有限納稅義務(wù)是指被繼承人(贈(zèng)予人)與繼承人(受贈(zèng)予人)在境內(nèi)既無住所亦無常規(guī)居所，其納稅義務(wù)僅限于按德國資產(chǎn)評估法所列舉之境內(nèi)財(cái)產(chǎn)。

如果某自然人非德國“居民”，即在德國既無住所，也不習(xí)慣性居住，且不承擔(dān)擴(kuò)展的無限納稅義務(wù)，那么根據(jù)德國《個(gè)人所得稅法》第1條第4款的規(guī)定，其應(yīng)就《個(gè)人所得稅法》第49條第1款規(guī)定范圍內(nèi)的境內(nèi)所得承擔(dān)有限納稅義務(wù)。

德國稅法規(guī)定與國際法原則的一致性實(shí)際上，現(xiàn)行的國際法并沒有對稅收管轄權(quán)做出限制，明確禁止雙重征稅。原則上每個(gè)國家都有權(quán)自行規(guī)定，對“稅收外國人”是否征稅和征多少稅。這是稅收管轄權(quán)作為國家主權(quán)之構(gòu)成成分的重要體現(xiàn)。德國1949年《基本法》第25條第2款的一般性規(guī)定只是禁止納稅義務(wù)在空間和納稅人群體上的無限延伸，要求對稅收外國人的征稅必須限制在與德國有關(guān)的那部分所得范圍內(nèi)。據(jù)此，稅法如果對與本國沒有足夠聯(lián)系的外國所得也進(jìn)行征稅的話，才構(gòu)成違憲。而對于何為“境內(nèi)所得”，德國《個(gè)人所得稅法》做出了詳細(xì)的規(guī)定。如，第49條第1款第2a項(xiàng)要求，可視為承擔(dān)有限納稅義務(wù)的經(jīng)營所得的，必須是在德國境內(nèi)設(shè)有《稅收通則》第13條規(guī)定的常設(shè)機(jī)構(gòu)或長期代表處。對于獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)(德國《個(gè)人所得稅法》第49條第1款第3項(xiàng))和非獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)(第49條第1款第4項(xiàng))則取決于該勞務(wù)是否在德國境內(nèi)從事和使用。其中，所謂“從事”是指納稅義務(wù)人在德國境內(nèi)工作，所謂“使用”是指在某地使勞務(wù)可用化，另外還包括獨(dú)立的工作。關(guān)鍵是，納稅人自己必須為德國生產(chǎn)了物質(zhì)或精神勞動(dòng)產(chǎn)品。此外，境內(nèi)所得的確定還與納稅人的住所、居所和總機(jī)構(gòu)所在地(第49條第1款第5a項(xiàng))，以及行政登記(第49條第1款第6項(xiàng))等因素有關(guān)。

德國《個(gè)人所得稅法》第l3條至第23條還對各種所得的具體形式和要求進(jìn)行了界定，所以《個(gè)人所得稅法》第49條第1款列舉的各種形式境內(nèi)所得究竟屬于何種所得，還應(yīng)符合相應(yīng)的規(guī)定。

也就是說，德國《個(gè)人所得稅法》為承擔(dān)有限納稅義務(wù)的境內(nèi)所得設(shè)置了兩道限制，即不僅在形式上必須是來源于德國境內(nèi)的所得，而且在內(nèi)容上還需符合具體法律規(guī)范的規(guī)定。例如，一個(gè)承擔(dān)有限納稅義務(wù)的企業(yè)主必須從事了符合《個(gè)人所得稅法》第l5條第2款的經(jīng)營活動(dòng)，必須在德國境內(nèi)獨(dú)立地、持續(xù)地、抱有盈利目的地參與了經(jīng)濟(jì)流轉(zhuǎn)，以期從經(jīng)營活動(dòng)中獲取收益。此外，在個(gè)人所得稅的征管實(shí)踐中，還應(yīng)采取“孤立的考察方式”，以判斷某所得是否是來源于德國境內(nèi)的所得。此即德國《個(gè)人所得稅法》第49條第2款所規(guī)定的：“存在于外國的、與征稅有關(guān)的特征，若考慮了它就不符合本條第1款意義上的境內(nèi)所得標(biāo)準(zhǔn)的，則不予考慮?！备鶕?jù)孤立考察方式，盡管根據(jù)某所得在外國的情況不應(yīng)認(rèn)為它是來源于德國的所得，但仍可能被認(rèn)為是德國境內(nèi)所得。這一規(guī)定充分反映了德國稅法維護(hù)國家稅收管轄權(quán)的努力。

舉例來說：出租土地，既可以產(chǎn)生租賃所得，也可以產(chǎn)生經(jīng)營所得。根據(jù)德國《個(gè)人所得稅法》第2l條第3款之規(guī)定，租賃所得相對于經(jīng)營所得來說是第二性的。若某一非居民自然人，在德國境內(nèi)出租一塊土地，取得租賃所得，根據(jù)《個(gè)人所得稅法》第1條第4款和第49條第1款第6項(xiàng)，應(yīng)就該所得承擔(dān)有限納稅義務(wù)。但是，如果該土地的所有人是外國的資合公司，土地屬于營業(yè)財(cái)產(chǎn)，出租土地所得根據(jù)《公司所得稅法》第8條第2款屬于經(jīng)營所得，那么根據(jù)《個(gè)人所得稅法》第49條第1款第2a項(xiàng)的規(guī)定，只有在該公司在德國境內(nèi)有常設(shè)機(jī)構(gòu)時(shí)，出租土地所得才能被視為來源于德國的所得。該公司如果在德國境內(nèi)沒有《稅收通則》第12條規(guī)定范圍內(nèi)的常設(shè)機(jī)構(gòu)，那么與自然人的情況相反，該資合公司的出租土地所得不應(yīng)承擔(dān)有限納稅義務(wù)。然而，根據(jù)孤立考察方式，出租的土地屬于資合公司營業(yè)財(cái)產(chǎn)的情況存在于外國，不應(yīng)予以考慮，而只考慮土地在德國境內(nèi)，出租該土地獲取了所得。所以，該資合公司在德國稅法意義上，并沒有取得營業(yè)所得，而是取得了租賃所得，根據(jù)《個(gè)人所得稅法》第1條第4款和第49條第1款第6項(xiàng)之規(guī)定，應(yīng)就企業(yè)租賃所得承擔(dān)有限納稅義務(wù)。

與無限納稅義務(wù)人相反，德國稅法規(guī)定有限納稅義務(wù)人僅就來源于德國境內(nèi)所得承擔(dān)納稅義務(wù)，亦即遵循所得來源地原則。這是一條國際稅法上普遍承認(rèn)的原則。具體而言，德國《個(gè)人所得稅法》在有限納稅義務(wù)人的法律適用上，規(guī)定了以下原則和內(nèi)容：

1.客體凈所得課稅原則對有限納稅義務(wù)人應(yīng)稅所得在計(jì)算成本費(fèi)用損失扣除時(shí)，原則上與無限納稅義務(wù)人一致，基本適用同樣的法律規(guī)范。但《個(gè)人所得稅法》第9a條不適用于有限納稅義務(wù)人，該條對各類所得規(guī)定了一個(gè)成本費(fèi)用支出總扣除額。所以?？傮w上來說，計(jì)算有限納稅義務(wù)人的應(yīng)稅所得時(shí)也適用客體凈所得課稅原則。

2.不適用主體凈所得課稅原則根據(jù)德國《個(gè)人所得稅法》的第50條和第50a條的特別性規(guī)定，在確定有限納稅義務(wù)人的納稅義務(wù)時(shí)，其人身情況將不予考慮。也即計(jì)算應(yīng)納稅所得時(shí)不再扣除子女免征額、家庭支出免征額、特殊支出等項(xiàng)目，即不適用主體凈所得課稅原則。

在計(jì)算應(yīng)納稅額時(shí)也不考慮其婚姻家庭狀況，不適用配偶共同納稅程序。此外，根據(jù)德國《個(gè)人所得稅法》第50條第3款第2句的規(guī)定，對承擔(dān)有限納稅義務(wù)的所得實(shí)行最低25%的稅率，且不設(shè)免征額。

3.對受雇者的特別優(yōu)惠如果自然人因受雇傭而取得負(fù)有限納稅義務(wù)的非獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)所得，那么根據(jù)《個(gè)人所得稅法》第50條第1款第5句，該所得可以扣除《個(gè)人所得稅法》第9a條第1款規(guī)定的受雇者免征額，以及第1OC條規(guī)定的特殊支出和養(yǎng)老金免稅額。

如果特殊支出超過了這一法定的額度，只要是納稅人可以提供證據(jù)加以證明的，就可以按其實(shí)際費(fèi)用支出扣除。且該所得不適用最低25%稅率的規(guī)定，也可適用配偶共同納稅程序。德國個(gè)人所得稅法》對受雇者課稅規(guī)定這些特別優(yōu)惠政策，主要是基于這樣的考慮：受雇者大多只能獲取工資薪金所得，并用于個(gè)人生活，所以必須對其人身情況加以考慮。這種規(guī)定也從一個(gè)側(cè)面說明了德國稅法對人權(quán)的關(guān)切。

4.征納程序的特殊性

(1)原則性規(guī)定與例外有限納稅義務(wù)具有類似對物稅的特征，特別是在根據(jù)德國《個(gè)人所得稅法》第50條第5款第1句實(shí)行源泉扣繳的情況下，這一特征表現(xiàn)得更為突出。根據(jù)《個(gè)人所得稅法》第50a條，源泉扣繳的征稅方式適用于工資薪金，另外也適用于董事費(fèi)、藝術(shù)和體育表演所得以及動(dòng)產(chǎn)使用費(fèi)和權(quán)利轉(zhuǎn)讓費(fèi)等項(xiàng)目上。源泉扣繳是按毛收入征收的，扣繳時(shí)原則上并不減去工作費(fèi)用和其他特殊費(fèi)用支出，客體凈所得課稅原則在此不適用。通過源泉扣繳程序，使承擔(dān)有限納稅義務(wù)的所得不再與其他所得發(fā)生聯(lián)系，共同計(jì)算納稅。德國對實(shí)行源泉扣繳的有限納稅義務(wù)所得規(guī)定的稅率基本上都是25% ，對于董事費(fèi)甚至課以30%的稅率。除了源泉扣繳稅額外，有限納稅義務(wù)人事實(shí)上必然還要承擔(dān)一定的工作費(fèi)用等支出，所以源泉扣繳方式在經(jīng)濟(jì)上會(huì)給有限納稅義務(wù)人帶來相對較大的負(fù)擔(dān)。

當(dāng)然，德國稅法對承擔(dān)有限納稅義務(wù)的所得也并不都實(shí)行源泉扣繳，對來自德國境內(nèi)的經(jīng)營利潤就不適用此程序，而是將之與其他所得合并計(jì)算估稅。這是一個(gè)例外。

(2)對有限納稅義務(wù)人權(quán)利的保護(hù)德國為了避免憲法禁止的征稅權(quán)濫用，還在《個(gè)人所得稅法》第50條第5款第2句第3項(xiàng)中規(guī)定，如果與所得有直接經(jīng)濟(jì)聯(lián)系的費(fèi)用支出高于所得的50% 以上，納稅義務(wù)人就可以申請國家退還全部或一部分預(yù)繳稅款。如果預(yù)繳稅超過扣除上述費(fèi)用支出的實(shí)際所得的50% ，國家就應(yīng)實(shí)施退還程序。例如：某承擔(dān)有限納稅義務(wù)的藝術(shù)家獲得了10000歐元的所得，其成本費(fèi)用支出為7000歐元。預(yù)繳稅應(yīng)為25% ，即2500歐元。而扣除費(fèi)用后的實(shí)際所得為3000歐元，也就是說實(shí)際稅負(fù)達(dá)到了83%。根據(jù)《個(gè)人所得稅法》第50條第5款第2句第3項(xiàng)的規(guī)定，應(yīng)將超出實(shí)際所得50%的那部分預(yù)繳稅1000歐元退回。該藝術(shù)家最后繳納的預(yù)繳稅額為1500歐元，即實(shí)際所得的50% 。