涉外稅收制度簡稱涉外稅制，是指一個擁有稅收主權(quán)的國家(或地區(qū))為實現(xiàn)其國家(或地區(qū))職能和經(jīng)濟(jì)發(fā)展目標(biāo)而制定的一整套涉外稅收法規(guī)、涉外稅收管理體制和辦法的總稱。涉外稅制既對境內(nèi)外國人的收入、財富及其經(jīng)營活動征稅，又對本國公民、居民和公司的跨國商品和跨國所得征稅。完善的涉外稅收制度不僅可以為本國政府提供一定的稅收收入，而且對促進(jìn)本國對外開放發(fā)展具有特殊作用：它是吸引外資和促進(jìn)企業(yè)參與國際競爭的重要工具；它對調(diào)控進(jìn)出口貿(mào)易、保護(hù)民族工業(yè)有著重要意義；它是增強(qiáng)競爭力、促進(jìn)國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要條件；涉外稅收制度中的反避稅措施還是保證對外開放健康發(fā)展的一項重要措施。

中國的涉外稅收制度的發(fā)展

　　(一)中國涉外稅制的初步建立

　　根據(jù)成都全國稅務(wù)工作會議精神，1980年6月9日，財政部向中央提出了擬在1980年制定中外合資經(jīng)營企業(yè)所得稅法和個人所得稅法的意見。1980年9月10日，第五屆全國人民代表大會第三次會議通過了《中華人民共和國中外合資經(jīng)營企業(yè)所得稅法》和《中華人民共和國個人所得稅法》，即日起施行。前者適應(yīng)了中外合資企業(yè)不斷出現(xiàn)對稅制建設(shè)的要求，后者則覆蓋了數(shù)量日增的外國在華工作人員的個人所得課稅問題。1981年12月13日，第五屆全國人民代表大會第四次會議通過了《中華人民共和國外國企業(yè)所得稅法》，自1982年1月1日起施行。這三部法律解決了所得稅方面的涉外課征問題。加上流轉(zhuǎn)稅方面對中外合資企業(yè)、外國企業(yè)繼續(xù)征收工商統(tǒng)一稅，地方稅方面繼續(xù)征收城市房地產(chǎn)稅和車船使用牌照稅，一套比較完整、大體適用的涉外稅收制度在中國初步建立。

　　這樣的涉外稅制，適應(yīng)了我國對外開放初期引進(jìn)外資、技術(shù)和人才，開展對外經(jīng)濟(jì)技術(shù)合作的需要，對更好地吸引外商直接投資、促進(jìn)外資經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展、加快改革開放步伐，發(fā)揮了重要作用。據(jù)報道，當(dāng)時的美國國務(wù)卿塞勒斯。萬斯先生來華訪問后，高度評價了這三部涉外稅收法規(guī)。他說：“這幾部法律體現(xiàn)了中國的對外開放政策，它們的及時頒布，使外國企業(yè)家增加了在華投資利益的可預(yù)見性，對投資者作出投資決策有極為重要的作用。”

　　據(jù)統(tǒng)計，從1980年到1990年的10年間，我國合同利用外商直接投資406.15億美元，實際利用外商直接投資206.92億美元。1990年，外商直接投資占國內(nèi)生產(chǎn)總值的比重為0.9%，占全國固定資產(chǎn)投資總額的2.6%。外商投資企業(yè)在促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)增長的同時，也為我國創(chuàng)造了越來越多的稅收收入。改革開放之初的1980年，我國的涉外稅收收入僅有100萬元，占稅收收入總額的比重才萬分之二。10年之后的1990年，我國的涉外稅收收入達(dá)到49.15億元，占稅收收入總額的比重達(dá)到了2.5%。1992年涉外稅收首次突破百億元大關(guān)。

　　此后，為進(jìn)一步加大對中外合資經(jīng)營企業(yè)的稅收優(yōu)惠力度，結(jié)合國際慣例，并從有利于稅收征管出發(fā)，1983年9月2日，第六屆全國人民代表大會常務(wù)委員會第二次會議決定對《中華人民共和國中外合資經(jīng)營企業(yè)所得稅法》進(jìn)行修改，將新辦的合營企業(yè)，合營期在10年以上的，從開始獲利的年度起，“一免兩減半”的稅收優(yōu)惠政策擴(kuò)大為“兩免三減半”，延長了優(yōu)惠年限。同時，適當(dāng)延長了合營企業(yè)匯算清繳、報送年度所得稅申報表和會計決算報表的時限。

　　(二)涉外企業(yè)所得稅法的統(tǒng)一

　　隨著中國對外開放步伐的進(jìn)一步加快和外資經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展，涉外稅收制度本身的不完善和固有的缺陷進(jìn)一步表露了出來。例如，在企業(yè)所得稅上，相對于合作經(jīng)營企業(yè)和外國企業(yè)，合資經(jīng)營企業(yè)在稅收上的優(yōu)惠多一些，影響了部分外商的投資熱情。為更好地貫徹落實對外開放和實施沿海地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展戰(zhàn)略的方針政策，解決中外合資經(jīng)營企業(yè)所得稅法和外國企業(yè)所得稅法與經(jīng)濟(jì)形勢發(fā)展不相適應(yīng)的矛盾，改善投資環(huán)境，促進(jìn)對外經(jīng)濟(jì)技術(shù)發(fā)展，更好地按照我國的產(chǎn)業(yè)政策和鼓勵投資的重點引導(dǎo)外資投向，實現(xiàn)稅法的連續(xù)性、穩(wěn)定性和適應(yīng)性的最佳結(jié)合，更好地維護(hù)國家稅收權(quán)益，1991年4月9日，第七屆全國人民代表大會第四次會議審議并通過了將上述兩部涉外企業(yè)所得稅法合并、對外商投資企業(yè)實施統(tǒng)一的所得稅法的議案，制定了《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》，并規(guī)定于當(dāng)年7月1日起施行。

　　《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》的實施，降低了外商投資企業(yè)的所得稅負(fù)擔(dān)，大大地鼓舞了外商的投資熱情，吸引了大量的外商投資。1991年，我國協(xié)議利用外商直接投資金額119.77億美元，比上年增長81.47%；實際利用外資金額43.66億美元，比上年增長25.21%。1992年、1993年則有了更大幅度的增長。1992年我國協(xié)議利用外資金額581.24億美元，實際利用外資金額110.07億美元，分別比上年增長385.29%和152.10%.1993年，我國協(xié)議利用外資金額1114.36億美元，實際利用外資金額275.15億美元，分別比上年增長91.72%和149.97%。實踐證明，稅收優(yōu)惠政策已成為國家鼓勵外商投資、吸引外資的有效手段之一，稅收政策促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的職能作用得到進(jìn)一步發(fā)揮。

內(nèi)外兩套稅制的統(tǒng)一

　　改革開放以來，中國政府為了吸引外資和發(fā)展經(jīng)濟(jì)，對內(nèi)外資企業(yè)分別采取了不同的稅收制度，由此造成了國內(nèi)企業(yè)與外資企業(yè)站在不同的起跑線上競爭，在一定程度上影響了國內(nèi)企業(yè)的生存和發(fā)展。這種不公平的稅收制度造成了內(nèi)外資企業(yè)發(fā)展上極大的不公平，也違背了WTO公平競爭的原則，不利于建立和發(fā)展統(tǒng)一、規(guī)范、公平競爭的市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境。為此，統(tǒng)一內(nèi)外有別的兩套稅制，更好地公平稅負(fù)、鼓勵競爭，建立與社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制相適應(yīng)的新稅制，已成為新時期稅制改革的主要任務(wù)。

　　(一)個人所得稅制度的統(tǒng)一

　　1980年9月10日，第五屆全國人民代表大會第三次會議通過了《中華人民共和國個人所得稅法》，解決了外籍人員的個人所得課征問題，開始建立我國的個人所得稅制度。之后，針對改革開放以后我國國內(nèi)個人收入發(fā)生的變化情況，為了體現(xiàn)國家的分配政策，1986年1月7日，國務(wù)院發(fā)布了《中華人民共和國城鄉(xiāng)個體工商業(yè)戶所得稅暫行條例》；1986年9月25日，國務(wù)院發(fā)布了《中華人民共和國個人收入調(diào)節(jié)稅暫行條例》，對中國公民的個人收入統(tǒng)一征收個人收入調(diào)節(jié)稅。上述三個稅收法規(guī)的發(fā)布實施，對于調(diào)節(jié)個人收入水平、增加國家財政收入、促進(jìn)對外經(jīng)濟(jì)技術(shù)合作與交流起到了積極的作用。

　　然而，也應(yīng)該看到，個人所得稅、個人收入調(diào)節(jié)稅和個體工商業(yè)戶所得稅并行，不利于稅制的規(guī)范和統(tǒng)一，也不利于縮小收入差距。為了統(tǒng)一稅法、公平稅負(fù)、規(guī)范稅制，1993年10月31日，第八屆全國人民代表大會常務(wù)委員會第四次會議通過了《全國人大常委會關(guān)于修改〈中華人民共和國個人所得稅法〉的決定》，并規(guī)定，不分內(nèi)、外，所有中國居民和有來源于中國所得的非居民，均應(yīng)依法繳納個人所得稅，自1994年1月1日起施行。新的個人所得稅法將個人收入調(diào)節(jié)稅和個體工商業(yè)戶所得稅并入個人所得稅，統(tǒng)一了我國的個人所得稅制度，并對個人所得稅應(yīng)稅項目、費用扣除標(biāo)準(zhǔn)、稅率和減免優(yōu)惠等進(jìn)行了修訂和調(diào)整。這次個人所得稅稅制改革具有劃時代的意義。此后，1999年、2005年和2007年，我國先后對《個人所得稅法》個別條款作了修改。

　　(二)流轉(zhuǎn)稅制度的統(tǒng)一

　　改革開放以后，涉外企業(yè)在流轉(zhuǎn)稅方面一直適用1958年全國人民代表大會常務(wù)委員會原則通過的工商統(tǒng)一稅條例(草案)，而內(nèi)資企業(yè)則適用1984年9月18日國務(wù)院發(fā)布的《中華人民共和國產(chǎn)品稅條例(草案)》、《中華人民共和國增值稅條例(草案)》、《中華人民共和國營業(yè)稅條例(草案)》，從而形成了符合社會主義商品經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求的流轉(zhuǎn)稅制度。然而，隨著改革開放的進(jìn)一步深入，當(dāng)時內(nèi)外有別的流轉(zhuǎn)稅制度已經(jīng)出現(xiàn)了不適應(yīng)，主要表現(xiàn)在：一是外資企業(yè)適用的工商統(tǒng)一稅條例僅僅是個草案，并且是1958年制定的，與當(dāng)時的經(jīng)濟(jì)形勢不相適應(yīng)；二是內(nèi)資企業(yè)和外資企業(yè)實行兩套稅制，矛盾日益突出；三是當(dāng)時的工商統(tǒng)一稅和內(nèi)資企業(yè)適用的流轉(zhuǎn)稅是計劃經(jīng)濟(jì)條件下制定的，在價格已經(jīng)大部分放開、生產(chǎn)要素全面進(jìn)入市場的情況下，如果不對稅制進(jìn)行改革、簡并、調(diào)整，不利于市場主體的公平競爭。

　　為貫徹落實黨的十四屆三中全會通過的《中共中央關(guān)于建立社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制若干問題的決定》，統(tǒng)一稅制、公平稅負(fù)、改善投資環(huán)境、適應(yīng)建立社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的需要，1993年12月13日，國務(wù)院發(fā)布了《中華人民共和國增值稅暫行條例》、《中華人民共和國消費稅暫行條例》、《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》，均自1994年1月1日起施行。同年12月29日，第八屆全國人民代表大會常務(wù)委員會第五次會議通過了《全國人民代表大會常務(wù)委員會關(guān)于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)適用增值稅、消費稅、營業(yè)稅等稅收暫行條例的決定》，規(guī)定外商投資企業(yè)和外國企業(yè)自1994年1月1日起適用國務(wù)院發(fā)布的增值稅暫行條例、消費稅暫行條例、營業(yè)稅暫行條例，廢止工商統(tǒng)一稅條例(草案)。自此，我國的流轉(zhuǎn)稅制度實現(xiàn)了統(tǒng)一，外資企業(yè)和內(nèi)資企業(yè)在一個起跑線上競爭，稅收公平目標(biāo)的實現(xiàn)又近了一步。

　　(三)財產(chǎn)和行為稅制度的統(tǒng)一

　　在財產(chǎn)和行為稅方面，外資企業(yè)一直只適用1951年政務(wù)院發(fā)布的《城市房地產(chǎn)稅暫行條例》和《車船使用牌照稅暫行條例》。外資企業(yè)適用的稅種較少，稅負(fù)較輕，不利于內(nèi)外資企業(yè)之間的公平競爭，也不利于稅收政策調(diào)控職能的發(fā)揮。

　　一是擴(kuò)大外資企業(yè)適用的稅種。1994年2月22日，國務(wù)院發(fā)布了《關(guān)于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)適用增值稅、消費稅、營業(yè)稅等稅收暫行條例有關(guān)問題的通知》(國發(fā)[1994]10號)，規(guī)定外商投資企業(yè)和外國企業(yè)除適用《中華人民共和國增值稅暫行條例》、《中華人民共和國消費稅暫行條例》、《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》以外，還應(yīng)適用1950年政務(wù)院發(fā)布的《契稅暫行條例》和《屠宰稅暫行條例》、1951年政務(wù)院發(fā)布的《城市房地產(chǎn)稅暫行條例》和《車船使用牌照稅暫行條例》、1988年國務(wù)院發(fā)布的《中華人民共和國印花稅暫行條例》、1993年國務(wù)院發(fā)布的《中華人民共和國資源稅暫行條例》和《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》。

　　國發(fā)[1994]10號文件同時規(guī)定：“在稅制改革中，國務(wù)院還將陸續(xù)修訂和制定新的稅收暫行條例，外商投資企業(yè)和外國企業(yè)應(yīng)相應(yīng)依據(jù)有關(guān)條例規(guī)定執(zhí)行?！贝撕螅瑖鴦?wù)院陸續(xù)于2000年10月22日發(fā)布《中華人民共和國車輛購置稅暫行條例》、2006年4月28日發(fā)布《中華人民共和國煙葉稅暫行條例》、2006年12月31日修訂《中華人民共和國城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》、2007年2月1日發(fā)布《中華人民共和國耕地占用稅暫行條例》?？紤]到如果不對外商投資企業(yè)和外國企業(yè)征收上述四種稅，既有悖于稅收公平原則，也會影響稅收調(diào)控功能的有效發(fā)揮，這四部稅收法規(guī)的適用范圍均擴(kuò)大到外商投資企業(yè)和外國企業(yè)。

　　二是統(tǒng)一車船使用牌照稅和車船使用稅。為統(tǒng)一稅政、簡化稅制、公平稅負(fù)，2006年12月29日，國務(wù)院發(fā)布《中華人民共和國車船稅暫行條例》，并規(guī)定自2007年1月1日起施行，同時宣布廢止1951年政務(wù)院發(fā)布的《車船使用牌照稅暫行條例》和1986年國務(wù)院發(fā)布的《中華人民共和國車船使用稅暫行條例》，完成了車船使用牌照稅和車船使用稅的“兩法合并”。

　　(四)企業(yè)所得稅制度的統(tǒng)一

　　在企業(yè)所得稅方面，1991年外資企業(yè)所得稅法合并后，外資企業(yè)適用《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》。1993年12月13日，國務(wù)院發(fā)布《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》，自1994年1月1日起施行，由此統(tǒng)一了內(nèi)資企業(yè)所得稅制度。

　　然而，隨著社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的初步建立，我國經(jīng)濟(jì)社會情況發(fā)生了很大變化。特別是，隨著我國加入世界貿(mào)易組織，國內(nèi)市場對外資進(jìn)一步開放，內(nèi)資企業(yè)逐漸融入世界經(jīng)濟(jì)體系之中，面臨越來越大的競爭壓力。如果繼續(xù)對內(nèi)、外資企業(yè)實行不同的稅收政策，必將使內(nèi)資企業(yè)處于不平等競爭地位，影響統(tǒng)一、規(guī)范、公平競爭的市場環(huán)境的建立。內(nèi)資、外資企業(yè)所得稅制度在執(zhí)行中也暴露出一些問題，已經(jīng)不適應(yīng)新的形勢要求。為有效解決企業(yè)所得稅制度存在的問題，有必要盡快統(tǒng)一內(nèi)、外資企業(yè)所得稅制度。為此，歷經(jīng)十多年多方利益的博弈，第十屆全國人民代表大會第五次會議于2007年3月16日審議并通過了《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》，并規(guī)定自2008年1月1日起施行。

　　企業(yè)所得稅“兩法合并”改革，是社會各界的普遍共識和呼聲，有利于促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)優(yōu)化和產(chǎn)業(yè)升級，有利于為各類企業(yè)創(chuàng)造一個公平競爭的稅收法制環(huán)境，是適應(yīng)我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展新階段的一項制度創(chuàng)新，是體現(xiàn)“五個統(tǒng)籌”、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的配套措施，是中國經(jīng)濟(jì)制度日益走向成熟、規(guī)范的一個重要標(biāo)志。

中國涉外稅制發(fā)展的基本方向

　　中國涉外稅制歷經(jīng)二十多年的改革，從無到有，再到與內(nèi)資稅制的逐步合并、統(tǒng)一，見證著中國改革開放的進(jìn)程，促進(jìn)了中國的改革開放事業(yè)。然而，我們應(yīng)該看到，在房地產(chǎn)稅制方面，目前仍然實行內(nèi)外有別的稅收政策，城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費附加只對內(nèi)資企業(yè)征收，還沒對外資企業(yè)征收，內(nèi)外稅制還沒有完全統(tǒng)一。但是，隨著我國改革開放日益向縱深發(fā)展，我們可以預(yù)見，在不久的將來，內(nèi)外稅制有望真正完全統(tǒng)一。而走向真正統(tǒng)一后的中國涉外稅制，就將完全融入中國稅收制度的發(fā)展軌跡，日益走向科學(xué)化、現(xiàn)代化、國際化。

　　什么是稅收制度的科學(xué)化?科學(xué)化是對稅制本身提出來的，稅收制度的科學(xué)化要把握以下八條標(biāo)準(zhǔn)：1.簡單。稅收制度首先應(yīng)當(dāng)簡單，包括稅制簡化、內(nèi)容簡明、程序簡捷、稅種簡要。2.公平。公平是稅制必備的要素。既要讓納稅人的稅負(fù)與其負(fù)擔(dān)能力相適應(yīng)，又要使納稅人之間的負(fù)擔(dān)水平保持平衡，實現(xiàn)稅收的橫向公平與縱向公平。3.中性。所謂稅收中性，就是稅收制度要減少對經(jīng)濟(jì)行為的扭曲，盡可能地降低對市場主體自由決策的影響和對納稅人經(jīng)營方式的影響。4.確定性。稅收制度應(yīng)當(dāng)對納稅事項作出清晰的定義與界定。5.易于遵從和執(zhí)行。稅收制度應(yīng)該有利于引導(dǎo)、調(diào)整遵從行為，有利于降低、減少遵從難度，特別是有利于從制度上消除無知性不遵從行為。6.成本低。稅收要考慮成本。一個好的稅收制度，既要考慮到稅務(wù)機(jī)關(guān)的征收成本，也要考慮到納稅人的遵從成本，多為納稅人考慮，減少他們的工作量和不必要的麻煩。7.透明。稅收制度的透明，包括從開始制定到最后付諸實施的全過程，都要讓納稅人能夠廣泛參與，充分了解。8.可預(yù)見性。稅收制度的變化，應(yīng)該具有可預(yù)見性，付諸實施前應(yīng)規(guī)定適當(dāng)?shù)木彌_期，給納稅人留足調(diào)整空間，便于納稅人對投資、生產(chǎn)、經(jīng)營、消費作出理性的預(yù)測和規(guī)劃。

　　什么是稅收制度的現(xiàn)代化?稅制的現(xiàn)代化是針對稅收制度與經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展變化的適應(yīng)性提出來的。衡量中國稅制是否現(xiàn)代化，至少要把握以下四個標(biāo)尺：1.與我國經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展的適應(yīng)性。稅收制度要隨著經(jīng)濟(jì)社會的發(fā)展與變遷，及時應(yīng)對。2.與我國納稅人情況變化的適應(yīng)性。稅收制度應(yīng)當(dāng)關(guān)注納稅人情況的變化，與時俱進(jìn)。3.和市場經(jīng)濟(jì)規(guī)則的兼容性。稅收制度應(yīng)當(dāng)與市場經(jīng)濟(jì)規(guī)則、市場經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象相適應(yīng)。4.稅收決策、立法的及時性。我國經(jīng)濟(jì)社會的快速發(fā)展，給我國的稅收制度提出了很大挑戰(zhàn)，既要及時應(yīng)對經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展中出現(xiàn)的新情況，又要及時修正稅收制度中不合時宜的規(guī)定。這就要求提高我們的稅收決策和稅收立法效率。

　　什么是稅收制度的國際化?稅收制度的國際化是就遵循稅收國際準(zhǔn)則和國際慣例而提出來的。經(jīng)濟(jì)全球化，對現(xiàn)有的稅收理論、稅收政策、稅收制度以及稅務(wù)管理實踐產(chǎn)生了重大的影響，國內(nèi)不少學(xué)者把它概括為稅收的國際化。中國稅收制度的國際化，至少要把握好以下三個標(biāo)尺：1.與WTO框架下的稅收準(zhǔn)則和稅收制度對接。遵循WTO框架下對于稅收制度提出的要求，遵循的目的是為了利用，利用的目的是有利于我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展，有利于對外開放。2.與國際稅收概念、國際稅收慣例的對接。科學(xué)的稅收制度日益被世界各國普遍接受?，F(xiàn)在，在稅種的設(shè)置、稅率的制定、稅收定義的解釋等方面，各國都在向“標(biāo)準(zhǔn)化”、“國際化”發(fā)展；在稅收政策的制定上，也更加注重與國際慣例的接軌。3.注重國際稅收的協(xié)調(diào)與合作。經(jīng)濟(jì)全球化的形成和發(fā)展，必然要打破原有的經(jīng)濟(jì)壁壘和傳統(tǒng)的國家間稅收關(guān)系的界限，建立包括關(guān)稅、間接稅和直接稅等在內(nèi)的共同稅收制度，協(xié)調(diào)各國的稅收政策。