根據(jù)主體稅種的不同，當(dāng)今世界各國主要存在三種類型的稅制結(jié)構(gòu)模式：一是以所得稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)，二是以商品稅(流轉(zhuǎn)稅)為主體的稅制結(jié)構(gòu)模式，三是商品稅和所得稅并重的“雙主體”稅制結(jié)構(gòu)模式.

雙主體稅制模式是指以商品稅和所得稅兩者并重為主體稅種的稅制結(jié)構(gòu)模式。

1、國際稅制結(jié)構(gòu)的發(fā)展趨勢決定了我國應(yīng)采用雙主體稅制模式

為便于操作和分析，世界銀行對世界各經(jīng)濟(jì)體分類的主要標(biāo)準(zhǔn)是人均國民總收入(GNI)。每一個(gè)經(jīng)濟(jì)體被劃分為低收入、中等收入(又分為中下等收入和中上等收入)和高收入三個(gè)組別。根據(jù)世界銀行2006年的劃分標(biāo)準(zhǔn)，人均國民總收入在905美元以下的為低收入國家，如柬埔寨、緬甸等國；人均國民總收入在905-3595美元的為中下等收入國家，如哥倫比亞、埃及等國；人均國民總收入在3595-11116美元的為中上等收入國家，如阿根廷、巴西、南非等國；人均國民總收入在11116美元以上為高收入國家，如美國、日本、英國、澳大利亞、加拿大、新加坡等國。

經(jīng)濟(jì)越發(fā)達(dá)的國家，所得稅所占的比重越大，而流轉(zhuǎn)稅的比重較?。唤?jīng)濟(jì)越落后的國家對流轉(zhuǎn)稅的依賴性較強(qiáng)。低收入國家稅制結(jié)構(gòu)以流轉(zhuǎn)稅為主，所得稅份額較小，幾乎沒有社會(huì)保險(xiǎn)稅；中下等收入國家稅制結(jié)構(gòu)仍以流轉(zhuǎn)稅為主，但商品稅的份額比低收入國家有所降低，所得稅的比重有所增加；中上等收入國家普遍征收社會(huì)保險(xiǎn)稅，國內(nèi)貨物和服務(wù)稅比前兩類國家低得多；高收入國家的稅制結(jié)構(gòu)以所得稅為主。這主要是因?yàn)椋鬓D(zhuǎn)稅的直接調(diào)控作用較為明顯，對生產(chǎn)方向和結(jié)構(gòu)的調(diào)控作用大于所得稅，能夠體現(xiàn)促進(jìn)競爭、保持公平的目的，而且征收效率較高。

因此，對財(cái)政有較強(qiáng)需求的發(fā)展中國家和經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)的國家，實(shí)行以商品稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)模式；而所得稅能夠較好地體現(xiàn)“量能負(fù)擔(dān)”的稅收原則，而且累進(jìn)的所得稅能夠通過相機(jī)決策的稅收政策，發(fā)揮其對宏觀經(jīng)濟(jì)的自動(dòng)穩(wěn)定功能。同時(shí)，所得稅需要較高的征管能力和良好的稅收法制環(huán)境與之配套，所以，大多數(shù)發(fā)達(dá)國家采用以所得稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)模式。

20世紀(jì)70年代末、80年代初，資本主義經(jīng)濟(jì)發(fā)展遇到了嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)危機(jī)，西方國家普遍陷入“滯脹”困境之中。為了促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的增長，西方國家在供給學(xué)派思想指導(dǎo)下，各國紛紛開始了大規(guī)模的稅制改革，其總體趨勢是，普遍降低所得稅，向商品稅和所得稅并重的稅制結(jié)構(gòu)模式方向轉(zhuǎn)換。與此同時(shí)，發(fā)展中國家也進(jìn)行了相應(yīng)的稅制改革，擴(kuò)大個(gè)人所得稅的稅基，提高所得稅在稅制結(jié)構(gòu)中的地位和作用；在商品稅方面，廣泛引進(jìn)增值稅，在一定程度上降低了商品稅在稅制結(jié)構(gòu)中的地位和作用。由此可見，無論是發(fā)展中國家還是發(fā)達(dá)國家，都可能出現(xiàn)所得稅和商品稅的“雙主體”稅制?，F(xiàn)在，在國際金融危機(jī)的影響下，雙主體稅制作為稅制結(jié)構(gòu)模式的穩(wěn)定態(tài)勢成為稅制改革的國際趨勢，我國也將不可避免地順應(yīng)這一趨勢采用雙主體稅制。

2、我國的現(xiàn)實(shí)國情決定了必須采用雙主體稅制模式

1994年，根據(jù)“統(tǒng)一稅政、公平稅負(fù)、簡化稅制、合理分權(quán)，理順分配關(guān)系，保證財(cái)政收入”的指導(dǎo)思想，我國進(jìn)行了稅制改革。初步建立了以流轉(zhuǎn)稅和所得稅為主體、資源稅類和財(cái)產(chǎn)稅類輔助配合的復(fù)合稅制體系。但從十多年來稅制運(yùn)行的情況看，我國的稅制結(jié)構(gòu)依然是以流轉(zhuǎn)稅為主體，而所得稅的主體地位還比較薄弱。

1996年諾貝爾獎(jiǎng)獲得者米爾利斯和維克星提出的“最優(yōu)課稅理論”認(rèn)為，稅制模式的選擇取決于政府的政策目標(biāo)。一般而言，所得稅適用于實(shí)現(xiàn)公平分配的目標(biāo)，流轉(zhuǎn)稅適用于實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效率的目標(biāo)。政府的政策如果以公平分配為主，則選擇所得稅為主體稅種；如果以經(jīng)濟(jì)效率為主，則選擇流轉(zhuǎn)稅為主體稅種。

我國目前仍以流轉(zhuǎn)稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)，體現(xiàn)了我國作為世界上最大的發(fā)展中國家對效率的偏好。但是，過度依賴商品稅，其對經(jīng)濟(jì)的累退性也是很明顯的，這種稅制結(jié)構(gòu)使得我國個(gè)人收入分配差距呈不斷擴(kuò)大趨勢，我國的基尼系數(shù)已達(dá)到并超過了0.4，超過了國際貧富差距警戒線，而超過這一警戒線將可能引起一系列的經(jīng)濟(jì)、社會(huì)、政治風(fēng)險(xiǎn)，甚至引起社會(huì)動(dòng)蕩。所以，我們需要公平的稅收調(diào)動(dòng)社會(huì)成員的積極性，特別是在現(xiàn)在全球性金融危機(jī)不斷蔓延的形勢下，有必要果斷改變我國當(dāng)前的稅制結(jié)構(gòu)，這樣才能應(yīng)對我國經(jīng)濟(jì)存在的下行風(fēng)險(xiǎn)。

此外，隨著改革開放和我國社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我國經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展已處在一個(gè)新的水平上，即進(jìn)入全面建設(shè)小康社會(huì)階段。我國的經(jīng)濟(jì)總量日漸增大。2006年我國的GDP總量已達(dá)26681億美元，僅次于美國、日本和德國，位居世界第四。人均國民總收入也實(shí)現(xiàn)同步快速增長，2006年達(dá)到2010美元，按照世界銀行的劃分標(biāo)準(zhǔn)，我國已經(jīng)由低收入國家躍升至世界中等偏下收入國家行列。從國際經(jīng)驗(yàn)看，一個(gè)國家的發(fā)展達(dá)到了這樣的水平，已初步具備了提高所得稅的比重，從而增進(jìn)社會(huì)收入公平的物質(zhì)基礎(chǔ)了。

另外，隨著我國民主法治進(jìn)程的加快發(fā)展，公平與正義已成為社會(huì)成員對社會(huì)活動(dòng)是否合理的首要判定標(biāo)準(zhǔn)。因此，從我國的實(shí)際出發(fā)，我國的稅制結(jié)構(gòu)應(yīng)該有一個(gè)較大的調(diào)整，逐步弱化商品稅強(qiáng)調(diào)效率的目標(biāo)，加大所得稅注重公平的力度，真正實(shí)現(xiàn)以商品稅和所得稅并重的“雙主體”稅制結(jié)構(gòu)模式。只有這樣，才能使得我們社會(huì)充滿活力和動(dòng)力，在應(yīng)對金融危機(jī)的同時(shí)，努力實(shí)現(xiàn)構(gòu)建和諧社會(huì)和全面建設(shè)小康社會(huì)的宏偉目標(biāo)。

3、社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)的不完善決定了我國必須采用“雙主體”稅制模式

發(fā)達(dá)完善的市場，可以通過價(jià)格機(jī)制發(fā)揮市場資源配置的基礎(chǔ)性作用，促進(jìn)資源的合理流動(dòng)，因此，征稅應(yīng)以不影響市場的相對價(jià)格為標(biāo)準(zhǔn)，亦即要盡量體現(xiàn)稅收“中性”。但是，由于我國的市場經(jīng)濟(jì)建立不久，發(fā)育還不成熟，價(jià)格體系還沒完全形成；同時(shí)，基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)和加工業(yè)的比價(jià)、工業(yè)產(chǎn)品和農(nóng)業(yè)產(chǎn)品的市場比價(jià)還很不合理，致使經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)性矛盾較為突出。因此，需要流轉(zhuǎn)稅對相對價(jià)格進(jìn)行校正，調(diào)整和優(yōu)化我國的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)。

此外，在社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)條件下，隨著公有制為主體的多種經(jīng)濟(jì)形式和分配形式的發(fā)展，國民收入水平和經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的變化，我國國民收入分配格局也發(fā)生了變化，企業(yè)之間的利潤水平和地區(qū)與地區(qū)之間、個(gè)人與個(gè)人之間的收入差距在不斷拉大，這雖然可以調(diào)動(dòng)勞動(dòng)者的積極性，擴(kuò)大市場活動(dòng)范圍，拉開消費(fèi)檔次，但卻不利于稅收“公平”的實(shí)現(xiàn)。因此，我們可以通過企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅的形式，進(jìn)行收入再分配，適當(dāng)縮小收入差距和貧富懸殊，正確處理國家、企業(yè)、個(gè)人三者之間的分配關(guān)系。

最后，從宏觀上看，市場機(jī)制對經(jīng)濟(jì)的調(diào)節(jié)是一種事后的調(diào)節(jié)，有一定的滯后性，而這一滯后性往往會(huì)引起資源配置效率的低下和浪費(fèi)。因此，市場經(jīng)濟(jì)需要政府這只“無形的手”對其運(yùn)行進(jìn)行宏觀調(diào)控。西方經(jīng)濟(jì)學(xué)理論認(rèn)為，一定時(shí)期的貨幣購買力表現(xiàn)為社會(huì)總需求，財(cái)政以貨幣為操作對象，實(shí)際上就是對社會(huì)總需求的調(diào)控。而所得稅具有自動(dòng)穩(wěn)定器和相機(jī)抉擇的功能，對社會(huì)總需求的調(diào)控具有比較明顯的優(yōu)勢。

總而言之，總結(jié)我國稅制改革的歷史經(jīng)驗(yàn)，依據(jù)我國市場經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展與完善的實(shí)際，在金融危機(jī)形勢下，在我國把“保持經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)較快發(fā)展”明確列為今年經(jīng)濟(jì)工作首要任務(wù)的特定歷史時(shí)期，我國應(yīng)以商品稅和所得稅并重的“雙主體”稅制模式作為稅制改革的中心。