無形資產減值準備是指，企業(yè)應當在期末因技術陳舊、損壞、長期閑置等原因、導致其可收回金額低于其賬面價值的無形資產，應當計提無形資產減值準備。

一、本科目核算企業(yè)無形資產發(fā)生減值時計提的減值準備。

二、本科目應按無形資產項目進行明細核算。

三、資產負債表日，企業(yè)根據(jù)資產減值準則確定無形資產發(fā)生減值的，按應減記的金額，借記“資產減值損失”科目，貸記本科目。

處置無形資產時，應同時結轉已計提的無形資產減值準備。

四、本科目期末貸方余額，反映企業(yè)已計提但尚未轉銷的無形資產減值準備。

期末，企業(yè)所持有的無形資產的賬面價值高于其可收回金額的，應按其差額，

借：營業(yè)外支出——計提的無形資產減值準備

　貸：無形資產減值準備

如已計提減值準備的無形資產價值又得以恢復，應在已計提減值準備的范圍內轉回，

借：無形資產減值準備

　貸：營業(yè)外支出——計提的無形資產減值準備

《企業(yè)會計制度》規(guī)定，企業(yè)應當定期或者至少每年年度終了，對各項資產進行全面檢查，至少于每年年末檢查一次，并根據(jù)謹慎性原則的要求，合理地預計各項資產可能發(fā)生的損失，對可能發(fā)生的各項資產損失計提資產減值準備。本文即在讓讀者了解無形資產減值準備審計的基礎上，擬通過對案例的分析，進一步探討無形資產減值準備的技術認定問題。

無形資產減值準備審計的程序

無形資產減值準備和固定資產減值準備項目的審計具有共性，都應在實施無形資產、固定資產項目審計的基礎上進行，同時應主要增加以下審計程序：

獲取被審計單位本期計提減值準備的有關資產的相關技術鑒定、近期使用狀態(tài)及其運轉情況以及該項資產的技術發(fā)展、技術產業(yè)化信息、技術市場價格信息情況等詳細資料，并分析判斷其來源的可靠性和相關性。

通過實施“觀察”、“檢查”和“查詢”等程序，了解和確認被審計單位計提減值準備理由的真實性和合理性以及其存在的真實性。

獲取被審計單位本期計提資產減值準備的計算和會計處理資料，復核和驗算數(shù)額及會計處理的正確性和合理性，同時還應充分考慮無形資產使用價值和轉讓價值的合理性，結合無形資產項目審驗其是否存在一定的回收可能，依據(jù)謹慎性原則確認其計提減值準備的合法性和合理性。

審計中如發(fā)現(xiàn)被審計單位不符合計提減值準備條件或計算確認有誤的事項，注冊會計師應與被審計單位管理當局進行溝通，并提請被審計單位進行調整。若雙方不能達成一致意見時，應考慮對會計報表的影響程度予以適當方式在審計報告中加以披露說明。

案例分析

注冊會計師王成在審計萬達公司會計報表時，了解到該公司2003年度有關無形資產的狀況及會計處理情況如下：

1.專利權A：賬面余額150萬元，計提減值準備為零，該專利權已超過法律規(guī)定的保護期限，但能給企業(yè)帶來經濟利益。萬達公司全額計提了減值準備。

2.專有技術B：賬面余額50萬元，計提減值準備為零，該專有技術已被其他新的技術所代替，其為企業(yè)創(chuàng)造經濟利益的能力受到重大不利影響。萬達公司經分析，認定該專有技術雖然價值受到重大影響，但仍有25萬元左右的剩余價值，并計提了25萬元的減值準備。

分析：根據(jù)《企業(yè)會計制度》第六十、六十二條的規(guī)定及認定資產減值準備的基本條件，注冊會計師對萬達公司上述無形資產會計事項提出以下審計意見：

1.對于專利權A，因為只有在無形資產已經超過了法律保護期限，并且已不能給企業(yè)帶來經濟利益時，才能計提全額減值準備，將該項無形資產的賬面價值轉入當期損益。而專利權A雖然已超過了法律保護期限，但仍有一定的經濟價值。萬達公司對專利權A全額計提減值準備，將會使企業(yè)多計費用、少計利潤，虛增了無形資產價值。因此，注冊會計師應建議萬達公司首先沖回已計提的減值準備，并客觀地分析其剩余價值，聘請有關專家確認其價值，相應計提合理的減值準備。同時考慮該項調整對當期利潤及所得稅的影響。

2.對于專有技術B，由于只有在企業(yè)的無形資產已被其他新技術等所替代，并且該項無形資產已無使用價值和轉讓價值，才可以全額計提減值準備，將該項無形資產的賬面價值全部轉入當期損益。如果僅僅是其創(chuàng)造經濟利益的能力受到重大影響而仍有一定價值時，則應當分析其剩余價值，認定其本期應計提的減值準備。所以，注冊會計師應認可萬達公司對專有技術B的的分析及會計處理。

會計制度要求企業(yè)定期對無形資產的賬面價值進行檢查，如果賬面價值低于可收回金額，應當計提無形資產減值準備，計入當期的營業(yè)外支出；如果前期已計提減值準備的無形資產的價值得以恢復，則應在已計提減值準備的限度內予以轉回。同時規(guī)定當無形資產發(fā)生減值后，應對其在尚可使用年限內計提的攤銷額作出調整；當已確認的減值損失以后又轉回時，也應對其在尚可使用年限內計提的攤銷額重新作出調整。處置無形資產，必須相應結轉該項無形資產已計提的無形資產減值準備。

稅法規(guī)定，企業(yè)計提的無形資產減值準備，因為屬于或有支出，不符合確定性原則，因此不得在所得稅稅前扣除，應作納稅調整增加處理；但因價值恢復或轉讓處置無形資產而沖銷的無形資產減值準備，應允許企業(yè)作相反的納稅調整，即調減應納稅所得額。

例如：某公司2003年1月將一項專利技術權轉讓，取得收入16萬元，該專利技術2001年1月購入，取得時成本18萬元，攤銷期10年。2001年12月31日，提取減值準備10800元。涉及的稅收問題及會計處理如下：

2001年的會計處理及涉稅問題。

2001年1月購入無形資產時：

借：無形資產180000

貸：銀行存款180000

購入的無形資產應以實際支付的價款作為入賬價值。

該年每月攤銷無形資產費用時：

借：管理費用1500

貸：無形資產1500

2001年12月31日計提無形資產減值準備時：

借：營業(yè)外支出———計提的無形資產減值準備10800

貸：無形資產減值準備10800

2001年合計攤銷無形資產費用18000元，2001年末的攤余價值為162000元，2001年末無形資產的賬面價值為151200元（162000－10800）。該項無形資產在2001年對會計報表的影響數(shù)，包括攤銷無形資產費用18000元和計提減值準備10800元，合計影響利潤28800元。而在申報2001年的所得稅時，由于稅法只允許在所得稅稅前扣除當年攤銷的無形資產費用18000元，不允許扣除無形資產減值準備 10800元，因此應調增應納稅所得額10800元。

2002年的會計處理及涉稅問題。

2002年每月攤銷無形資產費用時：

借：管理費用1400（151200÷9÷12）

貸：無形資產1400

實際工作中應注意的問題是，由于2001年末計提了無形資產減值準備，從謹慎性原則出發(fā)，必須從計提的次月起，按其賬面價值151200元和尚可使用年限9年重新計算2002年每月攤銷的無形資產費用，不可能與2001年每月的攤銷數(shù)額一致，2002年每月應攤銷的無形資產費用為1400元。

2002年合計攤銷無形資產費用16800元，2002年末無形資產的攤余價值為145200元（162000－16800），賬面價值為 134400元（145200－10800）。該項無形資產在2002年對會計報表的影響數(shù)只有攤銷無形資產費用16800元，影響利潤16800元。在申報2002年的所得稅時，由于稅法不考慮計提無形資產減值準備對無形資產攤銷的影響，應按該無形資產的歷史成本確定當年可扣除的無形資產攤銷費用 18000元（180000÷10），而不是會計確認的無形資產攤銷費用16800元，因此應調減應納稅所得額1200元。

2003年會計處理及涉稅問題。

2003年1月出售時會計處理：

借：銀行存款160000無形資產減值準備10800

貸：無形資產145200

應交稅金———應交營業(yè)稅8000

應交稅金———應交城建稅560

其他應交款———教育費附加240

營業(yè)外收入16800

雖然會計上當期確認的無形資產處置收益為17000元，但實際應為6000元（16800－10800），或者理解為處置收入160000元，處置成本145200元，處置稅金8800元（8000＋560＋240），實際處置收益為6000元。

但從稅法的角度來看，無形資產處置的計稅成本為144000元（180000－18000－18000），處置收益為7200元（160000－ 144000－8800），而不是會計確認的處置成本為145600元（180000－18000－16800），處置收益為6000元（160000－ 145200－8800），處置收益相差1200元。

在申報2003年的所得稅時，首先應調增應納稅所得額1200元（7200－6000），同時由于處置無形資產而轉銷的無形資產減值準備10800元，應調減應納稅所得額10800元，合計減少應納稅所得額9600元（10800－1200）。

實際工作中應注意，對企業(yè)因計提減值準備后少攤銷的無形資產費用，應在當期直接作納稅調整，不能片面地理解為稅法確認的無形資產攤銷費用一定不能超過會計確認的無形資產費用，也不能作為時間性差異在處置無形資產時或攤銷年限結束后才允許企業(yè)扣除少攤銷的無形資產費用。