國家審計(jì)規(guī)范體系是指由各種國家審計(jì)規(guī)范相互聯(lián)系而構(gòu)成的有機(jī)整體。對(duì)我國而言，是指我國審計(jì)署為全面貫徹執(zhí)行《審計(jì)法》及其他有關(guān)法律法規(guī)而制定的審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員應(yīng)遵循的準(zhǔn)則、規(guī)定和辦法等規(guī)范的總稱。

我國國家審計(jì)的規(guī)范有其自身的特點(diǎn)，既包括《審計(jì)法》的規(guī)定，又包括國家審計(jì)署制定的對(duì)各級(jí)國家審計(jì)機(jī)構(gòu)、被審計(jì)單位有約束力的法規(guī)。按前面所述有關(guān)審計(jì)規(guī)范的概念，我國國家審計(jì)規(guī)范體系主要由《中華人民共和國審計(jì)法》(以下簡稱《審計(jì)法》)、國家審計(jì)準(zhǔn)則和《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)人員職業(yè)道德準(zhǔn)則》構(gòu)成。

一、《審計(jì)法》

1994年8月31日全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)制定、2006年2月28日修正的《審計(jì)法》是專門規(guī)定國家審計(jì)制度的法律，是我國國家審計(jì)的基本法律?！秾徲?jì)法》對(duì)我國審計(jì)監(jiān)督的基本原則、審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員、審計(jì)機(jī)關(guān)職責(zé)、審計(jì)機(jī)關(guān)權(quán)限、審計(jì)程序和法律責(zé)任等國家審計(jì)的基本制度作了全面規(guī)定。國家實(shí)行審計(jì)監(jiān)督制度。國務(wù)院和縣級(jí)以上地方人民政府設(shè)立審計(jì)機(jī)關(guān)。

審計(jì)機(jī)關(guān)依照法律規(guī)定獨(dú)立行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)，不受其他行政機(jī)關(guān)、社會(huì)團(tuán)體和個(gè)人的干涉。

審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員辦理審計(jì)事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)做到客觀公正，實(shí)事求是，廉潔奉公，保守秘密。

二、國家審計(jì)準(zhǔn)則

到目前為止，國家審計(jì)署已制定并修訂了17個(gè)國家審計(jì)準(zhǔn)則，分別為一個(gè)基本準(zhǔn)則：《中華人民共和國國家審計(jì)基本原則》；16個(gè)行為準(zhǔn)則：《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)方案準(zhǔn)則》、《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)證據(jù)準(zhǔn)則》、《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)工作底稿準(zhǔn)則》、《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)事項(xiàng)評(píng)價(jià)準(zhǔn)則》、《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)報(bào)告編審準(zhǔn)則》、《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)復(fù)核準(zhǔn)則》、《審計(jì)機(jī)關(guān)專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查準(zhǔn)則》、《審計(jì)機(jī)關(guān)公布審計(jì)結(jié)果準(zhǔn)則》、《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)檔案工作準(zhǔn)則》、《審計(jì)機(jī)關(guān)國家建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)準(zhǔn)則》、《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)抽樣準(zhǔn)則》、《審計(jì)機(jī)關(guān)專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查準(zhǔn)則》、《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)檔案工作準(zhǔn)則》、《審計(jì)機(jī)關(guān)內(nèi)部控制測評(píng)準(zhǔn)則》、《審計(jì)機(jī)關(guān)分析程序準(zhǔn)則》和《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)準(zhǔn)則》等。

(一)國家審計(jì)基本準(zhǔn)則

國家審計(jì)基本準(zhǔn)則是審計(jì)機(jī)關(guān)及其審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)具備的資格條件和職業(yè)要求，是實(shí)施審計(jì)、反映審計(jì)結(jié)果、審定審計(jì)報(bào)告、出具審計(jì)意見書和做出審計(jì)決定時(shí)應(yīng)當(dāng)遵循的行為規(guī)范，是衡量審計(jì)質(zhì)量的基本尺度。從具體內(nèi)容上看，國家審計(jì)基本準(zhǔn)則由一般準(zhǔn)則、作業(yè)準(zhǔn)則、報(bào)告準(zhǔn)則和處理、處罰準(zhǔn)則構(gòu)成。

1．一般準(zhǔn)則

(1)審計(jì)機(jī)關(guān)辦理審計(jì)事項(xiàng)和審計(jì)人員承辦審計(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)具備的條件。審計(jì)機(jī)關(guān)辦理審計(jì)事項(xiàng)的條件為：要有獨(dú)立的審計(jì)組織和合格的審計(jì)人員，法定的職責(zé)和權(quán)限，健全的審計(jì)質(zhì)量控制制度，必需的經(jīng)費(fèi)保證；承辦審計(jì)業(yè)務(wù)的審計(jì)人員的條件為：要熟悉有關(guān)的法律、法規(guī)和政策，掌握會(huì)計(jì)、審計(jì)及其他相關(guān)專業(yè)知識(shí)，有一定的會(huì)計(jì)、審計(jì)或其他相關(guān)專業(yè)工作經(jīng)歷，具有調(diào)查研究、綜合分析和一定的文字表達(dá)能力。審計(jì)機(jī)關(guān)及其審計(jì)人員辦理審計(jì)事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)做到客觀公正，實(shí)事求是，廉潔奉公，并保持嚴(yán)謹(jǐn)、穩(wěn)健、負(fù)責(zé)的職業(yè)態(tài)度。

(2)對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員獨(dú)立性的要求。即審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員不得參與被審計(jì)單位的行政或經(jīng)營管理活動(dòng)，審計(jì)人員辦理審計(jì)事項(xiàng)，與被審計(jì)單位或者審計(jì)事項(xiàng)有利害關(guān)系的，應(yīng)當(dāng)回避。

(3)對(duì)審計(jì)人員保守秘密的要求。審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)保守其在執(zhí)行公務(wù)中知悉的國家秘密和被審計(jì)單位的商業(yè)秘密，在執(zhí)行公務(wù)中取得的被審計(jì)單位財(cái)政收支或者與財(cái)務(wù)收支有關(guān)的資料不得用于與審計(jì)工作無關(guān)的目的。

(4)一般準(zhǔn)則還對(duì)審計(jì)人員的繼續(xù)教育和專業(yè)技術(shù)資格等進(jìn)行了規(guī)范。

2．作業(yè)準(zhǔn)則

按國家審計(jì)作業(yè)準(zhǔn)則的要求，國家審計(jì)的工作過程應(yīng)為下述幾個(gè)步驟：

(1)根據(jù)法律、法規(guī)和政府工作的要求，確定審計(jì)工作重點(diǎn)，編制年度審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃，確定審計(jì)事項(xiàng)，并按審計(jì)組組長負(fù)責(zé)制的要求委派審計(jì)人員。

(2)編制具體審計(jì)事項(xiàng)的審計(jì)方案，確定審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)重點(diǎn)；審計(jì)方案經(jīng)批準(zhǔn)后，應(yīng)提前向被審計(jì)單位送達(dá)審計(jì)通知書。

(3)審計(jì)組實(shí)施審計(jì)應(yīng)對(duì)被審單位的內(nèi)部控制制度和會(huì)計(jì)資料進(jìn)行控制測試和實(shí)質(zhì)性程序，確定證明材料，并對(duì)審計(jì)工作進(jìn)行記錄，編制審計(jì)工作底稿，審計(jì)組組長應(yīng)對(duì)審計(jì)工作底稿進(jìn)行必要的檢查和復(fù)核。

(4)審計(jì)中如有特殊需要，可以委派或聘請(qǐng)專門機(jī)構(gòu)及有專門知識(shí)的人員，對(duì)審計(jì)事項(xiàng)中某些專門問題進(jìn)行鑒定；審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)對(duì)審計(jì)組的工作情況進(jìn)行監(jiān)督等。

3．報(bào)告準(zhǔn)則、國家審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)報(bào)告的要求為以下幾點(diǎn)：

(1)審計(jì)組完成審計(jì)工作后，應(yīng)按時(shí)向?qū)徲?jì)機(jī)關(guān)提交審計(jì)報(bào)告；在提交審計(jì)報(bào)告之前，要征求被審計(jì)單位對(duì)審計(jì)報(bào)告的意見。

(2)審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容包括：審計(jì)的內(nèi)容、范圍、方式、時(shí)間，被審計(jì)單位的有關(guān)情況，實(shí)施審計(jì)的有關(guān)情況，審計(jì)評(píng)價(jià)意見，對(duì)違反國家規(guī)定的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支行為的定性、處理、處罰建議及其依據(jù)。

(3)審計(jì)機(jī)關(guān)要建立對(duì)審計(jì)報(bào)告的復(fù)核制度，審計(jì)報(bào)告經(jīng)復(fù)核后，送交審計(jì)機(jī)關(guān)審定。

4．處理、處罰準(zhǔn)則審計(jì)機(jī)關(guān)

審定審計(jì)報(bào)告后，應(yīng)根據(jù)不同情況出具審計(jì)意見書或?qū)徲?jì)決定，對(duì)被審計(jì)單位做出審計(jì)處理或處罰。

審計(jì)意見書的內(nèi)容包括：審計(jì)的內(nèi)容、范圍、方式和時(shí)間，對(duì)審計(jì)事項(xiàng)的評(píng)價(jià)意見和評(píng)價(jià)依據(jù)，責(zé)令被審計(jì)單位自行糾正的事項(xiàng)，改進(jìn)被審計(jì)單位財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支管理和提高效益的意見和建議。審計(jì)決定的內(nèi)容包括：審計(jì)的內(nèi)容、范圍、方式和時(shí)間，被審計(jì)單位違反國家規(guī)定的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支的行為，定性、處理、處罰決定及其依據(jù)，處理、處罰決定執(zhí)行的期限和要求，依法申請(qǐng)復(fù)議的期限和復(fù)議機(jī)關(guān)。

審計(jì)處理的種類包括：責(zé)令限期繳納應(yīng)當(dāng)繳納或上繳的財(cái)政收入，責(zé)令限期退還違法所得，責(zé)令限期退還被侵占的國有資產(chǎn)，責(zé)令沖轉(zhuǎn)或者調(diào)整有關(guān)會(huì)計(jì)賬目，依法采取其他處理措施。

審計(jì)處罰的種類包括：警告，通報(bào)批評(píng)，罰款，沒收違法所得，依法采取其他處罰措施。

除上述內(nèi)容外，審計(jì)機(jī)關(guān)還應(yīng)每年向政府提出對(duì)本級(jí)財(cái)政預(yù)算執(zhí)行和其他財(cái)政收支的審計(jì)報(bào)告及對(duì)財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支與宏觀經(jīng)濟(jì)管理有關(guān)重要問題的專題報(bào)告。

(二)審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)人員職業(yè)道德準(zhǔn)則

主要內(nèi)容是：

(1)堅(jiān)持四項(xiàng)基本原則，全心全意為人民服務(wù)，忠于職守，勤奮工作；

(2)努力學(xué)習(xí)，更新知識(shí)，學(xué)以致用，積極進(jìn)取，具備與審計(jì)工作相適應(yīng)的專業(yè)知識(shí)和業(yè)務(wù)能力；

(3)遵守國家的法律、法規(guī)，嚴(yán)格依法審計(jì)；

(4)辦理審計(jì)事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)保持職業(yè)謹(jǐn)慎，做到客觀公正，實(shí)事求是；

(5)辦理審計(jì)事項(xiàng)，與被審計(jì)單位或者審計(jì)事項(xiàng)有利害關(guān)系的，應(yīng)當(dāng)回避；

(6)對(duì)在執(zhí)行職務(wù)中知悉的國家秘密和被審計(jì)單位的商業(yè)秘密，負(fù)有保密的義務(wù)；

(7)遵守廉政勤政規(guī)定和審計(jì)工作紀(jì)律，廉潔自律，艱苦奮斗，努力奉獻(xiàn)；

(8)謙虛謹(jǐn)慎，平等待人，樹立良好形象。

國家審計(jì)規(guī)范屬于國家審計(jì)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)機(jī)制框架的核心內(nèi)容。為了確保國家審計(jì)規(guī)范的功效發(fā)揮，在設(shè)計(jì)國家審計(jì)規(guī)范時(shí)，應(yīng)該遵循以下基本原則。

(一)層次性

層次性是指國家審計(jì)法、國家審計(jì)準(zhǔn)則和國家審計(jì)職業(yè)道德應(yīng)該主次分明、相互銜接。國家審計(jì)規(guī)范體系的層次包括：①國家審計(jì)法；②國家審計(jì)準(zhǔn)則；③國家審計(jì)職業(yè)道德。其中國家審計(jì)法屬于國家法律，它在整個(gè)國家審計(jì)規(guī)范體系中居于主導(dǎo)地位，是制定國家審計(jì)準(zhǔn)則和國家審計(jì)職業(yè)道德的基礎(chǔ)；國家審計(jì)準(zhǔn)則和國家審計(jì)職業(yè)道德是國家審計(jì)法得以遵循的途徑與保障。國家審計(jì)法、國家審計(jì)準(zhǔn)則和國家審計(jì)職業(yè)道德相互聯(lián)系、相互作用，共同構(gòu)成一個(gè)有機(jī)整體。按照層次性標(biāo)準(zhǔn)，我們?cè)谥贫▏覍徲?jì)規(guī)范時(shí)，應(yīng)該注意國家審計(jì)法、國家審計(jì)準(zhǔn)則和國家審計(jì)職業(yè)道德的相互銜接問題。

(二)實(shí)踐性

實(shí)踐性是指國家審計(jì)法、國家審計(jì)準(zhǔn)則和國家審計(jì)職業(yè)道德的頒布與施行，應(yīng)該堅(jiān)持一切從實(shí)踐中來，一切到實(shí)踐中去的指導(dǎo)思想。國家審計(jì)目標(biāo)及業(yè)務(wù)類型不同，國家審計(jì)規(guī)范的標(biāo)準(zhǔn)也應(yīng)存在差異。按照實(shí)踐性標(biāo)準(zhǔn)，在頒布或施行國家審計(jì)規(guī)范時(shí)，其思路是：①在修訂《國家審計(jì)法》時(shí)，應(yīng)該對(duì)不同目標(biāo)、不同類型的國家審計(jì)進(jìn)行明文規(guī)定。②在構(gòu)建國家審計(jì)準(zhǔn)則框架時(shí)，既要考慮通用性，又要體現(xiàn)不同業(yè)務(wù)的特色。就國家審計(jì)準(zhǔn)則來說，其內(nèi)容應(yīng)包括財(cái)務(wù)審計(jì)準(zhǔn)則、績效審計(jì)準(zhǔn)則和經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)準(zhǔn)則等。③在制定國家審計(jì)職業(yè)道德規(guī)范時(shí)，也應(yīng)體現(xiàn)不同類型審計(jì)業(yè)務(wù)的具體要求。

(三)靈活性

靈活性是指在制定與施行國家審計(jì)規(guī)范時(shí)，可以適當(dāng)參考其他專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。例如，美國一般公認(rèn)政府審計(jì)準(zhǔn)則(GAGAS，2004)①規(guī)定，對(duì)于財(cái)務(wù)審計(jì)業(yè)務(wù)來說，其參照標(biāo)準(zhǔn)有：①AICPA的現(xiàn)場工作準(zhǔn)則和報(bào)告準(zhǔn)則，QGAGAS的補(bǔ)充標(biāo)準(zhǔn)，③單項(xiàng)審計(jì)法案(SAA，2003)的特殊要求。同樣道理，在設(shè)計(jì)我國國家審計(jì)準(zhǔn)則框架時(shí)，我們也可以適當(dāng)參考中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的成功經(jīng)驗(yàn)，以提高準(zhǔn)則制定的經(jīng)濟(jì)性與效率性。

(四)前瞻性

前瞻性是指在頒布與施行國家審計(jì)規(guī)范時(shí)應(yīng)該既要立足現(xiàn)實(shí)，又要展望未來。我國目前國家審計(jì)的常規(guī)業(yè)務(wù)包括以合規(guī)性鑒證為目標(biāo)的財(cái)務(wù)與合規(guī)性審計(jì)，以經(jīng)濟(jì)性、效率性鑒證為目標(biāo)的績效審計(jì)(或經(jīng)濟(jì)性審計(jì)、效率性審計(jì))，以及經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，暫時(shí)還無法全面開展以真實(shí)性鑒證為目標(biāo)的財(cái)務(wù)與真實(shí)性審計(jì)和以效果性鑒證為目標(biāo)的績效審計(jì)(或效果性審計(jì))。但是，從長遠(yuǎn)來看，國家審計(jì)業(yè)務(wù)向財(cái)務(wù)與真實(shí)性審計(jì)和效果性審計(jì)的轉(zhuǎn)變是不可逆轉(zhuǎn)的大趨勢(shì)。因此，我們?cè)谥贫▏覍徲?jì)規(guī)范時(shí)不僅需要考慮財(cái)務(wù)與合規(guī)性審計(jì)、經(jīng)濟(jì)性審計(jì)和效率性審計(jì)的規(guī)范問題，而且可以先行研究符合中國特色的財(cái)務(wù)與真實(shí)性審計(jì)和效果性審計(jì)的規(guī)范，以利于更好地指導(dǎo)國家審計(jì)的實(shí)踐行為。