審計產(chǎn)生的客觀條件之一就是財產(chǎn)所有權(quán)與經(jīng)營管理權(quán)的分離,其主要目的就是為了保護財產(chǎn)的安全和完整,保證會計資料的真實和可靠,明確財產(chǎn)經(jīng)營管理者的經(jīng)營管理責任。因此,從根本上看,任何一種審計都是經(jīng)濟責任審計,也就是說,廣義的經(jīng)濟責任審計包括一切審計。狹義的經(jīng)濟責任審計,則是特指我國在近些年來出現(xiàn)的旨在明確國家機關(guān)和國有企業(yè)事業(yè)單位領導人經(jīng)營管理責任而進行的一種審計活動,這也就是我們通常所說的任期經(jīng)濟責任審計或者離任審計。

現(xiàn)階段的任期經(jīng)濟責任審計主要是運用審計手段,以任期內(nèi)的有關(guān)數(shù)據(jù)和經(jīng)濟指標為依據(jù)、以客觀事實為基礎來評價被審計單位領導干部的任期經(jīng)濟責任和經(jīng)濟業(yè)績,并將審計結(jié)果作為組織、人事部門考核、任用干部的重要參考依據(jù)。因此,任期經(jīng)濟責任審計主要適用于黨政機關(guān)、國有企事業(yè)單位的負責人。

就目前而言,任期經(jīng)濟責任審計的目的在于既要對被審計單位領導干部任職期間的工作進行全面評價,以決定對其的獎懲或去留;又可借此項審計劃清經(jīng)濟責任的界限,為繼任的領導干部解除后顧之憂。由此可知,任期經(jīng)濟責任審計的最基本內(nèi)容就是審查被審計單位領導人在任職期間其所在單位的財務收支的真實、合法和有效情況。

那么,如何審查有關(guān)的財務收支的真實、合法和有效情況呢?尤其是審計人員如何才能審查出被審計單位領導干部任職期間真實的經(jīng)濟業(yè)績?借助一例任期經(jīng)濟責任審計項目來談一下:

被列舉的這家公司制國有企業(yè)的經(jīng)營范圍主要是提供公用事業(yè)領域的社會服務工作,從企業(yè)提供的會計報表看,在本屆領導人任職的5年間企業(yè)已積累了數(shù)百萬元的資產(chǎn),并且連年盈利。

在審計過程中,審計人員除按照獨立審計具體準則的規(guī)定對該企業(yè)5年來的財務資料和相關(guān)經(jīng)濟活動進行審查外,為了能更好地把握和分析被審計企業(yè)領導人任職期間經(jīng)濟指標的發(fā)展趨勢,又根據(jù)該企業(yè)提供的任職期間的財務數(shù)據(jù)繪制成表1。其中:表1中的字母阿A、B、C、D、E分別代表被審計企業(yè)領導人任職的第1 年、第2年、……、第5年;表1中的貨幣單位為人民幣萬元。

通過對表1的數(shù)據(jù)分析,我們可以發(fā)現(xiàn):

第一,在該企業(yè)領導人任職的5年間,營業(yè)收入總體上保持著穩(wěn)步上升的趨勢,其中,以C年的增長幅度為最大;

第二,該企業(yè)領導人任職期間的營業(yè)成本及費用呈現(xiàn)出先抑后揚的發(fā)展態(tài)勢,其中,以B年的降幅為最大;

第三,在該企業(yè)領導人的任職初期,企業(yè)采取了增收節(jié)支的經(jīng)營管理策略,這一策略在B年運用的效果最為明顯;

第四,該企業(yè)領導人任職的5年間,企業(yè)的利潤總額始終為正數(shù),這表明企業(yè)的財務賬上年年盈利,可以向國家繳納企業(yè)所得稅;

第五,綜合經(jīng)營利潤、營業(yè)利潤和利潤總額的走勢分析:在該企業(yè)領導人任期內(nèi)的大多數(shù)年份里,營業(yè)利潤總是比經(jīng)營利潤少,表明此時的企業(yè)只有小額或根本沒有其他業(yè)務利潤發(fā)生,而E年的營業(yè)利潤比經(jīng)營利潤多,則說明當年有大額的其他業(yè)務利潤發(fā)生,所以放大了企業(yè)的營業(yè)利潤數(shù)額;同時,利潤總額在D年及其之前的年份里,總是比營業(yè)利潤數(shù)額大,說明企業(yè)有大額的營業(yè)外收入存在,有時甚至起到幫助企業(yè)彌補營業(yè)虧損的作用。

綜觀表1的數(shù)據(jù),在該被審計企業(yè)領導人任職的前幾年,該企業(yè)有大量的營業(yè)外收入轉(zhuǎn)入當年利潤總額,這一點在A、B兩年尤為明顯。由于該企業(yè)的經(jīng)營活動以向社會大眾提供公用事業(yè)方面的服務工作為主,所以每年均能獲得主管部門下?lián)艿膶ｍ椊?jīng)費,這類經(jīng)費當年使用后的結(jié)余數(shù)額即被轉(zhuǎn)作營業(yè)外收入。那么,在撥款額度沒有大幅度變化的情況下,為什么在被審計企業(yè)領導人任職的后幾年幾乎不存在當年度未使用完的專項經(jīng)費呢?換而言之,這種變化中是否存在著被審計企業(yè)領導人粉飾其經(jīng)營業(yè)績的情況呢?鑒于審查被審計單位領導人任職期間的財務收支的真實、合法和有效性是任期經(jīng)濟責任審計的重點和關(guān)鍵,因此,審計人員對這一問題給予了極大的關(guān)注。

經(jīng)分析:一方面,該企業(yè)在我國的13種行業(yè)類別中歸屬服務業(yè),此類行業(yè)成本核算的最大特點在于成本核算時沒有類似于制造業(yè)中對大量的原材料、輔助項目投入的核算,其成本核算時多為即時的材料耗費及人工支出等內(nèi)容;另一方面,該企業(yè)上級主管部門下?lián)芙?jīng)費的使用范圍主要是為企業(yè)提供的某些公用事業(yè)性社會服務工作給予一定的資金扶助,并允許將相關(guān)的公用事業(yè)性支出在此類專項經(jīng)費中列支,但這一使用范圍恰與企業(yè)正常經(jīng)營活動中必然發(fā)生的成本費用的內(nèi)容相類似。很顯然,撥入經(jīng)費的使用范圍與企業(yè)日常經(jīng)營活動的核算范圍之間存在著極易混淆、難以分辨的問題。經(jīng)查閱相關(guān)年份的會計資料后發(fā)現(xiàn),該企業(yè)在財務核算時也的確利用了這一資金管理上的疏漏,將部分本應屬于企業(yè)自身經(jīng)營范疇列支的成本費用,計入其他應付款科目的各專項經(jīng)費明細戶中,以此手法來侵占專項經(jīng)費,更重要的是達到了粉飾會計報表和企業(yè)自身經(jīng)營業(yè)績的目的。

如何防范這種情況發(fā)生呢?從下?lián)芨黝悓ｍ椊?jīng)費的行政主管部門的角度考慮,雖然國家財政每年都要安排一定的財政資金作為撥款提供給各類企事業(yè)單位,但是按照我國現(xiàn)行《企業(yè)會計制度》的有關(guān)規(guī)定:“企業(yè)接受國家撥入的具有專門用途的撥款,如專項用于技術(shù)改造、技術(shù)研究等,以及從其他來源取得的款項應通過‘專項應付款’科目核算,并待撥款項目完成后再進行相應的結(jié)轉(zhuǎn)”。而對于本文中提及的企業(yè)所接受的用于一般性消耗的專項經(jīng)費的核算,由于相關(guān)部門未給予類似技改經(jīng)費、研發(fā)經(jīng)費等撥款的嚴格要求,所以,有關(guān)企業(yè)多是通過其他應付款科目進行核算。為了避免這類企業(yè)通過擠占專項經(jīng)費,達到虛增企業(yè)經(jīng)營利潤、修飾會計報表進而粉飾任期經(jīng)濟業(yè)績的目的,有關(guān)撥款單位在下?lián)苓@類在使用過程中一般只是被消耗而非形成資產(chǎn)的經(jīng)費時應明確限定經(jīng)費的開支范圍和核算方法,并盡量使專項經(jīng)費的開支范圍異于企業(yè)自身的經(jīng)營性開支范圍。此外,除要求接受撥款的單位進行專項經(jīng)費使用情況的自查外,還應自上而下地加強對各類專項撥款使用情況的檢查力度,以確保國家財政資金得以有效地使用。

從審計人員開展審計工作的角度考慮,應充分運用各種審計方法來完善審計工作的各個環(huán)節(jié),如:在進行任期經(jīng)濟責任審計時,采用繪制圖表的方法不僅可以使審計人員直觀地了解被審計企業(yè)領導人任期內(nèi)的經(jīng)濟指標變動情況,還有利于審計人員從圖表中去捕捉重點審計環(huán)節(jié)。此外,根據(jù)已有的審計經(jīng)驗,“其他應付款”、 “其他應收款”、“預提費用”、“待攤費用”等科目常被企業(yè)用于隱蔽其真實的損益情況,達到調(diào)節(jié)期間損益、粉飾經(jīng)營成果的目的,對此審計人員應給予重點的審查和關(guān)注,以避免審計風險隱匿其中。

經(jīng)濟責任審計結(jié)果要發(fā)揮其作用,關(guān)鍵在于審計成果的正確處理和運用。審計機關(guān)實施經(jīng)濟責任審計后,應當對領導干部所在部門、單位違反財經(jīng)法規(guī)的問題,依法作出處理。對領導干部本人任期內(nèi)的經(jīng)濟責任作出客觀評價,向本級政府提交領導干部任期經(jīng)濟責任審計結(jié)果報告,同時抄送同級組織人事部門、紀檢監(jiān)察機關(guān)和有關(guān)部門。組織人事部門接到審計機關(guān)提交的領導干部任期經(jīng)濟責任審計結(jié)果報告后,應當將其作為對領導干部的調(diào)任、免職、辭職、退休等提出審查處理意見時的參考依據(jù)。應當給予黨紀政紀處分的,由上級機關(guān)或紀檢監(jiān)察機關(guān)處理。應當依法追究刑事責任的,移送司法機關(guān)處理。

總而言之,任期經(jīng)濟責任審計在我國當代經(jīng)濟生活中不僅起到了促進被審計單位領導干部加強本單位的內(nèi)部管理、提高經(jīng)濟效益,嚴肅財經(jīng)法紀和完善國家干部管理制度的作用,還起到了堵塞社會經(jīng)濟生活中的管理漏洞,改善各行為主體的經(jīng)濟行為有效性的作用。