財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)，是指由相互關(guān)聯(lián)的目標(biāo)和基本概念所組成的邏輯一致的體系，這些目標(biāo)和基本概念可用來引導(dǎo)首尾一貫的準(zhǔn)則。也就是說，概念結(jié)構(gòu)是一個由相互關(guān)聯(lián)的目標(biāo)和基本概念組成的協(xié)調(diào)一致的系統(tǒng)，是用來指導(dǎo)并評價會計準(zhǔn)則的基本理論框架。

財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)一詞，最早出現(xiàn)于美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會(Financial Accounting Standards Board，簡稱FASB)1976年12月2日公布的《關(guān)于企業(yè)財務(wù)報表目標(biāo)的暫行結(jié)論》、《財務(wù)會計和報告概念結(jié)構(gòu)：財務(wù)報表的要素及其計量》和《概念框架研究項(xiàng)目的范圍與含義》等文件中。所謂財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)，按照美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會的定義，它是一套目標(biāo)與基本原理相互關(guān)聯(lián)的有內(nèi)在邏輯關(guān)系的財務(wù)會計理論體系。也就是說，概念結(jié)構(gòu)是一個由相互關(guān)聯(lián)的目標(biāo)和基本概念組成的協(xié)調(diào)一致的系統(tǒng)，是用來指導(dǎo)并評價會計準(zhǔn)則的基本理論框架。

20 世紀(jì)30年代，西方國家尤其是美國為了規(guī)范公眾公司的會計行為、維護(hù)資本市場的正常秩序，出臺了一系列會計準(zhǔn)則，但事后人們發(fā)現(xiàn)各項(xiàng)準(zhǔn)則在概念運(yùn)用、處理程序與方法上缺乏協(xié)調(diào)性，甚至相互存在矛盾。為此，人們越來越覺得有必要制定一個概念框架以統(tǒng)一概念、協(xié)調(diào)矛盾和指引方向。特別是進(jìn)入20世紀(jì)70年代以后，傳統(tǒng)的會計理論概念受到嚴(yán)重沖擊，迫切需要建立一套能適應(yīng)新經(jīng)濟(jì)形勢的、完整的和規(guī)范性的會計理論框架，以指導(dǎo)會計準(zhǔn)則的制訂和約束會計實(shí)務(wù)。究其原因，主要有以下兩點(diǎn)：

一是傳統(tǒng)的會計理論概念明顯落后于環(huán)境形勢和會計實(shí)務(wù)的發(fā)展。20世紀(jì)70年代以后，美國等西方國家經(jīng)濟(jì)呈現(xiàn)“滯脹”狀態(tài)，給會計實(shí)務(wù)帶來許多新問題，如企業(yè)兼并、融資租賃、養(yǎng)老金計劃、物價變動影響、國際結(jié)算、國際稅收、外幣折算等重大會計問題。因此，迫切需要許多新的會計技術(shù)方法和新的會計準(zhǔn)則。

二是傳統(tǒng)的財務(wù)會計理論側(cè)重于描述性，缺乏一套首尾一貫的理論框架。與會計準(zhǔn)則相關(guān)的一些重要的會計文獻(xiàn)往往觀點(diǎn)不一，甚至相互抵觸，從而導(dǎo)致會計實(shí)務(wù)上的混亂，以及會計信息使用者對會計準(zhǔn)則和財務(wù)報告的強(qiáng)烈批評。正是為了解決經(jīng)濟(jì)環(huán)境的發(fā)展變化給會計實(shí)務(wù)帶來的新問題，糾正會計實(shí)務(wù)中處理程序和處理方法的不一致或出現(xiàn)的分歧，為會計準(zhǔn)則的進(jìn)一步發(fā)展提供了一個具有充分說服力的理論依據(jù)。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會于1976年率先提出了“概念框架研究項(xiàng)目的范圍與含義”的研究計劃，并將其研究成果陸續(xù)以“財務(wù)會計概念公告”等文件形式予以發(fā)布。到2000年已經(jīng)發(fā)布了《企業(yè)編制財務(wù)報告的目標(biāo)》、《會計信息的質(zhì)量特征》、《企業(yè)財務(wù)報表的要素》、《非營利機(jī)構(gòu)編制財務(wù)報告的目的》、《企業(yè)財務(wù)報表項(xiàng)目的確認(rèn)和計量》、《財務(wù)報表的各種要素》、《在會計計量中使用現(xiàn)金流量信息和現(xiàn)值》等七個文件。

財務(wù)會計概念框架的出現(xiàn)在會計界產(chǎn)生了巨大的影響。在美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會發(fā)布財務(wù)會計概念框架后，英國、澳大利亞和加拿大等國的會計職業(yè)團(tuán)體和國際會計準(zhǔn)則委員會(International Accounting Standards Committee，簡稱IASC)也對財務(wù)會計概念框架進(jìn)行研究，并發(fā)布自己的財務(wù)會計概念框架。特別是1989年7月國際會計準(zhǔn)則委員會公布的《編制和呈報財務(wù)報表的框架》的報告，對國際會計界產(chǎn)生了深遠(yuǎn)影響。先后有英國、加拿大和澳大利亞等國家和地區(qū)制定發(fā)布了自己的財務(wù)會計概念框架，這些國家財務(wù)會計概念框架的名稱、具體形式和內(nèi)容不盡相同。

關(guān)于財務(wù)會計概念框架的作用，美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會的觀點(diǎn)最具代表性。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會認(rèn)為，概念框架主要在以下幾個方面發(fā)揮重要的作用：

(1)它能夠?yàn)闀嫓?zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)在制定和評估會計準(zhǔn)則時提供指南，以保證會計準(zhǔn)則的一貫性和系統(tǒng)性；

(2)在缺乏權(quán)威性文件的情況下，它能夠?yàn)槿藗兎治鲂碌幕蛘诔霈F(xiàn)的財務(wù)會計和報告問題提供參考依據(jù)；

(3)在編制財務(wù)信息時，為會計人員進(jìn)行職業(yè)判斷提供理論依據(jù)；

(4)由于概念框架能夠促進(jìn)會計準(zhǔn)則的一貫性與會計實(shí)務(wù)的合理性，它可以提高財務(wù)報表的可比性，促進(jìn)使用者對財務(wù)報表的了解并增強(qiáng)使用者的信心。

根據(jù)美國財務(wù)會計委員會的觀點(diǎn)和國際會計準(zhǔn)則委員會的觀點(diǎn)，我們可以這樣來理解財務(wù)會計概念框架的作用：

第一，財務(wù)會計概念框架的出現(xiàn)是制定高質(zhì)量的會計準(zhǔn)則的需要。

傳統(tǒng)的財務(wù)會計理論側(cè)重于描述性，缺乏一套首尾一貫的理論框架。由于一些重要的會計文獻(xiàn)先后觀點(diǎn)不一，以其為依據(jù)制定的會計準(zhǔn)則難免出現(xiàn)混亂的情況。當(dāng)時會計準(zhǔn)則乃至于近期各國會計準(zhǔn)則存在的問題，則充分說明了這一點(diǎn)。這樣，為了制定高質(zhì)量的前后一致的會計準(zhǔn)則，需要有一套相對比較完整的會計理論體系提供指導(dǎo)；為對現(xiàn)存的會計準(zhǔn)則進(jìn)行評估，同樣需要一套完整的會計理論體系提供指導(dǎo)。再加上會計準(zhǔn)則作為會計核算規(guī)范的一個重要組成部分，其制定過程在某種程度上是一個政治的過程，是不同利益集團(tuán)在會計準(zhǔn)則制定過程中相互協(xié)調(diào)的產(chǎn)物。某一強(qiáng)勢利益集團(tuán)的利益要求不可避免更多地反映于會計準(zhǔn)則之中，也就是說，在會計準(zhǔn)則的制定過程中受某些強(qiáng)勢利益集團(tuán)利益要求的影響，使得在會計準(zhǔn)則在制定過程中，對不同的會計理論觀點(diǎn)采取各取所需的做法，從而加大會計準(zhǔn)則偏離會計理論的可能性。在這種情況下，如果有一套相對較為完整的財務(wù)會計概念框架，前后一致地為會計準(zhǔn)則的制定提供理論指導(dǎo)，則可能大大提高制定高質(zhì)量會計準(zhǔn)則的可能性。對于既存的會計準(zhǔn)則，也需要有一套完整的財務(wù)會計概念框架，對其進(jìn)行評估和檢驗(yàn)，確認(rèn)其前后內(nèi)容是否一致，是否科學(xué)合理。

第二，財務(wù)會計概念框架是會計實(shí)務(wù)發(fā)展的需要。

財務(wù)會計概念框架作為財務(wù)會計所應(yīng)用的基本概念所組成的理論體系，是指導(dǎo)和評價會計實(shí)務(wù)的理論依據(jù)。在財務(wù)會計概念框架產(chǎn)生之前，無論是美國還是西方其他發(fā)達(dá)國家制定會計準(zhǔn)則的理論依據(jù)，主要來源于會計職業(yè)團(tuán)體及一些著名會計學(xué)家的有關(guān)專題研究報告。這些專題研究報告不可避免帶有個別組織或個人的色彩，特別在不同組織和個人對某一問題有著不同觀點(diǎn)和理論的情況下，以其作為指導(dǎo)會計實(shí)務(wù)的依據(jù)，不可避免導(dǎo)致會計實(shí)務(wù)的混亂。

此外，進(jìn)入20世紀(jì)70年代以后，傳統(tǒng)的會計理論概念受到了嚴(yán)重的沖擊，如企業(yè)兼并、融資租賃、物價變動影響、各種金融工具的出現(xiàn)等，會計準(zhǔn)則的發(fā)展滯后于客觀經(jīng)濟(jì)形勢的發(fā)展變化，不能滿足會計業(yè)務(wù)發(fā)展的需要。特別是隨著全球經(jīng)濟(jì)一體化趨勢的加劇，各種經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)創(chuàng)新需要會計處理方法和程序的相應(yīng)創(chuàng)新。而要求對某一項(xiàng)創(chuàng)新的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)制定出一項(xiàng)相應(yīng)的會計準(zhǔn)則，及時地滿足其會計核算的需要，是不現(xiàn)實(shí)的也是不可能做到的。因?yàn)槿魏我豁?xiàng)會計處理方法和程序都需要有一個發(fā)展完善和成熟的過程，而只有當(dāng)某一會計方法和程序廣為接受和認(rèn)可時，才有可能成為公認(rèn)會計原則的一個組成部分，才可能制定一項(xiàng)專門準(zhǔn)則對該創(chuàng)新經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會計核算作出規(guī)范。在這種情況下，就需要有一套前后一致的財務(wù)會計概念框架、一套相對完善的財務(wù)會計理論體系，為創(chuàng)新經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會計核算提供理論指導(dǎo)，以及時滿足新出現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)會計核算的需要。在現(xiàn)行會計準(zhǔn)則未對新經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會計處理作出規(guī)范的情況下，財務(wù)會計概念框架對會計實(shí)務(wù)的指導(dǎo)作用表現(xiàn)得尤為明顯，即表現(xiàn)為對會計實(shí)務(wù)發(fā)展的指導(dǎo)作用。

第三，財務(wù)會計概念框架是會計信息使用者閱讀和理解會計信息的需要。

會計信息的有效使用至少涉及到兩個方面：一方面是會計信息的提供者必須按照會計準(zhǔn)則編制提供會計信息；另一方面則是會計信息的使用者充分理解財務(wù)報表所提供的信息，以掌握會計信息后面所反映的企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的真實(shí)情況。從會計信息使用者的角度來說，總是基于一定的財務(wù)會計知識和會計理論背景來理解某一企業(yè)對外提供財務(wù)報表中的各項(xiàng)數(shù)據(jù)的。在會計信息提供者按照會計準(zhǔn)則提供真實(shí)可靠的會計信息的前提下，對該企業(yè)提供的會計信息的理解則取決于使用者本人所掌握的財務(wù)會計知識和會計理論知識。而財務(wù)會計概念框架正可以為會計信息的使用者提供其理解財務(wù)報表所必要的會計理論知識。人們通過閱讀財務(wù)會計概念框架，可以理解和掌握會計理論中的基本概念和基礎(chǔ)理論知識，為理解財務(wù)報表提供基礎(chǔ)。

第四，財務(wù)會計概念框架的產(chǎn)生與發(fā)展，還是會計理論自身發(fā)展的需要，是會計理論發(fā)展到一定階段的必然結(jié)果。

任何理論都有一個不斷發(fā)展、不斷完善的過程，在理論發(fā)展的某一階段，需要對此前的會計理論研究成果進(jìn)行歸納整理，將傳統(tǒng)的會計理論中合理的部分予以歸納。通過財務(wù)會計概念框架的研究，既可充分肯定傳統(tǒng)會計理論中仍然適用的合理部分，又能及時展示社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境變動情況下會計理論研究的最新成果，從而不斷地推動會計理論研究向縱深發(fā)展。

國際會計準(zhǔn)則理事會制定該概念框架的目的主要包括以下幾點(diǎn)：

(1)幫助國際會計準(zhǔn)則委員會理事會制定新的國際會計準(zhǔn)則和審議現(xiàn)有的國際會計準(zhǔn)則；

(2)為減少國際會計準(zhǔn)則所允許選用的會計處理方法的數(shù)目提供基礎(chǔ)，藉以協(xié)助國際會計準(zhǔn)則委員會理事會倡導(dǎo)協(xié)調(diào)與編報財務(wù)報表有關(guān)的規(guī)定、準(zhǔn)則和程序；

(3)幫助國家會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)制定本國的準(zhǔn)則；

(4)幫助財務(wù)報表編制者應(yīng)用國際會計準(zhǔn)則和處理尚待列作國際會計準(zhǔn)則項(xiàng)目的問題；

(5)幫助審計師形成關(guān)于財務(wù)報表是否符合國際會計準(zhǔn)則的意見；

(6)幫助使用者理解根據(jù)國際會計準(zhǔn)則編制的財務(wù)報表內(nèi)包括的信息；

(7)向關(guān)心國際會計準(zhǔn)則委員會工作的人士提供關(guān)于制定國際會計準(zhǔn)則的方法的信息。

(一)財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)的產(chǎn)生、發(fā)展及其評價

新中國成立后，我國會計發(fā)展經(jīng)歷了與其他國家不同的歷程。主要分為兩個階段：一是自1951年下半年起，我國就實(shí)行了分部門、分行業(yè)、分所有制一統(tǒng)到底的會計制度。這與當(dāng)時的計劃經(jīng)濟(jì)是相適應(yīng)的，但是對財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)的研究幾乎停滯。二是1978年實(shí)行改革開放后，我國經(jīng)濟(jì)開始向市場經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌。會計也由實(shí)務(wù)(會計制度)到準(zhǔn)則(基本準(zhǔn)則)逐步與國際慣例接軌，其研究方向逐漸轉(zhuǎn)向財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)的研究。對此，分別提出了以下不同的觀點(diǎn)：

1.同一論。該觀點(diǎn)認(rèn)為，我國1992年會計改革推行的基本會計準(zhǔn)則即為財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)。基本會計準(zhǔn)則只是對企業(yè)會計核算的基本前提，普遍適用的一般原則，財務(wù)報表的要素、要素定義、內(nèi)容、分類、確認(rèn)、計量、記錄、報告等方面做出原則性的規(guī)定，相當(dāng)于西方所提的財務(wù)會計概念框架。該種觀點(diǎn)在我國會計改革的初期是符合當(dāng)時的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境的。

但是，如果現(xiàn)在還將此種基本會計準(zhǔn)則認(rèn)同為財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)，未必恰當(dāng)，因?yàn)樗鼤魅鯐嫓?zhǔn)則中基本概念體系的指導(dǎo)作用。財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)偏重于理論性，而會計準(zhǔn)則的發(fā)布具有行政法規(guī)的性質(zhì)。把一個具有相對科學(xué)性、權(quán)威性的概念結(jié)構(gòu)置于帶有行政命令性質(zhì)的準(zhǔn)則之中，著實(shí)不妥。

2.并存論。該觀點(diǎn)認(rèn)為，應(yīng)在準(zhǔn)則基礎(chǔ)上，再制定一套財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)以指導(dǎo)準(zhǔn)則和會計實(shí)務(wù)。這對已有的準(zhǔn)則變動較少，似乎更容易讓人接受，但長此以往在準(zhǔn)則外另立一套財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)，有可能在會計概念的闡述上會重復(fù)，既不經(jīng)濟(jì)，也不能提高效率。

3.替代論。即用財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)替代準(zhǔn)則(基本準(zhǔn)則)，用以指導(dǎo)具體會計準(zhǔn)則和會計制度。其優(yōu)點(diǎn)顯而易見，與國際慣例接軌。但是其理論性太強(qiáng)，實(shí)務(wù)性不夠，會使一般的會計工作者望而卻步。

(二)用財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)替代準(zhǔn)則(基本準(zhǔn)則)的必要性

首先，用財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)代替基本會計準(zhǔn)則，不僅僅是名稱上的轉(zhuǎn)換，更多的是對重要理論問題充分論述，以便在理論發(fā)展的基礎(chǔ)上，對實(shí)踐起指導(dǎo)作用。同時，具體會計準(zhǔn)則與會計制度并存，可以考慮到中國大多數(shù)的會計工作者文化層次較低的現(xiàn)狀，能兼顧他們的利益。

其次，現(xiàn)行的基本會計準(zhǔn)則理論性、層次性不強(qiáng)，過于抽象。有些理論問題，如會計本質(zhì)、會計對象等并沒有做專章描述。有些概念，在原有的準(zhǔn)則中理論說明還不夠，例如，第三章到第八章，其對要素的確認(rèn)與計量標(biāo)準(zhǔn)，不是把握各類要素的共同特征并加以抽象概括，做出一種原則性的規(guī)定，而是直接闡述各具體項(xiàng)目的確認(rèn)與計量標(biāo)準(zhǔn)。因此，應(yīng)另立財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)以替代基本會計準(zhǔn)則。

最后，借鑒國外的做法，英、美都將概念結(jié)構(gòu)獨(dú)立于準(zhǔn)則予以公布。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會(FASB)發(fā)布的《財務(wù)會計概念公告》也認(rèn)為：“概念公告不像準(zhǔn)則公告，概念框架不要求成為公認(rèn)會計原則，財務(wù)會計概念公告沒有建立描述特定項(xiàng)目或事項(xiàng)的會計程序或披露實(shí)務(wù)，而這些是由財務(wù)會計準(zhǔn)則公告發(fā)布的?！辈⑶?，準(zhǔn)則由行政機(jī)構(gòu)發(fā)布，具有強(qiáng)制性。作為概念結(jié)構(gòu)而言偏重于理論性，指導(dǎo)具體準(zhǔn)則和實(shí)務(wù)。