完成后驗收入庫的會計分錄：

借：庫存商品 115000

材料成本差異 1842

　貸：委托加工物資 116842

消費稅是保證國家財政收入的一種來源，在中國境內(nèi)生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口應(yīng)稅消費品的單位和個人，均為消費稅的義務(wù)納稅人。生產(chǎn)應(yīng)稅消費品是指企業(yè)生產(chǎn)稅法規(guī)定應(yīng)征消費稅稅目的產(chǎn)品而應(yīng)繳納消費稅（如煙、酒等），這種形式在會計業(yè)務(wù)處理中相對明了。委托加工應(yīng)稅消費品則是指企業(yè)委托其他單位代為加工應(yīng)稅消費品而后收回或直接銷售或再投入生產(chǎn)，這樣在委托環(huán)節(jié)、加工環(huán)節(jié)、收回環(huán)節(jié)的業(yè)務(wù)處理就與其他類型有所不同，需要區(qū)別開來。

一、委托加工物資的確定

委托加工物資是指由委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工費和代墊部分輔助材料加工的物資。如果出現(xiàn)以下三種情況，不論受托方在財務(wù)上是否作銷售處理，都不得作為委托方的委托加工物資，而應(yīng)當(dāng)作為受托方銷售自產(chǎn)物資處理。1．由受托方提供原材料生產(chǎn)的物資；2．受托方先將原材料賣給委托方，然后再接受加工的物資；3．由受托方以委托方名義購進(jìn)原材料生產(chǎn)的物資。

之所以對委托加工物資規(guī)定嚴(yán)格的限定條件，這是因為委托加工物資如果是應(yīng)稅消費品，應(yīng)由受托方代收代繳消費稅，且受托方只就其加工勞務(wù)繳納增值稅。如果委托方不能提供原料和主要材料，而是受托方以上述三種形式提供原料，那就不稱其為委托加工，而是受托方在自制應(yīng)稅消費品了。在這種情況下，就會出現(xiàn)受托方確定計稅價格偏低，造成代收代繳消費稅虛假現(xiàn)象，同時，受托方也逃避了自制應(yīng)稅消費品要繳納消費稅的責(zé)任，這是稅法所不允許的。因此，為了明確納稅之責(zé)任，準(zhǔn)確計算消費稅稅額，就必須掌握委托加工應(yīng)稅消費品的計稅依據(jù)———計稅價格。

二、委托加工應(yīng)稅消費品計稅價格的確定

稅法規(guī)定，委托加工應(yīng)稅消費品除如果受托方是個體經(jīng)營者，委托方須在收回加工應(yīng)稅消費品后，向其所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納消費稅外，均由受托方在向委托方交貨時，代收代繳消費稅。那么消費稅如何計算，這就需要對消費稅的計稅依據(jù)———計稅價格予以確定。

首先，按照受托方的同類消費品的銷售價格計算繳納消費稅。同類消費品的銷售價格是指受托方當(dāng)月銷售同類消費品的銷售價格，如果當(dāng)月同類消費品的銷售價格高低不同，應(yīng)按銷售數(shù)量加權(quán)平均計算。但銷售價格明顯偏低，又無正當(dāng)理由和無銷售價格的不得列入。如果當(dāng)月無銷售的，應(yīng)按同類消費品上月或最近月份的銷售價格計算。

其次，無同類消費品銷售價格的，按照組成計稅價格計算繳納消費稅。其公式為：

組成計稅價格=（材料成本+加工費）／（1－消費稅稅率）

其中：公式中的“材料成本”即委托方提供加工原材料的實際成本；“加工費”即受托方加工應(yīng)稅消費品向委托方收取的全部費用（不包括增值稅，但包括受托方代墊部分輔助材料的金額）。

最后，在計稅依據(jù)的基礎(chǔ)上，就可以計算應(yīng)繳納的消費稅稅額。

應(yīng)繳納消費稅=銷售額×適用的消費稅稅率

或=組成計稅價格×適用的消費稅稅率

例如：某企業(yè)委托其他單位加工一批煙絲，發(fā)出原材料煙葉的實際成本為100，000元，支付加工費89，000元，煙絲加工完成收回驗收入庫。加工費和消費稅均以銀行存款支付。適用的消費稅稅率為30%，增值稅稅率為17%。假設(shè)①受托方當(dāng)月銷售同類煙絲的銷售價格為250000元；②受托方當(dāng)月無同類煙絲的銷售價格。則該企業(yè)應(yīng)繳納的消費稅該如下計算：

按①計算：應(yīng)納消費稅＝250000×30%＝75000元

按②計算；應(yīng)納消費稅＝（100000＋89000）／（1－30%）×30%＝81000元

消費稅已經(jīng)確定，接下來就需要對其進(jìn)行核算。

三、委托加工收回應(yīng)稅消費品消費稅的核算

根據(jù)委托加工收回應(yīng)稅消費品的用途不同，有以下兩種業(yè)務(wù)處理方式。

首先，委托加工收回的應(yīng)稅消費品直接銷售或視同銷售，委托方應(yīng)將受托方代收代繳的消費稅計入委托加工物資的成本，應(yīng)借記“委托加工物資”科目，貸記“應(yīng)付賬款”“銀行存款”等科目。接上例，假如收回的煙絲直接出售，按②的要求作相應(yīng)業(yè)務(wù)處理：

借：委托加工物資81000

　貸：銀行存款 81000

其中：視同銷售是指將委托加工收回的物資用于非應(yīng)稅項目、用于集體福利或個人消費、作為投資提供給其他單位或個體經(jīng)營者、分配給股東或投資者、無償贈送他人。

其次，委托加工收回的應(yīng)稅消費品用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品，其已由受托方代收代繳的消費稅準(zhǔn)予按照規(guī)定從連續(xù)生產(chǎn)的應(yīng)稅消費品應(yīng)納消費稅稅額中抵扣，已稅珠寶玉石（受托加工或翻新金銀首飾按規(guī)定由受托方繳納消費稅，應(yīng)借記“主營業(yè)務(wù)稅金及附加”，貸記“應(yīng)交稅金—應(yīng)交消費稅”）除外，應(yīng)借記“應(yīng)交稅金—應(yīng)交消費稅”科目，貸記“應(yīng)付賬款”、“銀行存款”等科目。接上例，假如收回的煙絲用于連續(xù)生產(chǎn)卷煙，按②的要求作相應(yīng)業(yè)務(wù)處理：則

借：應(yīng)交稅金—應(yīng)交消費稅 81000

　貸：銀行存款 81000

隨著市場經(jīng)濟(jì)的逐步完善，企業(yè)單位或個人由于設(shè)備、技術(shù)、人力等方面的局限，或其他方面的原因，不可避免地要委托其他單位代為加工物資。所以，在對“委托加工物資”進(jìn)行核算時，特別是委托加工的應(yīng)稅消費品，必須準(zhǔn)確計算消費稅并進(jìn)行相應(yīng)的業(yè)務(wù)處理，這樣才能給外界提供客觀、準(zhǔn)確的會計信息，才能滿足會計信息使用者的決策需要，便于信息的使用者及時作出正確的決策，從而有利于企業(yè)沿著健康的方向迅速發(fā)展。