根據(jù)主體稅種的不同，當今世界各國主要存在三種類型的稅制結(jié)構(gòu)模式：一是以所得稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)，二是以商品稅(流轉(zhuǎn)稅)為主體的稅制結(jié)構(gòu)模式，三是商品稅和所得稅并重的“雙主體”稅制結(jié)構(gòu)模式.

雙主體稅制模式是指以商品稅和所得稅兩者并重為主體稅種的稅制結(jié)構(gòu)模式。

1、國際稅制結(jié)構(gòu)的發(fā)展趨勢決定了我國應采用雙主體稅制模式

為便于操作和分析，世界銀行對世界各經(jīng)濟體分類的主要標準是人均國民總收入(GNI)。每一個經(jīng)濟體被劃分為低收入、中等收入(又分為中下等收入和中上等收入)和高收入三個組別。根據(jù)世界銀行2006年的劃分標準，人均國民總收入在905美元以下的為低收入國家，如柬埔寨、緬甸等國；人均國民總收入在905-3595美元的為中下等收入國家，如哥倫比亞、埃及等國；人均國民總收入在3595-11116美元的為中上等收入國家，如阿根廷、巴西、南非等國；人均國民總收入在11116美元以上為高收入國家，如美國、日本、英國、澳大利亞、加拿大、新加坡等國。

經(jīng)濟越發(fā)達的國家，所得稅所占的比重越大，而流轉(zhuǎn)稅的比重較??；經(jīng)濟越落后的國家對流轉(zhuǎn)稅的依賴性較強。低收入國家稅制結(jié)構(gòu)以流轉(zhuǎn)稅為主，所得稅份額較小，幾乎沒有社會保險稅；中下等收入國家稅制結(jié)構(gòu)仍以流轉(zhuǎn)稅為主，但商品稅的份額比低收入國家有所降低，所得稅的比重有所增加；中上等收入國家普遍征收社會保險稅，國內(nèi)貨物和服務稅比前兩類國家低得多；高收入國家的稅制結(jié)構(gòu)以所得稅為主。這主要是因為，流轉(zhuǎn)稅的直接調(diào)控作用較為明顯，對生產(chǎn)方向和結(jié)構(gòu)的調(diào)控作用大于所得稅，能夠體現(xiàn)促進競爭、保持公平的目的，而且征收效率較高。

因此，對財政有較強需求的發(fā)展中國家和經(jīng)濟欠發(fā)達的國家，實行以商品稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)模式；而所得稅能夠較好地體現(xiàn)“量能負擔”的稅收原則，而且累進的所得稅能夠通過相機決策的稅收政策，發(fā)揮其對宏觀經(jīng)濟的自動穩(wěn)定功能。同時，所得稅需要較高的征管能力和良好的稅收法制環(huán)境與之配套，所以，大多數(shù)發(fā)達國家采用以所得稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)模式。

20世紀70年代末、80年代初，資本主義經(jīng)濟發(fā)展遇到了嚴重的經(jīng)濟危機，西方國家普遍陷入“滯脹”困境之中。為了促進經(jīng)濟的增長，西方國家在供給學派思想指導下，各國紛紛開始了大規(guī)模的稅制改革，其總體趨勢是，普遍降低所得稅，向商品稅和所得稅并重的稅制結(jié)構(gòu)模式方向轉(zhuǎn)換。與此同時，發(fā)展中國家也進行了相應的稅制改革，擴大個人所得稅的稅基，提高所得稅在稅制結(jié)構(gòu)中的地位和作用；在商品稅方面，廣泛引進增值稅，在一定程度上降低了商品稅在稅制結(jié)構(gòu)中的地位和作用。由此可見，無論是發(fā)展中國家還是發(fā)達國家，都可能出現(xiàn)所得稅和商品稅的“雙主體”稅制。現(xiàn)在，在國際金融危機的影響下，雙主體稅制作為稅制結(jié)構(gòu)模式的穩(wěn)定態(tài)勢成為稅制改革的國際趨勢，我國也將不可避免地順應這一趨勢采用雙主體稅制。

2、我國的現(xiàn)實國情決定了必須采用雙主體稅制模式

1994年，根據(jù)“統(tǒng)一稅政、公平稅負、簡化稅制、合理分權(quán)，理順分配關系，保證財政收入”的指導思想，我國進行了稅制改革。初步建立了以流轉(zhuǎn)稅和所得稅為主體、資源稅類和財產(chǎn)稅類輔助配合的復合稅制體系。但從十多年來稅制運行的情況看，我國的稅制結(jié)構(gòu)依然是以流轉(zhuǎn)稅為主體，而所得稅的主體地位還比較薄弱。

1996年諾貝爾獎獲得者米爾利斯和維克星提出的“最優(yōu)課稅理論”認為，稅制模式的選擇取決于政府的政策目標。一般而言，所得稅適用于實現(xiàn)公平分配的目標，流轉(zhuǎn)稅適用于實現(xiàn)經(jīng)濟效率的目標。政府的政策如果以公平分配為主，則選擇所得稅為主體稅種；如果以經(jīng)濟效率為主，則選擇流轉(zhuǎn)稅為主體稅種。

我國目前仍以流轉(zhuǎn)稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)，體現(xiàn)了我國作為世界上最大的發(fā)展中國家對效率的偏好。但是，過度依賴商品稅，其對經(jīng)濟的累退性也是很明顯的，這種稅制結(jié)構(gòu)使得我國個人收入分配差距呈不斷擴大趨勢，我國的基尼系數(shù)已達到并超過了0.4，超過了國際貧富差距警戒線，而超過這一警戒線將可能引起一系列的經(jīng)濟、社會、政治風險，甚至引起社會動蕩。所以，我們需要公平的稅收調(diào)動社會成員的積極性，特別是在現(xiàn)在全球性金融危機不斷蔓延的形勢下，有必要果斷改變我國當前的稅制結(jié)構(gòu)，這樣才能應對我國經(jīng)濟存在的下行風險。

此外，隨著改革開放和我國社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展，我國經(jīng)濟和社會發(fā)展已處在一個新的水平上，即進入全面建設小康社會階段。我國的經(jīng)濟總量日漸增大。2006年我國的GDP總量已達26681億美元，僅次于美國、日本和德國，位居世界第四。人均國民總收入也實現(xiàn)同步快速增長，2006年達到2010美元，按照世界銀行的劃分標準，我國已經(jīng)由低收入國家躍升至世界中等偏下收入國家行列。從國際經(jīng)驗看，一個國家的發(fā)展達到了這樣的水平，已初步具備了提高所得稅的比重，從而增進社會收入公平的物質(zhì)基礎了。

另外，隨著我國民主法治進程的加快發(fā)展，公平與正義已成為社會成員對社會活動是否合理的首要判定標準。因此，從我國的實際出發(fā)，我國的稅制結(jié)構(gòu)應該有一個較大的調(diào)整，逐步弱化商品稅強調(diào)效率的目標，加大所得稅注重公平的力度，真正實現(xiàn)以商品稅和所得稅并重的“雙主體”稅制結(jié)構(gòu)模式。只有這樣，才能使得我們社會充滿活力和動力，在應對金融危機的同時，努力實現(xiàn)構(gòu)建和諧社會和全面建設小康社會的宏偉目標。

3、社會主義市場經(jīng)濟的不完善決定了我國必須采用“雙主體”稅制模式

發(fā)達完善的市場，可以通過價格機制發(fā)揮市場資源配置的基礎性作用，促進資源的合理流動，因此，征稅應以不影響市場的相對價格為標準，亦即要盡量體現(xiàn)稅收“中性”。但是，由于我國的市場經(jīng)濟建立不久，發(fā)育還不成熟，價格體系還沒完全形成；同時，基礎產(chǎn)業(yè)和加工業(yè)的比價、工業(yè)產(chǎn)品和農(nóng)業(yè)產(chǎn)品的市場比價還很不合理，致使經(jīng)濟結(jié)構(gòu)性矛盾較為突出。因此，需要流轉(zhuǎn)稅對相對價格進行校正，調(diào)整和優(yōu)化我國的經(jīng)濟結(jié)構(gòu)。

此外，在社會主義市場經(jīng)濟條件下，隨著公有制為主體的多種經(jīng)濟形式和分配形式的發(fā)展，國民收入水平和經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的變化，我國國民收入分配格局也發(fā)生了變化，企業(yè)之間的利潤水平和地區(qū)與地區(qū)之間、個人與個人之間的收入差距在不斷拉大，這雖然可以調(diào)動勞動者的積極性，擴大市場活動范圍，拉開消費檔次，但卻不利于稅收“公平”的實現(xiàn)。因此，我們可以通過企業(yè)所得稅和個人所得稅的形式，進行收入再分配，適當縮小收入差距和貧富懸殊，正確處理國家、企業(yè)、個人三者之間的分配關系。

最后，從宏觀上看，市場機制對經(jīng)濟的調(diào)節(jié)是一種事后的調(diào)節(jié)，有一定的滯后性，而這一滯后性往往會引起資源配置效率的低下和浪費。因此，市場經(jīng)濟需要政府這只“無形的手”對其運行進行宏觀調(diào)控。西方經(jīng)濟學理論認為，一定時期的貨幣購買力表現(xiàn)為社會總需求，財政以貨幣為操作對象，實際上就是對社會總需求的調(diào)控。而所得稅具有自動穩(wěn)定器和相機抉擇的功能，對社會總需求的調(diào)控具有比較明顯的優(yōu)勢。

總而言之，總結(jié)我國稅制改革的歷史經(jīng)驗，依據(jù)我國市場經(jīng)濟不斷發(fā)展與完善的實際，在金融危機形勢下，在我國把“保持經(jīng)濟平穩(wěn)較快發(fā)展”明確列為今年經(jīng)濟工作首要任務的特定歷史時期，我國應以商品稅和所得稅并重的“雙主體”稅制模式作為稅制改革的中心。