所謂拒絕表示意見審計報告，是指審計人員在審計過程中因未搜集到足夠的審計證據(jù)，無法對被審計單位的會計報表發(fā)表確切的審計意見，所出具的一種不發(fā)表評價意見的審計報告，也即對會計報表不發(fā)表肯定、保留和否定審計意見的審計報告。這種審計報告不同于拒絕接受委托，它是審計人員實施了必要的審計程序后發(fā)表審計意見的一種方式。出具拒絕表示意見的審計報告，也不是不愿表示意見。^[1]

在審計過程中，由于審計范圍受到委托人、被審計單位或客觀環(huán)境的嚴(yán)重限制，不能獲取必要的審計證據(jù)，以致無法對會計報表整體反映發(fā)表審計意見時，應(yīng)當(dāng)出具拒絕表示意見的審計報告。

獨(dú)立審計準(zhǔn)則要求審計意見應(yīng)以足夠的有效證據(jù)為基礎(chǔ)。如果未能獲取充分有效的審計證據(jù)，審計就受到了范圍限制。典型的范圍限制有以下幾種情況：

1、未能對存貨進(jìn)行監(jiān)盤。

2、未能對應(yīng)收賬款進(jìn)行函證。

3、未能取得被投資公司的會計報表。

4、內(nèi)部控制極度混亂，賬面記錄缺乏系統(tǒng)性、完整性。

這些范圍限制可能是客戶所強(qiáng)加的，也可能是環(huán)境造成的。審計人員應(yīng)根據(jù)具體情況判斷受范圍限制的嚴(yán)重程度，從而確定發(fā)表保留意見或拒絕表示意見。

拒絕表示意見與保留意見的共同之處，就是他們都是因為審計范圍受到限制而引起的，只是受限制的范圍不同而已，即保留意見僅限于對個別重要會計事項的審查受到限制，總體上還能對會計報表表示大部分贊同；而拒絕表示意見則限于對較多的重要會計事項的審查受到限制，致使在總體上不能對會計報表發(fā)表審計意見。另外,拒絕表示意見也不同于否定意見。這兩者的主要區(qū)別是: 否定意見是已搜集到足夠的審計證據(jù)證明被審計單位的會計報表存在嚴(yán)重錯誤而不能予以接受；而拒絕表示意見是未能搜集到足夠的證據(jù)證明被審計單位的會計報表是否能夠接受，為了避免做出錯誤的審計結(jié)論，審計人員只能不發(fā)表意見。

根據(jù)上述拒絕表示意見的涵義，在實際工作中,要注意以下幾點：

1、如果不能按審計準(zhǔn)則的要求搜集到足夠的審計證據(jù)，就不要輕易表態(tài)，尤其不能看在審計收費(fèi)的份上隨便作出審計結(jié)論，否則就違背了審計準(zhǔn)則的規(guī)定，加大了審計風(fēng)險。

2、如果按照審計準(zhǔn)則的要求已搜集到充分的審計證據(jù)，證明被審計單位存在嚴(yán)重違法亂紀(jì)行為，或會計報表存在嚴(yán)重誤報，就應(yīng)出具表示否定意見或保留意見的審計報告，而不得用拒絕表示意見的審計報告來代替，以回避矛盾或為被審計單位掩飾嚴(yán)重錯誤。

3、如果審計人員已按審計約定書的內(nèi)容對被審計單位的年度會計報表實施了審計之后才發(fā)現(xiàn)有失獨(dú)立性，若中止審計，有違審計約定；若出具無保留意見審計報告，則有違獨(dú)立性，這時則應(yīng)出具拒絕表示意見的審計報告，并在審計報告中要指出審計人員不獨(dú)立，但不應(yīng)提及不獨(dú)立的原因。

審計人員在編制拒絕表示意見的審計報告時，應(yīng)于意見段之前另設(shè)說明段，以說明所持拒絕表示意見的理由，并在意見段中使用“由于審計范圍受到嚴(yán)重限制”、“ 由于無法實施必要的審計程序”、“由于無法獲得必要的審計證據(jù)”、“ 我們無法對上述會計報表整體反映發(fā)表意見”等專業(yè)術(shù)語。若由于審計人員不獨(dú)立而需出具拒絕表示意見的審計報告時，其意見段應(yīng)寫成:“ 我們不獨(dú)立于××公司,故我們對上述會計報表不能表示意見?！庇捎谶@種審計報告是委托單位最不愿意接受的審計報告，所以在實務(wù)工作中絕少用到。另外，在拒絕表示意見審計報告中，其范圍段應(yīng)寫成：“我們接受委托，對貴公司??報表進(jìn)行審計。這些會計報表由貴公司負(fù)責(zé)?！?

審計報告

A(股份)有限公司(全體股東)董事會：

我們接受委托，對貴公司20××年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表及20××年度的利潤表和現(xiàn)金流量表進(jìn)行了審計。這些會計報表由貴公司負(fù)責(zé)，我們的責(zé)任是對這些會計報表發(fā)表審計意見。我們認(rèn)為，由于貴公司未進(jìn)行存貨盤點，并且我們也未能運(yùn)用其他審計程序取得有關(guān)存貨數(shù)量的滿意證據(jù)，因此，我們工作的范圍不足以使我們表示意見，故我們對上述會計報表無法表示意見。

××?xí)嫀熓聞?wù)所中國注冊會計師

(公章)(簽名蓋章)

(地址)20××年×月×日