廣義國(guó)際稅法論簡(jiǎn)單地說,就是把國(guó)家與跨國(guó)或涉外納稅人之間的稅收征納關(guān)系也納入國(guó)際稅法的調(diào)整對(duì)象,從而把涉外稅法視為國(guó)際稅法的有機(jī)組成部分。廣義國(guó)際稅法論在目前的國(guó)際稅法學(xué)界相當(dāng)流行,可以說,幾乎所有的國(guó)際稅法學(xué)者都是廣義國(guó)際稅法論的支持者。因此,為了有力地論證本文所提出的新國(guó)際稅法論的觀點(diǎn),有必要認(rèn)真分析一下學(xué)者們對(duì)廣義國(guó)際稅法論的具體論述以及主張廣義國(guó)際稅法論的論據(jù)。

廣義國(guó)際稅法論實(shí)際上又可以分為兩種觀點(diǎn),一種觀點(diǎn)認(rèn)為國(guó)際稅法的調(diào)整對(duì)象是國(guó)家間的稅收分配關(guān)系和一國(guó)政府與跨國(guó)納稅人之間的稅收征納關(guān)系;另一種觀點(diǎn)認(rèn)為國(guó)際稅法的調(diào)整對(duì)象是國(guó)家的涉外稅收征納關(guān)系和國(guó)家間的稅收分配關(guān)系。廣義的國(guó)際稅法論者在提出自己的觀點(diǎn)時(shí)一般都對(duì)狹義的國(guó)際稅法論進(jìn)行了批駁并論證了自己觀點(diǎn)的合理性,對(duì)此,我們舉出比較有代表性的論述加以分析。

概括廣義國(guó)際稅法論學(xué)者的論述,主要有以下幾個(gè)論據(jù):

(1)國(guó)際稅收關(guān)系的復(fù)雜化需要國(guó)際法和國(guó)內(nèi)法的共同調(diào)整。

(2)涉外稅收征納關(guān)系和國(guó)際稅收分配關(guān)系是相伴而生的,作為國(guó)際稅法的調(diào)整對(duì)象具有不可分割的整體性。(3)涉外稅法是國(guó)際稅收協(xié)定發(fā)揮作用的基礎(chǔ)。實(shí)現(xiàn)國(guó)際稅法對(duì)跨國(guó)征稅對(duì)象公平課稅的宗旨和任務(wù),如實(shí)反映國(guó)際稅收關(guān)系的全貌,需要國(guó)內(nèi)法規(guī)范的配合。

(4)在國(guó)際稅收關(guān)系中,適用法律既包括國(guó)際法規(guī)范,又包括國(guó)內(nèi)法規(guī)范。(5)傳統(tǒng)的觀點(diǎn)在方法論上固守傳統(tǒng)的法學(xué)分科的界限,嚴(yán)格區(qū)分國(guó)際法與國(guó)內(nèi)法。

以上學(xué)者對(duì)廣義國(guó)際稅法論的論證是不充分的,由其論據(jù)并不能必然得出國(guó)際稅法必須包括涉外稅法的結(jié)論。在論證這一論點(diǎn)時(shí),首先必明確的是,國(guó)際稅法的調(diào)整范圍與國(guó)際稅法學(xué)的研究范圍是不同的,國(guó)際稅法學(xué)的研究范圍遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于國(guó)際稅法的調(diào)整范圍,只要是與國(guó)際稅法相關(guān)的法律規(guī)范都可以成為國(guó)際稅法學(xué)的研究對(duì)象,但不能反過來得出凡是國(guó)際稅法學(xué)所研究的法律規(guī)范都屬于國(guó)際稅法的結(jié)論。對(duì)于這一點(diǎn),已有學(xué)者明確指出:“法學(xué)研究的范圍必然超過具體部門法的法律規(guī)范的內(nèi)容,所以,國(guó)際稅法作為一個(gè)部門法和國(guó)際稅法學(xué)作為一個(gè)法學(xué)學(xué)科是不同的,后者的研究范圍大大超過前者規(guī)范體系的內(nèi)容”。其次,必須明確的是,國(guó)際稅法與國(guó)際稅法學(xué)是兩個(gè)不同性質(zhì)的事物,前者是一種行為規(guī)范,后者是一種學(xué)科,不能將二者混為一談。下面分別對(duì)各論點(diǎn)進(jìn)行分析。

1.國(guó)際稅收關(guān)系需要國(guó)內(nèi)法和國(guó)際法共同調(diào)整并不等于就可以取消國(guó)際法和國(guó)內(nèi)法的界限,更不能得出屬于國(guó)內(nèi)法的涉外稅法必須包括在國(guó)際稅法內(nèi)的結(jié)論。因?yàn)閹缀跛械膰?guó)際性的社會(huì)關(guān)系都不可能單靠國(guó)際法來調(diào)整,都需要國(guó)內(nèi)法的配合,如果這一論點(diǎn)成立的話,那么所有的國(guó)際法和國(guó)內(nèi)法都應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一為一個(gè)法律體系,沒有必要區(qū)分國(guó)際法和國(guó)內(nèi)法。但事實(shí)是,國(guó)際法與國(guó)內(nèi)法在本質(zhì)、效力、立法主體、實(shí)施機(jī)制、法律責(zé)任等很多方面與國(guó)內(nèi)法都不同,對(duì)二者進(jìn)行區(qū)分具有很重要的理論意義和實(shí)踐價(jià)值。

2.涉外稅收征納關(guān)系與國(guó)際稅收分配關(guān)系具有不可分割性是事實(shí)層面上的狀態(tài),而非理論層面上的狀態(tài)。理論研究的價(jià)值恰恰在于把事實(shí)層面上的種種復(fù)雜現(xiàn)象予以分類、概括和抽象,如果以事實(shí)上某種社會(huì)關(guān)系的不可分割性來否定理論層面上的可分割性,那么,無異于否定理論研究的功能與價(jià)值。

再者,各種社會(huì)關(guān)系在事實(shí)層面上都是不可分割的,如果以此為論據(jù),那么,無異于說法律部門的劃分是沒有意義的,也是不可能的。無論法律部門劃分的理論在實(shí)踐和理論研究中受到多大的批評(píng)與質(zhì)疑,作為一種影響深遠(yuǎn)的研究方法和法律分類方法卻是沒有學(xué)者能夠否認(rèn)的。

3.任何法律部門要真正發(fā)揮作用都必須有其他相關(guān)法律部門的配合,許多現(xiàn)代新興的法律部門對(duì)社會(huì)關(guān)系的調(diào)整甚至是建立在傳統(tǒng)的部門法對(duì)社會(huì)關(guān)系的調(diào)整的基礎(chǔ)之上的,如果因?yàn)?a href="/wiki/%E5%9B%BD%E9%99%85%E7%A8%8E%E6%94%B6%E5%8D%8F%E5%AE%9A" title="國(guó)際稅收協(xié)定">國(guó)際稅收協(xié)定作用的發(fā)揮需要以涉外稅法為基礎(chǔ)就得出必須把涉外稅法納入國(guó)際稅法的范圍內(nèi)的結(jié)論,那么,許多傳統(tǒng)的部門法就必須納入那些新興的部門法之中了,而這顯然會(huì)打亂學(xué)界在部門法劃分問題上所達(dá)成的基本共識(shí),這也是廣義國(guó)際稅法論學(xué)者所不愿意看到的。

4.法律適用與部門法的劃分是兩個(gè)不同的問題,不能用法律適用的統(tǒng)一性來論證法律部門的統(tǒng)一性。如果這一論據(jù)可以成立的話,那么國(guó)際法與國(guó)內(nèi)法的區(qū)分也就沒有必要存在了,因?yàn)樵S多國(guó)際關(guān)系問題的解決都既需要適用國(guó)際法又需要適用國(guó)內(nèi)法。同樣,實(shí)體法和程序法的區(qū)分也就沒有必要了,因?yàn)榉ㄔ涸谶m用法律時(shí)既需要適用實(shí)體法又需要適用程序法。很顯然,由這一論據(jù)所推論出的結(jié)論都是不能成立的。

5.傳統(tǒng)的觀點(diǎn)即狹義的國(guó)際稅法論與法學(xué)分科沒有必然的相互決定關(guān)系,法學(xué)分科解決的是法學(xué)分支學(xué)科之間的關(guān)系,而國(guó)際稅法的調(diào)整范圍所要解決的是法律部門之間的關(guān)系。這一論據(jù)有把國(guó)際稅法與國(guó)際稅法學(xué)相混同之嫌。其實(shí),以上論據(jù)之所以不能成立,其最根本的原因就在于這些論據(jù)把國(guó)際稅法與國(guó)際稅法學(xué)相混同,把本來可以由拓展國(guó)際稅法學(xué)研究范圍來解決的問題卻通過拓展國(guó)際稅法的調(diào)整范圍來解決。

持廣義國(guó)際稅法論的學(xué)者大多對(duì)于國(guó)際稅法和國(guó)際稅法學(xué)沒有進(jìn)行嚴(yán)格區(qū)分,在使用時(shí)也比較隨意,在很多情況下將二者不加區(qū)分地使用。比如有的國(guó)際稅法學(xué)著作在“內(nèi)容提要”中認(rèn)為:“國(guó)際稅法是國(guó)際經(jīng)濟(jì)法一個(gè)新興的分支學(xué)科,尚處在建立和發(fā)展之中?！庇袑W(xué)者認(rèn)為:“國(guó)際稅法畢竟已經(jīng)作為一個(gè)新的法律部門加入了法學(xué)學(xué)科的行列?！庇械膶W(xué)者在論述國(guó)際稅法的范圍必須拓展時(shí)所使用的論據(jù)是:“國(guó)際稅法學(xué)是一門正在逐步形成和發(fā)展的學(xué)科,其進(jìn)一步的發(fā)展,取決于實(shí)踐的發(fā)展以及對(duì)發(fā)展了的實(shí)踐的正確認(rèn)識(shí)”。

其實(shí),把上述論據(jù)用來論證國(guó)際稅法學(xué)的研究范圍必須拓展到涉外稅法的結(jié)論是十分有力的,正是由于涉外稅法與國(guó)際稅法的關(guān)系如此地密切,涉外稅法才成為國(guó)際稅法學(xué)的一個(gè)很重要的研究對(duì)象,從而涉外稅法學(xué)也成為國(guó)際稅法學(xué)中一個(gè)重要的組成部分,但涉外稅法成為國(guó)際稅法學(xué)的研究對(duì)象這一前提并不能當(dāng)然地得出國(guó)際稅法包括涉外稅法的結(jié)論。通過拓展國(guó)際稅法學(xué)的研究范圍而基本維持國(guó)際稅法的調(diào)整范圍,就既可以適應(yīng)國(guó)際稅收關(guān)系發(fā)展的需要又可以保持傳統(tǒng)的法律部門劃分理論的基本穩(wěn)定,從而也可以避免在理論上所可能存在的一系列矛盾與不協(xié)調(diào)之處。

廣義國(guó)際稅法論在其自身的理論體系中也存在許多矛盾與不協(xié)調(diào)之處,而這些矛盾與不協(xié)調(diào)之處也正說明了廣義國(guó)際稅法論自身無法自圓其說。概括廣義國(guó)際稅法論的矛盾與不協(xié)調(diào)之處,主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:。

(一)國(guó)際稅法作為一個(gè)獨(dú)立的部門法的地位難以確立

廣義國(guó)際稅法論在論證國(guó)際稅法是一個(gè)獨(dú)立的部門法時(shí)有兩個(gè)難題需要解決,一個(gè)是國(guó)際稅法與國(guó)內(nèi)稅法的協(xié)調(diào)問題,一個(gè)是涉外稅法自身的范圍問題。廣義國(guó)際稅法論在強(qiáng)調(diào)涉外稅法是國(guó)際稅法的組成部分時(shí),并不否認(rèn)涉外稅法屬于國(guó)內(nèi)稅法的組成部分,這樣,廣義國(guó)際稅法論就必須回答部門法交叉劃分的合理性問題。分類是科學(xué)研究的一種十分重要的研究方法,可以說,沒有分類就沒有近代科學(xué)的發(fā)展與繁榮,而部門法的劃分就是對(duì)法律體系的一種具有重大理論價(jià)值的分類。科學(xué)的分類要求各分類結(jié)果之間不能任意交叉,而應(yīng)該有比較明確和清晰的界限,當(dāng)然,在各類結(jié)果之間的模糊地帶總是難以避免的,但對(duì)這些模糊地帶仍可以將其單獨(dú)劃分出來單獨(dú)研究,而不是說這些模糊地帶可以任意地歸入相臨的分類結(jié)果之中。把涉外稅法視為國(guó)際稅法和國(guó)內(nèi)稅法的共同組成部分就必須論證這種劃分方法的科學(xué)性與合理性,而且必須論證國(guó)際稅法與國(guó)內(nèi)稅法之間的關(guān)系問題。而對(duì)這些問題,廣義國(guó)際稅法論基本上沒有給出論證,因此,廣義國(guó)際稅法論的科學(xué)性和合理性就大打折扣了。

另外,關(guān)于涉外稅法的地位問題也是需要廣義國(guó)際稅法論給出論證的問題。涉外稅法是否是一個(gè)相對(duì)獨(dú)立的體系,其范圍是否確定等問題,都是需要進(jìn)一步探討的。就我國(guó)的立法實(shí)踐來看,單純的涉外稅法只有很有限的一部分,而大部分稅法特別是稅收征管法是內(nèi)外統(tǒng)一適用的,對(duì)于那些沒有專門涉外稅法的國(guó)家,所有的稅法均是內(nèi)外統(tǒng)一適用的,這樣,涉外稅法與非涉外稅法實(shí)際上是無法區(qū)分的,因此,涉外稅法本身就是一個(gè)范圍很不確定的概念,也不是一個(gè)相對(duì)獨(dú)立的體系。對(duì)于這一點(diǎn)已有國(guó)際稅法學(xué)者指出:“正如涉外稅法不是一個(gè)獨(dú)立的法律部門一樣,它也不是一個(gè)獨(dú)立的稅類體系;而是出于理論研究的需要并考慮到其在實(shí)踐中的重要意義,才將各個(gè)稅類法中的有關(guān)稅種法集合在一起,組成涉外稅法體系?！卑堰@樣一個(gè)范圍很不確定,只是為了研究的便利才集合在一起的一個(gè)法律規(guī)范的集合體納入國(guó)際稅法的范圍,國(guó)際稅法的范圍怎能確定?國(guó)際稅法怎能成為一個(gè)獨(dú)立的法律部門?當(dāng)然,如果廣義國(guó)際稅法論不強(qiáng)調(diào)國(guó)際稅法是一個(gè)獨(dú)立的法律部門,而只是說為了理論研究和解決實(shí)踐問題的需要把涉外稅法作為國(guó)際稅法學(xué)的研究對(duì)象而納入國(guó)際稅法的體系之中,倒還能夠自圓其說,但這一點(diǎn)是絕大多數(shù)廣義國(guó)際稅法論者所不能接受的。

(二)傳統(tǒng)法學(xué)分科的窠臼難以跳出

雖然廣義國(guó)際稅法論主張突破傳統(tǒng)法學(xué)分科和法律部門劃分的窠臼,并對(duì)傳統(tǒng)的法學(xué)分科和法律部門劃分的理論提出了嚴(yán)厲的批評(píng),甚至給扣上了“形而上學(xué)”的帽子,但廣義國(guó)際稅法論自身卻根本沒有跳出這一傳統(tǒng)的窠臼。主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:。

1.沒有提出新的法學(xué)分科與法律部門劃分的標(biāo)準(zhǔn)。廣義國(guó)際稅法論一方面主張突破傳統(tǒng)的法學(xué)分科和法律部門劃分的窠臼,另一方面卻沒有給出一個(gè)新的劃分標(biāo)準(zhǔn),這就不能不令人懷疑其提出這一論點(diǎn)的科學(xué)性與合理性。傳統(tǒng)的法學(xué)分科和法律部門劃分是一個(gè)龐大的理論體系,而不是一個(gè)針對(duì)國(guó)際稅法的具體觀點(diǎn),因此,如果想以國(guó)際稅法的體系為突破口對(duì)這一傳統(tǒng)的理論體系提出質(zhì)疑就必須這一整個(gè)的理論體系進(jìn)行反思,提出一套新的劃分標(biāo)準(zhǔn),并對(duì)整個(gè)法學(xué)的學(xué)科劃分和整個(gè)法律體系的部門法劃分提出新的觀點(diǎn),而不能僅僅考慮國(guó)際稅法一個(gè)部門的利益與需要,僅僅在國(guó)際稅法這一個(gè)部門中使用新的標(biāo)準(zhǔn)而對(duì)其他的法學(xué)學(xué)科或部門法劃分置之不顧。因此,廣義國(guó)際稅法論如果想具有真正的說服力,就必須提出自己的新的劃分標(biāo)準(zhǔn),并以此標(biāo)準(zhǔn)對(duì)法學(xué)和法律重新進(jìn)行劃分,而這些劃分結(jié)果還必須比傳統(tǒng)的劃分結(jié)果更科學(xué)、更合理。否則,廣義國(guó)際稅法論在批評(píng)傳統(tǒng)的劃分標(biāo)準(zhǔn)時(shí),其說服力就顯得明顯不足了。

2.對(duì)傳統(tǒng)理論舍棄與遵循的矛盾。廣義國(guó)際稅法論一方面主張舍棄傳統(tǒng)的法學(xué)分科和部門法劃分的理論,另一方面卻又嚴(yán)格遵循傳統(tǒng)法學(xué)分科與部門法劃分的標(biāo)準(zhǔn)。一方面主張突破這一理論體系,另一方面卻又使用傳統(tǒng)的理論體系的概念來表述自己的觀點(diǎn)。關(guān)于這一點(diǎn),有的學(xué)者指出:“需要說明的是,"舍棄"只是對(duì)在國(guó)際稅法的概念和性質(zhì)進(jìn)行界定時(shí)的方法論問題,而不是任何時(shí)候都不考慮,當(dāng)我們具體分析國(guó)際稅法的法律規(guī)范時(shí),仍遵循法學(xué)分科的方法,將其分為國(guó)際法規(guī)范和國(guó)內(nèi)法規(guī)范或公法規(guī)范和私法規(guī)范?！本C觀廣義國(guó)際稅法論的理論體系,可以發(fā)現(xiàn)除了在總論中對(duì)傳統(tǒng)的理論體系提出質(zhì)疑以外,在針對(duì)具體問題時(shí)基本上是嚴(yán)格遵循傳統(tǒng)的理論體系來進(jìn)行論述的。廣義國(guó)際稅法論在傳統(tǒng)的理論體系不符合其觀點(diǎn)時(shí)就主張突破,在傳統(tǒng)的理論體系符合其觀點(diǎn)時(shí)就主張遵循,這種認(rèn)識(shí)方法和論證方法不能不令人對(duì)其科學(xué)性產(chǎn)生懷疑。

(三)對(duì)一些具體問題的論述存在不協(xié)調(diào)之處

廣義國(guó)際稅法論在對(duì)一些具體問題的論述上同樣存在著不協(xié)調(diào)之處,這些不協(xié)調(diào)之處主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:1.關(guān)于國(guó)際稅法的調(diào)整對(duì)象。廣義國(guó)際稅法論所主張的國(guó)際稅法的調(diào)整對(duì)象所包括的兩個(gè)部分,由于性質(zhì)的不同,很難把這兩種調(diào)整對(duì)象統(tǒng)一為一種調(diào)整對(duì)象來表述。因此,雖然廣義國(guó)際稅法論主張二者是國(guó)際稅法統(tǒng)一的調(diào)整對(duì)象,卻很難給出國(guó)際稅法的統(tǒng)一的調(diào)整對(duì)象到底是什么的結(jié)論。具體表現(xiàn)就是學(xué)者在表述國(guó)際稅法的調(diào)整對(duì)象時(shí),一般是把國(guó)際稅法的調(diào)整對(duì)象表述為兩個(gè)不同的對(duì)象。如有學(xué)者認(rèn)為:“國(guó)際稅法的調(diào)整對(duì)象是國(guó)家的涉外稅收征納關(guān)系和國(guó)家間的稅收分配關(guān)系。”有學(xué)者認(rèn)為:“國(guó)際稅法的調(diào)整對(duì)象既包括國(guó)家間的稅收分配關(guān)系,又包括一國(guó)政府與跨國(guó)納稅人之間的稅收征納關(guān)系。”有些學(xué)者雖然把國(guó)際稅法的調(diào)整對(duì)象表述為一種,但這種表述實(shí)際上很難涵蓋廣義國(guó)際稅法論所主張的兩類調(diào)整對(duì)象。如有學(xué)者認(rèn)為:“國(guó)際稅法是調(diào)整國(guó)與國(guó)之間因跨國(guó)納稅人的所得而產(chǎn)生的國(guó)際稅收分配關(guān)系的法律規(guī)范的總稱?！边@里雖然使用了“國(guó)際稅收分配關(guān)系”來概括國(guó)際稅法的調(diào)整對(duì)象,但實(shí)際上,把涉外稅收征納關(guān)系歸入國(guó)際稅收分配關(guān)系之中仍很牽強(qiáng)。關(guān)于廣義國(guó)際稅法論的兩種調(diào)整對(duì)象之間的區(qū)別與差異,已有學(xué)者明確指出:“國(guó)家的涉外稅收征納關(guān)系和國(guó)家間的稅收分配關(guān)系,二者雖然作為一個(gè)整體成為國(guó)際稅法的調(diào)整對(duì)象,但在整體的內(nèi)部,二者的地位又稍有不同。”其實(shí),二者不是稍有不同,而是有著根本的區(qū)別,這兩種社會(huì)關(guān)系在性質(zhì)、主體、內(nèi)容和客體方面均是不同的。廣義國(guó)際稅法論在論證二者是統(tǒng)一的國(guó)際稅法的調(diào)整對(duì)象時(shí),一個(gè)不容回避的問題就是如何解釋二者在性質(zhì)、主體、內(nèi)容和客體等方面所存在的質(zhì)的不同。

2.關(guān)于國(guó)際稅法的基本原則。國(guó)家稅收管轄權(quán)獨(dú)立原則是國(guó)際稅法學(xué)界公認(rèn)的國(guó)際稅法的基本原則之一,但仔細(xì)分析我們就會(huì)發(fā)現(xiàn),這一原則實(shí)際上是適用于調(diào)整國(guó)家間稅收分配關(guān)系的那部分國(guó)際稅法的原則,在涉外稅收征納關(guān)系中,由于只涉及到一個(gè)主權(quán)國(guó)家,因此,很難說國(guó)家稅收管轄權(quán)獨(dú)立原則也是涉外稅法的基本原則。由于涉外稅法與國(guó)際稅法是兩種不同性質(zhì)的法律規(guī)范,因此,二者的基本原則也應(yīng)該有所不同,把國(guó)際稅法的基本原則作為涉外稅法的基本原則或把涉外稅法的基本原則作為國(guó)際稅法的基本原則都是不具有說服力的。

3.關(guān)于國(guó)際稅法的主體。針對(duì)這兩種不同的法律規(guī)范,有學(xué)者分別概括出了其中不同的主體,在國(guó)際稅收分配法律關(guān)系中的主體為“國(guó)際稅收分配主體”,在涉外稅收征納法律關(guān)系中的主體為“國(guó)際征稅主體”和“國(guó)際納稅主體”。在這兩種不同的法律關(guān)系中,其主體的種類以及主體之間的相互關(guān)系都具有質(zhì)的不同,如何把這些不同的主體都統(tǒng)一為國(guó)際稅法的主體,也是廣義國(guó)際稅法論所要解決的一個(gè)棘手的問題。

4.關(guān)于國(guó)際稅法的規(guī)范。廣義國(guó)際稅法論一般都承認(rèn)國(guó)際稅法中既包括國(guó)際法規(guī)范,又包括國(guó)內(nèi)法規(guī)范,既包括實(shí)體法規(guī)范,又包括程序法規(guī)范,但對(duì)于如何統(tǒng)一這些不同類型的規(guī)范,學(xué)者一般都沒有進(jìn)行論述。實(shí)體法規(guī)范與程序法規(guī)范的統(tǒng)一在一些新興的部門法如經(jīng)濟(jì)法中已有所體現(xiàn),二者并沒有本質(zhì)的區(qū)別。但國(guó)際法規(guī)范和國(guó)內(nèi)法規(guī)范卻在本質(zhì)上存在著區(qū)別,這兩種規(guī)范在立法主體、立法程序、法律的效力、法律的實(shí)施機(jī)制、法律的責(zé)任形式等方面均有質(zhì)的區(qū)別,把它們視為同一類型的法律規(guī)范在理論和實(shí)踐上都具有不可克服的矛盾。

5.關(guān)于國(guó)際稅法的客體。廣義國(guó)際稅法論實(shí)際上仍可以分為兩種觀點(diǎn),第一種廣義國(guó)際稅法論認(rèn)為國(guó)際稅法的客體是跨國(guó)納稅人的跨國(guó)所得,其所涉及的稅種主要是所得稅,另外還包括部分財(cái)產(chǎn)稅和遺產(chǎn)稅。第二種廣義國(guó)際稅法論把國(guó)際稅法的客體分為兩個(gè)層次,第一個(gè)層面的客體是國(guó)際稅法的征稅對(duì)象,不僅包括跨國(guó)所得,還包括財(cái)產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅以及關(guān)稅等流轉(zhuǎn)稅種的征稅客體,即涉外性質(zhì)的特定財(cái)產(chǎn)、遺產(chǎn)以及進(jìn)出口商品流轉(zhuǎn)額等。第二個(gè)層面的客體是在國(guó)家間進(jìn)行分配的國(guó)際稅收收入或國(guó)際稅收利益。相比之下,第二種廣義國(guó)際稅法論關(guān)于國(guó)際稅法客體的表述是可取的。但這里仍有一個(gè)問題需要解決,那就是國(guó)際稅法的統(tǒng)一客體是什么。之所以要把國(guó)際稅法的客體分為兩個(gè)層面來探討,就是因?yàn)閲?guó)際稅收分配法律關(guān)系與涉外稅收征納法律關(guān)系是兩種不同性質(zhì)的法律關(guān)系,其客體不同是理所當(dāng)然的。但如果堅(jiān)持廣義國(guó)際稅法論,就必須論證二者具有統(tǒng)一的客體,否則,如果國(guó)際稅法沒有一個(gè)統(tǒng)一的客體,也就很難論證國(guó)際稅法的調(diào)整對(duì)象中的各個(gè)組成部分是一個(gè)性質(zhì)一致的統(tǒng)一整體。